Учреждение получило в оперативное управление дамбу (введена в эксплуатацию в 1978 году). Ранее амортизация по дамбе не начислялась. Нужно ли сейчас начислить амортизацию за прошлый годы?
Ответ
По средствам бывшим в эксплуатации, амортизация начисляется исходя из срока полезного использования ОС, с учетом фактического использования ОС передающей стороной.
Поэтому начисляете амортизацию исходя из оставшегося срока полезного использования. В 2016 году этот срок составлял - 38 лет (76 лет - (2016 г. - 1978г.)).
Так как амортизация не начислялась, то после определения годовой нормы амортизации, сумму амортизации считаете от первоначальной стоимости. Подробнее формулы смотрите в рекомендации 2.
Начислять амортизацию за прошлые годы нет необходимости, так как рассчитывать ее будете исходя из оставшегося срока полезного использования.
Станислава Бычкова, заместителя директора департамента бюджетной методологии Минфина России
Как начислить амортизацию основных средств в бухучете
При безвозмездном получении основных средств от учреждений, государственных (муниципальных) организаций срок их полезного использования определяется исходя из сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации (п. 44 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). В этом случае ранее начисленная амортизация указывается в акте по форме № 0504101 (в графе 10 «Начисленная амортизация»). Порядок отражения в бухучете операций, связанных с начислением амортизации, зависит от типа учреждения.
В учете казенных учреждений:
В бухучете начисление амортизации отражайте проводками:
|
Дебет счета |
Кредит счета |
||
|
По новым основным средствам: |
|||
|
Начислена амортизация по основному средству |
КРБ.1.401.20.271<1> |
КРБ.1.104.ХХ.410 |
|
|
По основным средствам, бывшим в эксплуатации, которые получили безвозмездно: |
|||
|
Учтена ранее начисленная амортизация при безвозмездном получении основного средства: |
|||
|
от учреждения, подведомственного другому ГРБС, одного уровня бюджета |
КДБ.1.401.10.180 |
КРБ.1.104.ХХ.410 |
|
|
от учреждения другого уровня бюджета |
КДБ.1.401.10.151 |
КРБ.1.104.ХХ.410 |
|
|
от учреждения, подведомственного одному ГРБС, или обособленного подразделения |
КРБ.1.304.04.310 |
КРБ.1.104.ХХ.410 |
|
|
XX - аналитический код группы и вида синтетического счета объекта учета. <1>Счет 1.109.00.271 применяйте в части формирования стоимости готовой продукции (работ, услуг), которую учреждение реализует за плату (п. 40 Инструкции № 162н). |
|||
Такой порядок установлен пунктом 19 Инструкции № 162н.
Пример, как отразить в бухучете амортизацию по безвозмездно полученному основному средству
В январе казенное учреждение «Альфа» безвозмездно получило оборудование. Оборудование поступило от другого казенного учреждения. Принимающая и передающая стороны подведомственны одному и тому же главному распорядителю бюджетных средств. При поступлении оборудования был составлен акт по форме № 0504101 в двух экземплярах. По данным передающей стороны балансовая стоимость оборудования составила 100 000 руб., амортизация оборудования - 10 000 руб., срок полезного использования оборудования - 10 лет (120 месяцев), фактический срок эксплуатации - один год (12 месяцев).
В этом же месяце оборудование было установлено и введено в эксплуатацию.
В бухучете учреждения в январе сделаны проводки:
В бухучете амортизация начисляется линейным способом. Срок полезного использования оборудования - 10 лет (120 месяцев), с учетом фактического использования оборудования передающей стороной в течение одного года (12 месяцев) учреждение полностью самортизирует оборудование за девять лет (108 месяцев).
Годовая норма амортизации в бухучете - 11,11% (1: 9 лет × 100).
Годовая сумма амортизационных отчислений в бухучете - 9999 руб. (90 000 руб. 11,11%).
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений в бухучете - 833 руб./мес. (9999 руб. : 12 мес.).
Начисление амортизации по оборудованию в бухучете начинается с февраля.
Бухгалтер учреждения ежемесячно делает в учете проводки:
Способ начисления
В бухучете амортизацию можно начислять только линейным способом (п. 85 Инструкции к Единому плану счетов № 157н).
Для расчета амортизации линейным способом нужно знать срок полезного использования объекта основных средств и его первоначальную стоимость (восстановительную, если объект переоценивался) или остаточную стоимость, если объект ранее был в эксплуатации. Перечень расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства, приведен в таблице.
При расчете амортизации сначала определите годовую норму амортизации. Для этого используйте формулу:
По объектам основных средств, принимаемым к учету по первоначальной стоимости:
По объектам основных средств, ранее бывшим в эксплуатации:
Затем рассчитайте годовую сумму амортизации:
Сумма амортизации, которую нужно начислять ежемесячно, составляет 1/12 годовой суммы.
Такой порядок предусмотрен пунктом 85 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.
Олега Хорошего, начальника отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой и таможенной политики Минфина России
Как рассчитать амортизацию основных средств, бывших в эксплуатации, в налоговом учете
Порядок определения первоначальной стоимости и методы начисления амортизации (линейный и нелинейный) основных средств, бывших в эксплуатации (в т. ч. полученных в качестве вклада в уставный капитал или в порядке правопреемства при реорганизации), такие же, как и для вновь приобретенных основных средств. Отличие состоит только в правилах определения срока полезного использования основных средств, амортизация по которым начисляется линейным методом.
Срок полезного использования
Если по основному средству, бывшему в эксплуатации, амортизация начисляется линейным методом, срок его полезного использования можно определять с учетом срока фактического использования этого объекта предыдущими собственниками. Для этого воспользуйтесь формулой:
Такой порядок установлен абзацем 1 пункта 7 статьи 258 Налогового кодекса РФ.
