по учетным ценам (нормативная и плановая себестоимость)

С использованием счета 40 "Выпуск продукции",

Без использования счета 40 "Выпуск продукции",

Выбранный способ учета готовой продукции закрепляется в учетной политике.

При учете по фактической производственной себестоимости все затраты, фактически полученные по итогам месяца списываются проводкой:
Д 43 К 20 (23,29) - оприходована готовая продукция на складе по фактической себестоимости

Если готовая продукция направляется на использование в самой организации, то ее можно не приходовать на счете 43, а сразу списывать на счет 10 и другие аналогичные счета.

При признании выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 в дебет счета 90. При этом, если выручка до определенного момента не может быть признана, продукция учитывается на счете 45 "Товары отгруженные".

При учете по учетным ценам используют нормативную и плановую себестоимость.

Нормативная себестоимость устанавливается на основании норм и нормативов, установленных в организации.

Плановая себестоимость - величина, устанавливаемая на основе рыночных цен, продажных цен, данных предыдущего периода или иных показателей на усмотрение организации.

При учете по учетным ценам возникают отклонения плановой (нормативной) себестоимости от фактической, которые должны быть списаны по итогам месяца.

Учет с использованием счета 40 "Выпуск продукции"

Учет без использования счета 40 "Выпуск продукции"

Заключается в том, что плановая (нормативная) себестоимость готовой продукции отражается по кредиту счета 40 (в корреспонденции со счетом 43), а фактическая - по дебету счета 40 (в корреспонденции со счетами 20, 23, 29). В результате на конец периода счет 40 имеет сальдо (отклонение фактической себестоимости от плановой). По итогам месяца это отклонение необходимо распределить на отгруженную продукцию и остатки на складах. Если сальдо счета 40 дебетовое (перерасход) отклонение списывается проводкой: Дт 90-2 Кт 40 Если сальдо счета 40 кредитовое (экономия) - сторнировочной записью по дебету 90-2 и кредиту 40.

Осуществляется на счете 43 "Готовая продукция" следующим образом Д 43 К 20 (23,29) - оприходована готовая продукция на складе по учетным ценам По окончании месяца исчисляется отклонение фактической себестоимость оприходованной продукции от ее стоимости по учетным ценам. Это отклонение списывают в дебет счета 43 со счета 20 (23,29) дополнительной или сторнировочной записью. Д 43 К 20 - отражено отклонение фактической себестоимости от плановой Д 90-2 К 43 - списана себестоимость продукции при реализации Д 90-2 К 43 - списан перерасход (превышение фактической себестоимости над учетной) Д 90-2 К 43 (сторно) - списана экономия (превышение учетной цены над фактической себестоимостью)

Сумма отклонений по отгруженной продукции = Учетная цена готовой продукции * Процент отклонений
Процент отклонений = (Отклонение по остаткам продукции на начало месяца + Отклонение по выпущенной за месяц продукции) / (Учетная стоимость остатков на начало месяца + Учетная стоимость выпущенной продукции) * 100

Проводки с использованием счета 40:

Проводки без использования счета 40:

Д 43 К 40 на сумму 2700 - оприходована на складе готовая продукция по учетным ценам Д 40 К 20 на сумму 2724 - учтена фактическая себестоимость выпущенной продукции Д62 К 90-1 на сумму 3000 - отгружена готовая продукция Д 90-2 К 43 на сумму 2500 - списана учетная себестоимость отгруженной продукции Д 90-2 К 40 на сумму 25 - списано отклонение по отгруженной продукции

Д 43 К 20 на сумму 2700 - оприходована на складе готовая продукция по учетным ценам Д 43 К 20 на сумму 24 - отражено отклонение фактической себестоимость выпущенной продукции от плановой Д62 К 90-1 на сумму 3000 - отгружена готовая продукция Д 90-2 К 43 на сумму 2500 - списана учетная себестоимость отгруженной продукции Д 90-2 К 43 на сумму 25 - списано отклонение по отгруженной продукции

Реализация продукции осуществляется согласно заключенным с покупателями договорам или посредством розничной торговли. Отгрузка продукции со склада производится на основании приказов отдела сбыта или договоров с покупателями. Отгрузка оформляется товарно-транспортными накладными (форма ТОРГ №12). Также в бухгалтерии в зависимости от условий договора выписывают счет-фактуру, счет на оплату или платежное требование.

При реализации продукции необходимо списать ее фактическую себестоимость. В случае, если учет выпуска готовой продукции ведется по учетным ценам, то списанию подлежат учетная стоимость и отклонения между фактической и учетной стоимостью.