При нелинейном методе расчет амортизации от срока полезного использования основного средства не зависит. Поэтому при применении нелинейного метода амортизацию по основным средствам, бывшим в эксплуатации, начисляйте в том же порядке, что и по новым основным средствам.
Основные средства, бывшие в эксплуатации, включайте в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ).
Может получиться, что срок фактического использования основного средства предыдущим собственником равен или превышает срок его полезного использования, определяемый Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. В таком случае определите срок полезного использования объекта самостоятельно с учетом требований техники безопасности и других факторов.
Такое решение может принять комиссия по учету нефинансовых активов, назначаемая приказом руководителя. Оно фиксируется в акте о приеме-передаче объектов нефинансовых активов по форме № 0504101 (Методические указания, утвержденные приказом Минфина России от 30 марта 2015 г. № 52н). При этом установленный срок полезного использования не может быть менее 13 месяцев, иначе имущество не будет амортизируемым (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Это следует из абзаца 2 пункта 7 статьи 258 Налогового кодекса РФ.
Пример налогового учета амортизации основного средства, бывшего в эксплуатации. Имущество получено безвозмездно. Амортизация рассчитывается линейным методом
Государственное учреждение в январе 2015 года безвозмездно получило бывший в эксплуатации ноутбук. При поступлении акта комиссия по поступлению и выбытию активов оформила акт о приеме-передаче (ф. 0504101), в котором указала, что фактический срок эксплуатации ноутбука составил 18 месяцев, а его остаточная стоимость - 45 000 руб. По экспертной оценке стоимость ноутбука составляет 40 500 руб.
Первоначальная стоимость безвозмездно полученных основных средств в налоговом учете определяется исходя из рыночных цен, но не ниже остаточной стоимости этого объекта (п. 1 ст. 257 и п. 8 ст. 250 НК РФ). Поэтому бухгалтер отразил ноутбук по остаточной стоимости 45 000 руб.
По Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, ноутбук относится ко второй амортизационной группе (срок полезного использования от 2 до 3 лет). Комиссия выбрала максимальный срок полезного использования, соответствующий этой группе (36 мес.), и установила срок полезного использования ноутбука:
36 мес. - 18 мес. = 18 мес.
Согласно учетной политике для целей налогообложения, амортизация по основным средствам начисляется линейным методом.
Бухгалтер рассчитал норму амортизации:
1: 18 мес. × 100% = 5,556%.
С февраля 2015 года бухгалтер начал начислять амортизацию.
Ежемесячная сумма амортизации составила:
45 000 руб. × 5,556% = 2500 руб.
Документальное подтверждение срока
Установленный предыдущим собственником срок полезного использования, а также фактический срок эксплуатации объекта до момента его поступления в учреждение должны быть подтверждены документально (например, актом по ф. 0504101) (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Ситуация: как при начислении амортизации по основным средствам, бывшим в эксплуатации, подтвердить срок фактического использования предыдущими собственниками
Срок эксплуатации основного средства у прежних собственников должен быть документально подтвержден (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Документом, подтверждающим срок фактического использования основного средства, бывшего в эксплуатации, может быть:
акт о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101). Причем важно, чтобы раздел I акта заполнил предыдущий собственник. Если же этот раздел остался не заполнен (например, объект получен от организации, которая не формирует акт по ф. 0504101), то прикрепите к нему акт о приеме-передаче, полученный от передающей стороны, где раздел I заполнен. В противном случае акт (ф. 0504101) не будет подтверждать срок использования основного средства прежним собственником;
технический паспорт (для зданий) или паспорт транспортного средства (для автомобилей).
Такие разъяснения по данному вопросу дал Минфин России в своих письмах от 5 июля 2010 г. № 03-03-06/1/448, от 3 августа 2005 г. № 03-03-04/1/142. Такой же позиции придерживается и налоговое ведомство (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 15 июня 2010 г. № 16-15/062760, от 28 октября 2004 г. № 26-12/69723).
Письма предыдущих собственников налоговая служба считает недостаточным для подтверждения срока фактического использования основного средства, бывшего в эксплуатации. Такая позиция нашла отражение в письме УМНС России по г. Москве от 22 сентября 2004 г. № 26-12/61646.
. Амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40000 рублей.
Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра, другие природные ресурсы), материально- производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги и другое имущество.
Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости , определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, и распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества. Налогоплательщики имеют право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств. Данная льгота не распространяется на основные средства, полученные безвозмездно. Если налогоплательщики используют указанное право, то соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии. В случае реализации указанных основных средств в течение пяти лет с момента введения в эксплуатацию, суммы расходов, ранее учтенные при формировании налоговой базы, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу.
Способы начисления амортизации
НК РФ предусмотрено два метода начисления амортизации:
- линейный метод;
- нелинейный метод.
Метод начисления амортизации устанавливается самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества и отражается в учетной политике для целей налогообложения. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.
Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.
Вне зависимости от установленного налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения метода начисления амортизации линейный метод начисления амортизации применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую — десятую амортизационные группы.
В отношении прочих объектов амортизируемого имущества независимо от срока введения объектов в эксплуатацию применяется тот метод начисления амортизации, который установлен налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.
При применении линейного метода расчета амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации определяется по формуле:
К= 1/п — 100% ,
- К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
- п — срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах.
При расчете амортизации с использованием нелинейного метода суммарный баланс каждой амортизационной группы ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе амортизации. Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы на начало месяца и норм амортизации:
А=Вк/100 ,
- А — сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;
- В — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы;
- к — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.
В целях применения нелинейного метода расчета амортизации применяются следующие нормы амортизации.
Амортизационная группа — Норма амортизации (месячная):- Первая — 14,3
- Вторая — 8,8
- Третья — 5,6
- Четвертая — 3,8
- Пятая — 2,7
- Шестная — 1,8
- Седьмая — 1,3
- Восьмая — 1,0
- Девятая — 0,8
- Десятая — 0,7
Способы вычисления амортизации основных средств
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету основных средств и Методическими указаниями размер амортизационных отчислений при любом способе начисления амортизации определяется с учетом срока полезного использования объектов основных средств .
См.далее: Амортизация объектов основных средств производится одним из следующих способов начисления амортизации:- линейным способом;
- способом уменьшаемого остатка;
- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способом списания стоимости пропорционально объему продукции.
Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования.
Линейный способ амортизации
При линейном способе годовую сумму начисления амортизации определяют исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации , исчисленной с учетом .
Пример . Приобретен объект стоимостью 120000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений — 20%. Годовая сумма амортизационных отчислений составит 24000 руб. (120000 * 20/100).
Амортизация способом уменьшаемого остатка
При способе уменьшаемого остатка годовую сумму амортизации определяют исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации , исчисленной с учетом срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, утвержденному федеральными органами исполнительной власти.
По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться в соответствии с условиями договора лизинга коэффициент ускорения не выше 3.
Пример . Приобретен объект основных средств стоимостью100 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации составляет 40. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составляющая 20%, увеличивается на коэффициент ускорения 2 (100 тыс. руб. / 5 = 20 тыс. руб.)(100 * 20 тыс. руб. / 100 тыс. руб. * 2) = 40.
В первый год эксплуатации годовая норма амортизационных отчислений определяется с учетом первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта, и составит 40 тыс. руб. Во второй год эксплуатации амортизация начисляется в размере 40% (100 * 40 / 100) от остаточной стоимости, т. е. разницы между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за первый год ((100 — 40) * 40 / 100) и составит 24 тыс. руб. В третий год эксплуатации — в размере 40% от разницы между остаточной стоимостью объекта, образовавшейся по окончании второго года эксплуатации, и суммой амортизации, начисленной за второй год эксплуатации, и составит 12,4 тыс. руб. ((60 — 24) * 40 / 100) и т. д.
Когда остаточная стоимость основных средств достигнет 20% от первоначальной стоимости , этот остаток фиксируется, месячная сумма амортизации определяется делением фиксированной остаточной стоимости основных средств на количество оставшихся месяцев до конца срока полезного использования (ст. 259 НК РФ).
Амортизация способом списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования
При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется с учетом первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения , где в числителе — число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе — сумма числа лет срока службы объекта.
Пример . Приобретен объект основных средств стоимостью 150 тыс. руб. Срок полезного использования установлен на 5 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 15 лет (1 + 2 + 3 + 4 + 5). В первый год эксплуатации указанного объекта может быть начислено амортизации в размере 5/15, или 33,3%, что составит 49,95 тыс. руб., во второй год — 4/15, что составит 39,9 тыс. руб., в третий год — 3/15, что составит 30 тыс. руб. и т. д.
Амортизация способом списания стоимости пропорционально объему продукции
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производят исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Пример . Приобретен автомобиль грузоподъемностью более 2 т, с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км, стоимостью 80 тыс. руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационных отчислений с учетом соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции составит 1 тыс. руб. (5 * 80 / 400).
Отражение в бухгалтерском учетеАмортизационные отчисления, начисленные по объектам основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
Сумма начисленной амортизации отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства или обращения (за исключением объектов основных средств, сданных в аренду) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации (счет 02 "Амортизация основных средств").
Рис. 4.3. Общая схема корреспонденции счетов при начислении амортизации основных средствНачисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы. Начало и конец начисления амортизации — с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода или соответственно выбытия основного средства. После окончания срока полезного использования основных средств амортизация не начисляется.
Затраты на приобретение основных средств (ОС) и в налоговом, и в бухгалтерском учете списываются в расходы через амортизацию. В налоговом учете метод амортизации влияет на величину налогооблагаемой прибыли. От способа начисления амортизации в бухгалтерском учете зависит скорость уменьшения остаточной стоимости ОС и себестоимость выпускаемой продукции. Это может иметь значение при уплате налога на имущество и при управлении себестоимостью.
Конечно, с учетом того, что "движимые" ОС, принятые к учету начиная с 01.01.2013, объектом налогообложения по налогу на имущество не являются, выбор способа амортизации в бухгалтерском учете с позиции минимизации налогового бремени для многих организаций не актуален. Но он может быть актуален для тех, кто хочет ускорить снижение остаточной стоимости ОС для перехода со следующего года на упрощенную систему налогообложения.
Но прежде чем мы рассмотрим возможные методы (способы) амортизации, разберемся, как амортизация в бухгалтерском учете влияет на ключевые показатели отчетности.
Как амортизация влияет на отчетность
Начнем с баланса . Когда организация приобретает ОС, предполагается, что оно принесет ей как минимум столько же экономических выгод, сколько составляют затраты на его приобретение (строительство). Поэтому при первоначальном признании ОС актив отражается в балансе по стоимости затрат на его приобретение. По мере истечения срока полезного использования (СПИ) объект ОС "зарабатывает" для организации некий доход, но одновременно количество выгод, заключенных в нем, уменьшается. Накопленная амортизация (кредитовое сальдо счета 02 "Амортизация основных средств") - это та часть стоимости актива, которая уже потреблена. Когда организация формирует в балансе показатель группы статей "Основные средства" (для этого дебетовое сальдо счета 01 "Основные средства" уменьшается на кредитовое сальдо счета 02 "Амортизация основных средств"), она информирует пользователя отчетности о том, сколько потенциальных выгод осталось в ОС на отчетную дату.
Для справки. Амортизация ОС - систематическое списание в расходы его стоимости в течение срока полезного использования.