Таким образом, реализация продукции оформляется записями:

Д 90-2 К 40 (43) - списана себестоимость готовой продукции

Д 90-2 К 40 (43) - списан перерасход (превышение фактической себестоимости над учетной ценой)

Д 90-2 К 40 (43) сторно - сторнирована экономия (превышение учетной цены над фактической себестоимостью)

Методика аудита операций с готовой продукцией

1. Проверка применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета готовой продукции

Вопросы проверки применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета готовой продукции относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При проверке учетной политики организации необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 г. N 106н, а для целей налогообложения - положениями Налогового кодекса.

Бухгалтерский учет и аудит доходов по обычным видам деятельности (Понятие и состав доходов, правила их признания в учете, типовая корреспонденция счетов. Порядок раскрытия информации в отчетности. Процедуры проверки операций по учету доходов по обычным видам деятельности).

Доходы от обычных видов деятельности - это выручка от продаж продукции, работ, услуг. Расходы по обычной деятельности представляют собой себестоимость реализованной продукции, работ, услуг.

Условия принятия к учету доходов и расходов.

Выручка принимается к учету при единовременном выполнении условий:

Расходы принимаются к учету при единовременном выполнении условий:

у организации есть право на получение выручки, вытекающее из условий договора или подтвержденное иным образом сумма выручки может быть надежно оценена существует уверенность в том, что в результате конкретной операции увеличатся экономические выгоды организации право собственности на товар, работу, услугу перешло к покупателю сумма расходов, связанных с полученными доходами должна быть определена Если хотя бы одно из условий не выполняется, в учете отражается не выручка, а кредиторская задолженность за полученный актив.

расходы произведены в соответствии с конкретным договором или требованиями законодательства сумма расходов может быть надежно оценена существует уверенность в том, что в результате конкретной операции уменьшатся экономические выгоды организации Если хотя бы одно из условий не выполняется, в учете отражается не расход, а дебиторская задолженность.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен Счет 90 "Продажи".
В течение года на счете 90 собираются данные о доходах и расходах организации по обычным видам деятельности. К счету 90 открываются субсчета:

90-1 "Выручка";

90-2 "Себестоимость продаж";

90-3 "Налог на добавленную стоимость";

90-4 "Акцизы";

90-9 "Прибыль / убыток от продаж".

Выручка от продажи отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Одновременно в дебет счета 90 "Продажи" списывается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг с кредита счетов 43 "Готовая продукция", 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство" и др.

После того, как отражена выручка на субсчетах 90-3 и 90-4 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" начисляются НДС и акцизы.

По окончании каждого месяца сопоставляется сумма дебетового оборота по субсчетам с 90-2, 90-3, 90-4 с кредитовым оборотом по субсчету 90-1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц.

Таким образом, Финансовый результат от продажи = Сумма выручки от продаж (кредитовый оборот за отчетный месяц по субсчету 90-1) - Себестоимость продаж и начисляемые с продажи налоги (суммарный дебетовый оборот по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6).

Для отражения финансового результата от продаж используется субсчет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж", результат которого списывается в конце отчетного месяца на счет 99:

Д 90-9 К 99 - отражена сумма прибыли за месяц

Д 99 К 90-9 - отражена сумма убытка, полученного за месяц.

По окончании каждого месяца счет 90 не имеет сальдо, но все субсчета имеют дебетовые или кредитовые остатки, величина которых накапливается.

В конце отчетного года, после списания финансового результата за декабрь, внутри счета 90 закрывают все субсчета. При этом остатки по ним переносятся на субсчет 90-9:

Д 90-1 К 90-9 - списано сальдо субсчета "Выручка";

Д 90-9 К 90-2, 90-3, 90-4 - списано сальдо субсчетов счета 90.

В результате этих записей по состоянию на 1 января нового отчетного года субсчета счета 90 сальдо не имеют

Целью аудита финансовых результатов является определение соответствия применяемой методики учета операций по формированию и использованию финансовых результатов нормативным документам, действующим на территории Российской Федерации. На основе этого формируется мнение о достоверности финансового результата и бухгалтерской (финансовой) отчетности по финансовым результатам во всех существенных аспектах.

Выполняя процедуру проверки доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

· Бухгалтерский учет продаж соответствует положениям нормативных актов?

· Данные аналитического и синтетического учета по счету 90 "Продажи" соответствуют данным главной книги и баланса?

· Корреспонденция счетов по счету 90 "Продажи" составлена в соответствии с положениями нормативных актов?