Не менее важен показатель амортизации для отчета о финансовых результатах
. Именно благодаря амортизации выполняется правило соответствия доходов и расходов, о котором говорится в "расходном" ПБУ 10/99 (Пункт 19 ПБУ 10/99). Такой же принцип есть в Концепции составления и представления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements, далее - Концепция МСФО). Кстати, в Концепции МСФО, в отличие от ПБУ 10/99, прямо говорится, что соответствие доходов и расходов достигается именно за счет механизма амортизации активов. Тем самым полученная выручка уменьшается на часть стоимости ОС, которое ее "заработало".
Таким образом, при выборе способа начисления амортизации в бухучете нужно принимать во внимание влияние амортизации на отчетность. Чем лучше способ начисления амортизации отражает процесс "воплощения" ОС в доходы организации, тем достовернее будет и стоимость ОС в балансе, и себестоимость продаж (а значит, и прибыль) в отчете о финансовых результатах.
Различия между бухгалтерской и налоговой амортизацией
Способы (методы) начисления амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете устанавливаются в учетной политике. Но на этом сходство заканчивается.
В отличие от бухгалтерского учета, в налоговой амортизации нет глубокого экономического смысла. Это только способ распределения стоимости ОС для постепенного включения в расходы.
|
Критерии |
Бухгалтерский учет |
Налоговый учет |
|
Какие способы |
Линейный способ; |
Линейный метод; |
|
В отношении |
В отношении группы |
В отношении всего амортизируемого |
|
Как часто |
Выбранный для |
Изменение метода начисления |
|
Применение |
Коэффициент может |
Коэффициенты могут применяться |
Примечание. В налоговом учете может применяться амортизационная премия, которая сама по себе амортизацией не является. Если амортизационная премия применяется, то в налоговом учете амортизируется стоимость ОС за минусом суммы амортизационной премии (Пункт 9 ст. 258 НК РФ).
Способы амортизации в бухгалтерском учете
1. Линейный способ
При его применении сумма ежемесячной амортизации будет рассчитываться по формуле:
В этом случае затраты на приобретение ОС списываются равномерно в течение всего срока полезного использования объекта. То есть на протяжении всего периода эксплуатации ОС ежемесячная сумма амортизации будет одинаковой.
Совет. Так как объекты недвижимости, как правило, приносят доходы равномерно в течение всего СПИ, чисто экономически наиболее обоснованный способ их амортизации - линейный.
2. Способ уменьшаемого остатка
Годовая сумма амортизации на протяжении срока эксплуатации каждый год будет меняться, но внутри года ежемесячная сумма амортизации будет одинаковой. Формула расчета такая:
Размер повышающего коэффициента организация устанавливает в учетной политике (Пункт 19 ПБУ 6/01).
При применении этого способа в учетной политике следует предусмотреть порядок начисления амортизации в последний год срока полезного использования ОС:
(или) в последний год срока полезного использования ОС списать остаточную стоимость равными долями;
При применении этого способа, в отличие от линейного, затраты на приобретение ОС учитываются в себестоимости продукции (работ, услуг) неравномерно. В первые годы эксплуатации ОС, пока его остаточная стоимость высокая, сумма начисленной амортизации больше, чем при линейном способе. Но по мере уменьшения остаточной стоимости ОС сумма годовой амортизации снижается. Однако остаточная стоимость из-за значительного снижения в начале использования ОС всегда будет меньше при этом способе, чем при линейном.
Совет. Способ уменьшаемого остатка стоит выбрать, если:
(или) вам известно, что оборудование проработает 10 лет, но основная нагрузка придется на первые несколько лет его эксплуатации, так как со временем оно начнет ломаться и простаивать;
(или) вы планируете выпускать новый вид продукции и приобретаете для этого производственную линию. Известно, что выручка от продаж в первые годы будет выше, чем в следующие. Так как, по информации маркетологов, продукция будет пользоваться высоким спросом в первые 2 года, а затем продажи значительно упадут. Именно в этих случаях способ уменьшаемого остатка даст наиболее достоверную информацию в отчетности, так как именно на те периоды, когда оборудование принесет большую выручку, придутся основные суммы амортизации.
3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования
При этом способе, как и при способе уменьшаемого остатка, суммы ежегодной амортизации будут различными. Формула расчета:
Последствия начисления амортизации этим способом очень похожи на те, которые возникают при способе уменьшаемого остатка. В первые годы эксплуатации ОС списывается значительная доля затрат на его приобретение и очень быстро снижается остаточная стоимость. Кстати, в проекте нового ПБУ "Учет основных средств" этого способа амортизации нет. Но пока его еще можно применять.
4. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)
Формула для расчета ежемесячных амортизационных отчислений будет такой:
Применять этот способ можно только к ОС, на которых производится продукция (с помощью которых выполняются работы).
При этом сумма амортизации и размер остаточной стоимости зависят от интенсивности использования ОС при изготовлении продукции (выполнении работ). Очевидно, если выпуск продукции ограничен по каким-то причинам (например, нет спроса), сумма амортизации будет меньше. Если объем выпускаемой продукции будет расти, то будут расти и расходы. Поскольку доходы зависят от выпуска продукции, то такой способ амортизации лучше, чем другие, соотносит расходы с полученными доходами. То есть уменьшаются шансы получить бухгалтерский убыток.
Внимание! В проекте нового ПБУ "Учет основных средств" предусматривается возможность менять способ амортизации по объекту ОС в течение срока его полезного использования.
Единственная сложность этого способа - достоверно определить предполагаемый объем выпуска продукции (выполнения работ) на конкретном оборудовании. По-хорошему, конечно, это должен делать не бухгалтер, а соответствующие технические службы. Поскольку любой срок полезного использования, в том числе выраженный в предполагаемом объеме продукции, является оценочным значением, его надо регулярно пересматривать и в случае необходимости корректировать (Пункт 3 ПБУ 21/2008).
Сравниваем способы в бухучете
Для наглядности рассмотрим на графиках динамику изменения суммы амортизации и остаточной стоимости при применении в бухгалтерском учете разных способов.
Исходные данные: приобретено и введено в эксплуатацию производственное оборудование стоимостью 300 000 руб. Установлен срок полезного использования - 5 лет. Для способа уменьшаемого остатка принят коэффициент 2. Для способа списания стоимости пропорционально объему продукции предположим, что годовые объемы производства продукции будут 2000, 4000, 5600, 5600, 2800 единиц. Предполагаемый объем продукции за весь срок полезного использования - 20 000 единиц.
Сумма амортизации в бухгалтерском учете
Изменение остаточной стоимости ОС при разных способах начисления амортизации
х - линейный способ;
@ - способ уменьшаемого остатка;
о - способ списания стоимости по сумме чисел лет;
* - способ списания стоимости пропорционально объему продукции.
Методы амортизации в налоговом учете
Их всего два: линейный и нелинейный. Независимо от метода амортизации организации вправе применять амортизационную премию и специальные коэффициенты. Амортизационная премия уменьшает первоначальную стоимость ОС в момент, когда оно принимается на учет. После уменьшения первоначальной стоимости рассчитывается ежемесячная сумма амортизации. Она может быть увеличена (уменьшена), если организация применяет коэффициенты. Но поскольку не все это делают, мы не указываем их в формулах.
1. Линейный метод
При нем сумма ежемесячной амортизации определяется по каждому объекту амортизируемого имущества, так же как и в бухгалтерском учете, по формуле:
Только этот метод позволяет избежать различий между налоговой и бухгалтерской амортизацией, и то лишь в случае, если не применять амортизационную премию и установить одинаковый СПИ.
2. Нелинейный метод
Амортизация начисляется не по отдельному объекту ОС, а по всей амортизационной группе (подгруппе). Имущество распределяется по амортизационным группам (подгруппам) (Пункты 1, 13 ст. 258 НК РФ) в соответствии со сроками полезного использования, определяемыми на дату ввода в эксплуатацию, с учетом Классификации основных средств (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1). При этом применяется формула:
Амортизационные группы перечислены в п. 3 ст. 258 НК РФ, а норма амортизации для каждой группы установлена в п. 5 ст. 259.2 НК РФ. Суммарный баланс рассчитывается на 1-е число года, с начала которого применяется нелинейный метод, как суммарная остаточная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе) (Пункт 2 ст. 259.2, п. 1 ст. 322 НК РФ). Ежемесячно суммарный баланс амортизационной группы уменьшается на сумму начисленной за месяц амортизации (Пункт 4 ст. 259.2 НК РФ).
Сравниваем методы в налоговом учете
Также на графиках рассмотрим начисление амортизации при применении линейного и нелинейного методов. Исходные данные: приобретено основное средство с первоначальной стоимостью 300 000 руб. Оно отнесено к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования 5 лет. Других ОС в рассматриваемой амортизационной группе нет.
Сумма амортизации в налоговом учете
Изменение остаточной стоимости ОС при разных методах амортизации
* - линейный метод;
х - нелинейный метод.
Из примера видно, что нелинейный метод более выгоден для снижения налоговой нагрузки в первые годы эксплуатации основного средства, поскольку списывается основная сумма затрат на его приобретение. В последующие годы сумма амортизации снижается.
Когда остаточная стоимость объекта, входящего в амортизационную группу, снизится до незначительных размеров, сумма амортизации становится минимальной и начислять амортизацию приходится за пределами срока полезного использования объекта, в том числе в случае его выбытия.
Сблизить бухгалтерский и налоговый учет можно, если первоначальная стоимость ОС в бухучете и налоговом учете одинаковая. Для этого надо:
- применять линейный способ (метод) начисления амортизации;
- не применять в налоговом учете амортизационную премию (Пункт 9 ст. 258 НК РФ) и повышающие (понижающие) коэффициенты к норме амортизации (Статья 259.3 НК РФ);
- установить в бухгалтерском и налоговом учете одинаковые СПИ.
Оценка эффективности инвестиционного проекта предполагает рассмотрение такой экономической категории как амортизация с двух сторон. Во-первых, амортизация является составляющей, учитываемой при формировании издержек производства продукции, во-вторых – при расчете денежного потока проекта представляет собой величину, увеличивающую его притоки.
Амортизация как экономическая категория отражает износ основных фондов и связана с их воспроизводством. Сумма накопленных амортизационных отчислений направляется на замену изношенных основных фондов в ходе их эксплуатации. Амортизация как финансовая категория определяет возврат ранее произведенных затрат, связанных с созданием и приобретением основных фондов.
Поскольку амортизационные отчисления являются элементом себестоимости, увеличение их размера приводит к сокращению прибыли предприятия, а значит, и налогооблагаемой базы для расчета налога на прибыль. При этом амортизация является условным начислением в составе себестоимости, т.е. не приводит к непосредственному расходу денежных средств, и тем самым увеличивает для предприятия денежный приток средств.
Процесс определения величины налога на прибыль может быть описан следующими формулами:
Чем больше амортизационные отчисления, тем меньше налог на прибыль, и, соответственно, тем выше денежные поступления после налогообложения.
Амортизация и чистая прибыль являются источниками инвестиций, генерируемыми собственной хозяйственной деятельностью предприятия. Поэтому интересно проследить как законодательно разрешенные методы начисления амортизации могли бы помочь предприятию рационализировать его денежные потоки и увеличить его инвестиционные возможности.
Амортизация основных средств согласно статье 259 Налогового кодекса РФ может начисляться одним из следующих методов:
- линейный метод;
- нелинейный метод.
Сумма начисленной за один месяц амортизации определяется:
– при применении линейного метода
– как произведение первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации. Норма амортизации в этом случае определяется по формуле:
где K – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
– при применении нелинейного метода
– как произведение суммарного баланса соответствующей амортизационной группы и нормы амортизации, установленной согласно статье 259.2 НК РФ. Сумма начисленной амортизации определяется по следующей формуле:
где A – сумма начисленной за один месяц амортизации;
B – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы. Суммарный баланс ежемесячно уменьшается на суммы начисленной амортизации.
k - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.