Бухгалтерский учет и аудит расходов на продажу (Понятие, состав, правила признания, оценка. Первичные документы и типовые корреспонденции счетов. Раскрытие информации в отчетности. Процедуры проверки расходов на продажу.).

К расходам на продажу относятся расходы, связанные с продажей продукции, оплачиваемые поставщиком.

В организациях, осуществляющих производственную деятельность, это расходы:

· на затаривание и упаковку;

· по доставке продукции, погрузке в транспортные средства;

· комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, это расходы:

· на перевозку товаров;

· на оплату труда;

· на аренду;

· по хранению и подработке товаров;

· на представительские расходы;

· другие аналогичные по назначению расходы.

Учет расходов на продажу ведется на счете 44 "Расходы на продажу". По дебету счета 44 накапливаются суммы произведенных расходов с кредита материальных, расчетных и денежных счетов.

Д44 К10 - учтена стоимость израсходованных на упаковку материалов
Д 44 К23 - учтены расходы вспомогательного производства по доставке продукции

В конце месяца расходы на продажу списываются на себестоимость проданной продукции одним из способов:

1. Списываются все расходы в полном объеме

2. Расходы на упаковку и транспортировку (для производственных организаций) и расходы на транспортировку (для торговых организаций), учтенные на счете 44 - с распределением на отдельные виды продукции (товаров), остальные расходы на продажу - в полном объеме.

Распределение на отдельные виды продукции осуществляется прямым способом или при помощи пропорционального распределения. Также расходы на продажу распределяются между выпущенной реализованной продукцией и остатках на складах.

Аналитический учет по счету 44 "Расходы на продажу" ведется по видам и статьям расходов.

Аудит расходов на проджажу

Оценка элементов организации бухгалтерского учета на соответствие их требованиям нормативных документов Контрольные процедуры (подтверждаемые предпосылки: права и обязанности, точное измерение, представление и раскрытие)

1. Ознакомиться с рабочим планом счет

2. Ознакомиться с учетной политикой организации с целью установления соответствия способов
ведения бухгалтерского учета (позиции, по которым действующее законодательство допускает
возможность выбора одного способа из нескольких) требованиям нормативных актов.

3. Проверить правильность ведения аналитического учета расходов на продажу, а именно:
3.1. Ознакомиться с порядком ведения аналитического учета расходов на продажу.
3.2. Проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета.

4. Ознакомиться с правилами документооборота по учету расходов на продажу и формами первичных учетных документов, применяемых в бухгалтерском учете расходов на продажу (см. направления проверки оборотов и сальдо по счетам).

Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете Процедуры проверки оборотов и сальдо по счету 44 «Расходы на продажу» (подтверждаемые предпосылки: возникновение, полнота, точное измерение, стоимостная оценка, права и обязанности, представление и раскрытие)

1. Проверить правильность включения затрат в состав расходов на продажу в соответствии с действующими нормативными документами.

2. Проверить правильность распределения расходов на продажу.

3. Проверить правильность составления бухгалтерских проводок по учету расходов на продажу.

4. Проверить правильность расчета и своевременность перечисления налога на рекламу, а также его отражение в бухгалтерском учете.

Проверка правильности формирования отчетных показателей

Процедуры проверки (подтверждаемые предпосылки: полнота, стоимостная оценка, представление и раскрытие)

1. Проверить соответствие данных синтетического учета показателям бухгалтерской отчетности (формы № 2).

Бухгалтерский учет и аудит прочих доходов и расходов (Понятие и состав прочих доходов и расходов. Порядок их признания в учете, типовые корреспонденции счетов, правила раскрытия информации в отчетности. Процедуры проверки прочих доходов и расходов).

К прочим относятся доходы и расходы, не связанные с обычными видами деятельности в т.ч. чрезвычайные доходы и расходы.

Для учета прочих доходов и расходов отчетного периода предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Структура и порядок использования счета 91 "Прочие доходы и расходы" аналогичны структуре и порядку использования счета 90.

К счету 91 открываются три субсчета:

91-1 "Прочие доходы";

91-2 "Прочие расходы";

91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

По окончании каждого месяца сопоставляются дебетовый оборот по субсчету 91-2 с кредитовым оборотом по субсчету 91-1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток за месяц. Таким образом, Финансовый результат от прочих видов деятельности = Сумма прочих доходов (кредитовый оборот за отчетный месяц по субсчету 91-1) - Сумма прочих расходов (дебетовый оборот по субсчету 91-2).

Финансовый результат списывается в конце отчетного месяца на счет 99:

Д 91-9 К 99 - отражена сумма прибыли за месяц

Д 99 К 91-9 - отражена сумма убытка, полученного за месяц.