Приведенные методы различаются суммой амортизационных отчислений, начисляемой в начале и конце срока полезного использования основных фондов. Если при использовании линейного метода сумма амортизационных отчислений остается постоянной на протяжении всего срока полезного использования основных фондов, то при применении нелинейного метода сумма амортизационных отчислений в начале срока значительно больше, и постепенно уменьшается вместе с сокращением срока полезного использования.
Нелинейный способ амортизации позволяет на начальном этапе «списать» большую часть стоимости имущества, тем самым уменьшив налогооблагаемую прибыль. При этом в более поздние сроки снижение амортизационных отчислений, наоборот приводит к увеличению налогооблагаемой прибыли.
Таким образом, можно говорить о том, что нелинейный способ начисления амортизации позволяет сместить налогооблагаемую базу по прибыли к более позднему времени. С учетом фактора стоимости денег во времени это означает снижение текущей стоимости расходов компании по уплате налога на прибыль.
В данной работе была предпринята попытка оценить экономический эффект, получаемый предприятием при использовании разных способов расчета амортизационных отчислений.
Исходные предпосылки
Рассматривается инвестиционный проект по организации горно-обогатительного предприятия по добыче и переработке песчано-гравийной смеси (ПГС).
Продолжительность инвестиционной фазы рассматриваемого проекта составляет 1 год, выпуск товарной продукции начинается во втором условном году. Годовая производительность карьера по полезному ископаемому составляет 500 тыс. м3. При данной производительности и запасах месторождения срок службы карьера составит 5 лет.
Амортизируемое имущество, в рассматриваемом примере, относится к третьей, четвертой, пятой и шестой группам согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Нормы амортизации в расчете на месяц для различных методов начисления представлены в таблице 1.
Таблица 1
Нормы амортизационных отчислений
Ставка дисконтирования в проекте принята на уровне 15%.
Ставка налога на прибыль 20%.
Величины амортизационных отчислений, рассчитанных линейным и нелинейным методами, по годам реализации проекта представлены в таблице 2 и таблице 3, а также на рисунке 1.
Таблица 2
Величина амортизационных отчислений, рассчитанных линейным методом
Таблица 3
Величина амортизационных отчислений, рассчитанных нелинейным методом
Рисунок 1.
График распределения амортизационных отчислений по годам реализации проекта при различных методах начисления амортизации
Из графика видно, что использование нелинейного метода амортизации на начальном этапе реализации проекта позволяет аккумулировать значительно большие суммы, чем при применении линейного метода. К тому же за время жизни проекта (5 лет)общая сумма амортизационных отчислений, накопленных при нелинейном методе амортизации на 21 473 тыс. руб. больше, чем при линейном методе.
Определенная согласно главе 25 НК РФ (часть 2) величина налогооблагаемой прибыли по годам реализации проекта представлена в таблице 4 (линейный метод амортизации) и в таблице 5 (нелинейный метод амортизации), а также на рисунке 2.
Таблица 4
Величина налогооблагаемой прибыли при применении линейного метода амортизации
Таблица 5
Величина налогооблагаемой прибыли при применении нелинейного метода амортизации
Рисунок 2.
График распределения налогооблагаемой прибыли по годам реализации проекта при различных методах начисления амортизации
Из анализа таблиц и графика видно, что при применении линейного метода начисления амортизации величина налогооблагаемой прибыли остается приблизительно одинаковой на протяжении всего проекта, лишь немного увеличиваясь к моменту его окончания. Применение нелинейного метода начисления амортизации на начальном этапе позволяет значительно сократить базу по налогу на прибыль, сместив ее к более поздним срокам реализации проекта. С учетом того, что деньги во времени имеют неравноценную стоимость, применение нелинейного метода амортизации приводит к снижению текущей стоимости величины налога на прибыль по сравнению с использованием линейного метода (рис. 3).
При этом общая сумма налогооблагаемой прибыли за все время реализации проекта при использовании нелинейного метода начисления амортизации оказывается на 21 833 тыс. руб. меньше, чем при применении линейного метода.
Рисунок 3.
График дисконтированной величины налога на прибыль по годам реализации проекта при различных методах начисления амортизации
Следует отметить, что при определении налогооблагаемой прибыли по проекту в составе расходов были рассчитаны следующие налоги: налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ), транспортный налог и налог на имущество.
НДПИ определялся согласно главе 26 НК РФ. При этом стоимость добытых полезных ископаемых рассчитывалась согласно способу, указанному в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. В виду того, что при применении данного способа расчетная стоимость полезных ископаемых зависит от расходов, указанных в пункте 4 статьи 340 НК РФ, то налог на добычу полезных ископаемых будет отличаться для линейного (таблица 6) и нелинейного (таблица 7) методов начисления амортизации.
Таблица 6
Величина налога на добычу полезных ископаемых при применении линейного метода амортизации
Таблица 7
Величина налога на добычу полезных ископаемых при применении нелинейного метода амортизации
Изменение НДПИ в случае применения нелинейного метода начисления амортизации, вызвано именно меняющимся по годам размером амортизационных отчислений. Из таблиц видно, при использовании нелинейного метода начисления амортизации общая сумма уплаченного налога на добычу полезных ископаемых на 414 тыс. руб. больше, чем при линейном методе.
При расчете транспортного налога в качестве налоговой базы используется мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах. Поскольку на налоговую базу никаким образом не влияет порядок начисления амортизации и в обоих вариантах проекта используется одна и та же техника, то сумма ежегодно уплачиваемого транспортного налога будет одинаковой. Транспортный налог, выплачиваемый при реализации проекта за каждый год, составит 46 тыс. руб.
Расчет налога на имущество производится согласно статье 375 НК РФ. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
В проекте для расчета налога на имущество использовался линейный способ начисления амортизации. В данном случае годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Таким образом, величина налога на имущество в обоих вариантах будет одинаковой и по годам реализации проекта составит суммы, представленные в таблице 8.
Таблица 8
Величина налога на имущество
Для осуществления проекта предусматриваются следующие инвестиционные затраты:
- 145 090 тыс. руб. капитальных вложений;
- 8 272 тыс. руб. оборотного капитала.
Распределение чистых денежных потоков по годам реализации проекта при использовании линейного и нелинейного методов начисления амортизации представлены в таблице 9 и на рисунке 4.
Таблица 9
Чистые денежные потоки по проекту при применении линейного и нелинейного методов амортизации
Рисунок 4.
График распределения чистых денежных потоков по годам реализации проекта при различных методах начисления амортизации
Чистая текущая стоимость (NPV) проекта при использовании линейного метода начисления амортизации составит 135 696 тыс. руб., при использовании нелинейного метода начислении амортизации – 139 375 тыс. руб.
Таким образом, проведенные расчеты позволяют говорить о том, что применение нелинейного метода начисления амортизации позволяет увеличить чистую текущую стоимость проекта . Достижение этого результата становится возможным за счет снижения текущей стоимости расходов по налогу на прибыль.
В качестве отрицательных можно отметить два момента. Во-первых, нелинейный метод начисления амортизации имеет ограничение в своем применении: он не может быть применен в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую – десятую амортизационные группы.
Во-вторых, применение нелинейного метода амортизации приводит к необходимости проводить параллельно два расчета:
- один для нахождения налоговой базы по налогу на имущество, которая определяется по данным бухгалтерского учета;
- второй для определения налоговой базы по налогу на прибыль, которая определяется в соответствии с 25 главой НК РФ.
Однако второй недостаток, несмотря на то, что он делает расчеты более трудоемкими по сравнению со случаем применения линейного метода начисления амортизации, может быть сведен к минимуму благодаря современным методам автоматизации.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)
- Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 No1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»
- Приказ Минфина России от 30.01.2001 No 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01»
Эта статья профессора Я.В. Соколова (1938-2010) фактически представляет собой приглашение к более глубокому осмыслению темы, поднятой в предыдущей статье (см. БУХ 1С № 4, стр. 42) - амортизации как категории бухгалтерского учета. Говоря о двух функциях амортизации - элемента затрат и фонда реновации активов, Я.В. Соколов показывает, что любое методологическое решение в учете - это, с одной стороны, ответ на определенные информационные запросы конкретных групп заинтересованных лиц, с другой стороны - это вариант осмысления информационного содержания отражаемых бухгалтером фактов экономической жизни.
Амортизационная политика позволяет регулировать финансовые результаты хозяйствующих субъектов. Выбирая методы начисления амортизации и способы ее бухгалтерского отражения, можно увеличить или уменьшить величину финансового результата. К этому вел бухгалтеров долгий путь.
Начало
Изначально приобретение недвижимости, а более правильно по нынешней терминологии, основных средств, фиксировалось как расход: Дебет счета Прибыли и убытки, Кредит счета Касса, то есть вся затраченная сумма отражалась как расход. Это было реалистично: купили предмет и, естественно, отразили потраченные деньги как расход. Потом стали поступать иначе и стали писать Дебет счета Недвижимость, Кредит счета Касса, то есть расхода нет, а есть только изменение структуры актива (имущества): были деньги, стали какие-то новые предметы. И только потом при списании (ликвидации) объекта составлялась запись Дебет счета Прибыли и убытки, Кредит счета Недвижимость, то есть расход переносился с момента приобретения (или уплаты) на время его ликвидации. Но во всех случаях никому и в голову не приходило, что по мере эксплуатации объекта образуется какой-то фонд реновации. (Правда, потом это слово станет очень популярным.)
Где-то около XVI века возникла тенденция не сразу по получении (или оплате) поступающих основных средств отражать их как денежные расходы, а растягивать эти расходы на весь период эксплуатации объекта. Бухгалтеры стали рассуждать так: благодаря недвижимости, потом скажут основному средству, хозяйствующий субъект получает прибыль, и ее величина зависит от эффективности организации хозяйственных процессов. Из всего полученного за отчетный период дохода следует изъять только ту стоимость основных средств, которая падает на данный отчетный период. Так, в сущности, в учете основные средства стали трактоваться как расходы будущих периодов. При этом никому и в голову не приходило, что в подобном случае может быть образован некий доход. Изначально все понимали, как скажем Хатфильд, - один из классиков бухгалтерии, что оборудование идет на встречу с помойкой, а там доходы не предвидятся.
Однако нашлись люди, которые, не без основания, заметили, что амортизация -- это часть себестоимости, и как таковая она оплачивается в цене продаваемых товаров (и/или услуг) и, следовательно, часть выручки, которую получает продавец, может составлять фонд, благодаря которому можно обновлять (заменять) изношенные объекты. Фонд этот назвали очень модным в конце XIX века словом - фонд реновации. В это же время очень знаменитая по тем временам поэтесса, Тэффи, пришла к выводу, что язык Пушкина устарел, и она взялась переводить его тексты на современный язык. И замечательная строчка: "Зима!.. Крестьянин, торжествуя, на дровнях обновляет путь" теперь звучала так: "Зима! Пейзанин, экстазуя, ренувелирует шоссе". О фонде реновации - обновления у нас одним из первых заговорил Е.Е. Сиверс, глава петербургской школы, но в пику ему глава московской школы Р.Я. Вейцман, подобно Хатфильду, стал утверждать, что амортизация никакого отношения к фондам не имеет, а представляет просто растянутое списание ранее понесенных расходов и счет Амортизация - это конр-актив, уточняющий первоначальную оценку основных средств, доводя ее до остаточной стоимости.
Что думают экономисты
Д. Риккардо (1772-1823) был первым, кто обратил внимание на то, что амортизация возмещается в процессе воспроизводства. Следовательно, она является фондом реновации. Вряд ли Сиверс читал его труды.
Но экономистам всех мастей, начитавшимся Риккардо, больше всего нравилась в бухгалтерии идея Е.Е. Сиверса. Они увидели тут источник средств, и кое-кто видит его до сих пор.
Парадокс
Парадокс амортизации в том, что ее долгие годы все бухгалтеры рассматривали как растянувшееся списание (декапитализацию) ранее понесенных расходов. Многие так считают и сегодня. Однако все экономисты и вслед за ними некоторые бухгалтеры стали ее рассматривать как некую наценку к себестоимости (или, что то же самое, ее часть), позволяющую накопить фонд для возмещения ликвидируемых основных средств.
Убеждение экономистов в том, что амортизация это доход, достигло высшей точки в СССР. Поскольку она входила и в плановую, и в фактическую себестоимость, то по этой формальной причине было принято решение переамортизировать основные средств, т.е. величина начисленной амортизации оказывается больше стоимости самих средств. Это якобы обеспечивало, вопреки К. Марксу, сопоставимость себестоимости готовых изделий, выработанных в различные отчетные периоды. Но на самом деле сила была в другом аргументе. Трактуя амортизацию как доход, казна изымала под этим предлогом значительную часть оборотных средств в бюджет. При этом мы видели, что величина начисленной по пассиву амортизации значительно выше того денежного обеспечения, которое она имеет в активе.
Отсюда следует, что это была уже не амортизация, а в сущности то, что потом назовут платой за фонды. В современных условиях это невозможно, но тогда все предприятия в финансовом отношении были филиалами Госбанка.
Предложения
Некоторые профессоры видят в амортизации, подобно великим предшественникам, источник капиталовложений в обновление парка: 1) изъятие амортизации из состава себестоимости и включение ее в продажную цену и 2) отказ от линейного метода ее начисления как единственно правильного. По мнению авторов, первый подход обеспечит наличие денежных средств под амортизацию, а второй позволит увеличить сам фонд реновации. Рассмотрим эти утверждения.
Сейчас амортизация - часть себестоимости. Она начисляется по кредиту специального счета в корреспонденции со счетами: Основное производство (часть амортизации, приходящаяся на незавершенное производство), Готовая продукция (произведенные, но не проданные товары) и Продажи. Данные этого счета отражают как отгруженную (проданную), так и оплаченную продукцию. Только в последней части амортизация наполнена деньгами (да и это не очевидно).
Предположим, что начислена амортизация в 1000 тыс. руб. К моменту составления баланса в сальдо незавершенного производства ее окажется 350 тыс. руб., в запасах готовой продукции - 400 тыс. руб., в отгруженной, но не оплаченной готовой продукции - 150 тыс. руб., в отгруженной и оплаченной - 100 тыс. руб. Следовательно, в пассиве весь объем якобы амортизационного фонда - 1 000 тыс. руб., но в активе ему противостоит всего 100 тыс. руб. Они лежат на расчетном счете и используются в текущем обороте фирмы, поэтому некоторые немецкие бухгалтеры трактуют их как кредит и предлагают на них начислять проценты.
Но самое важное это то, что в условиях рыночной экономики продажная цена может дать очень маленькую прибыль, а может не иметь ее вообще. Следовательно, даже в случае реализации готовой продукции далеко не во всех случаях амортизация оказывается даже частично покрытой денежными средствами, тем более это важно для случаев реализации ценностей по бартеру, а не за деньги. Более того, доля начисленной, но не реализованной за деньги амортизации в незавершенном производстве, готовой продукции нереализованной и отгруженной, но не оплаченной продукции может быть различна, а скорость ликвидности, т.е. превращения в деньги у них неодинакова.
Теперь ясно, что сумма начисленной амортизации всегда значительно больше, чем доля денежных средств, относящихся к ней, в выручке предприятия.
Иногда сторонники фонда реновации понимают это обстоятельство и поэтому предлагают отказаться от капитализации части амортизационных отчислений (незавершенное производство и готовая продукция) и списывать всю амортизацию в дебет счета Продажи. Но, во-первых, это возврат в XIX век, когда поступали именно так, во-вторых, реальных денег на расчетном счете от этого больше не станет; в-третьих, это уменьшит финансовый результат текущего отчетного периода.
Все это делает первое предложение вряд ли приемлемым.
Что касается предложения второго, то тут надо сказать, что самое большое заблуждение многих экономистов заключается в том, что они полагают, будто бы от способов расчета амортизации может оказаться больше или меньше денег в распоряжении собственников хозяйствующих субъектов. На самом деле, конечно, считать ту же амортизацию можно по-разному, но денег от этого не станет ни больше, ни меньше.
В самом деле, если и есть какие-то деньги в выручке, относящиеся к амортизации, то все равно эта часть реально смешана со всей денежной массой, поступающей на расчетный счет, и естественно, что этими суммами, опять таки, если они и есть реально, а это, как мы видели, весьма проблематично, собственник распоряжается как живой наличностью, за их счет он выплачивает зарплату и налоги, оплачивает товары и т.д. и т.п., т.е. реальный хозяин не выделяет реновацию и не связывает ее с амортизацией, ибо он покупает новое оборудование не за счет амортизации, а за счет или своих наличных денег, или полученного кредита.
Итоги
Можно сказать, что те, кто считают амортизацию частью прибыли и поэтому думают, что в активе ей противостоят деньги, не очень ошибаются.
К этому есть основания, но, во-первых, их всегда меньше, чем начисленной амортизации, и, во-вторых, меняя методы начисления амортизации, прибегая к ее идеализации, никак нельзя увеличить реальные денежные доходы.
Можно думать, что из начисленных денег следует больше или меньше израсходовать на капиталовложения, но только из тех средств, которые есть в наличии на счетах денежных.