По окончании каждого месяца счет 91 сальдо не имеет, но на субсчетах этого счета остается дебетовый или кредитовый остаток.

После списания финансового результата за декабрь субсчета счета 91 закрываются. Для этого на субсчет 91-9 списываются остатки с других субсчетов:

Д 91-1, К 91-9 - списано сальдо субсчета "Прочие доходы";

Д 91-9 К 91-2- списано сальдо субсчета "Прочие расходы". Целью аудиторской проверки прочих доходов и расходов является формирование мнения о правильности учета прочих доходов и расходов.

Выполняя процедуру проверки прочих доходов и расходов, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов соответствует положениям нормативных актов?

Данные аналитического и синтетического учета по счету 91 "Прочие доходы и расходы" соответствуют данным главной книги и баланса?

Корреспонденция счетов по счету 91 "Прочие доходы и расходы" составлена в соответствии с положениями нормативных актов?

Бухгалтерская финансовая отчетность организаций: назначение, состав и виды бухгалтерской отчетности, основные требования к ее составлению и представлению

Бухгалтерская отчетность является завершающим этапом учетного процесса. Типовые формы бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке заполнения этих форм разрабатываются и рекомендуются Минфином РФ.

Бухгалтерская отчетность организации отражает состав имущества и источники его формирования, включая имущество производств, хозяйств, иных структурных подразделений, а также филиалов и представительств, выделенных на отдельный баланс и не являющихся юридическими лицами.

Отчетным годом для всех организаций считается период с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для создаваемых организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря включительно.

Информация, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, основывается на данных аналитического и синтетического учета.

Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к текущему, так и к прошлому году, производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

Исправления ошибок в отчетности подтверждаются подписью лиц, ее подписавших, с указанием даты исправления.

Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала перечисленным требованиям, при ее составлении должно быть обеспечено соблюдение следующих условий: полное отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов; полное совпадение данных синтетического и аналитического учета, а также соответствие показателей отчетов и балансов данным синтетического и аналитического учета; осуществление записей хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации; правильная оценка статей баланса.

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, определены Законом о бухгалтерском учете, Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности и Положением «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).

Требование достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах деятельности. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформулированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.

Требование нейтральности предполагает, что при формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, то есть, исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

Требование целостности означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными в отдельные балансы.

Требование последовательности означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года к другому.

Требование сопоставимости означает, что в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществлять их сравнение с аналогичными данными за предшествующие годы. Если данные бухгалтерской отчетности не сопоставимы по ряду причин, то данные предшествующих периодов подлежат корректировке по установленным правилам.

Требование соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России принят период с 1 января по 31 декабря включительно, то есть отчетный год совпадает с календарным.

Требование правильности оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности (составление на русском языке, в валюте РФ, подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет).

Эти требования являются дополнительными по отношению к допущениям и принципам, раскрытым в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/2008).

Принцип начисления заключается в том, что хозяйственные операции отражаются в учете в момент их совершения, а не по факту получения или перевода денег, и относятся к тому периоду, когда совершена операция. Это особенно важно при учете задолженности, когда необходимо показать выплаты денежных средств и задолженность, погашение которой предстоит.

Принцип соответствия (увязки) доходов и расходов. Суть этого принципа заключается в том, что для целей формирования финансового результата в отчетном периоде на себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг относят расходы, которые привели к образованию доходов в том же периоде.

Принцип продолжающейся (непрерывной) деятельности предполагает, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее нет намерения и, необходимости ликвидации или существенного сокращения операций, и обязательства будут погашаться в установленном порядке

Принцип имущественной обособленности организации означает, что организация, составляющая отчетность, является самостоятельным хозяйствующим субъектом, и хозяйственные операции собственника не включаются в учетные данные его организации.

Принцип двойной записи означает, что организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств, капитала и хозяйственных операций методом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Этот принцип используют все российские организации.

Принцип периодичности отчетности. Непрерывная хозяйственная деятельность организации требует периодического подведения итогов. Для составления отчетности деятельность организации останавливается условно и разбивается на временные отрезки - отчетные периоды.

Минфин утвердил новые формы бухгалтерской отчетности. Из их названия исчезло слово "рекомендуемые". Однако по-прежнему организации сами могут дополнять нужные (или убирать ненужные) показатели отчетных форм. Главное при утверждении собственных форм - соблюсти требования положений по бухучету, предъявляемые к бухотчетности. А таких требований не мало: они есть и в ПБУ 4/99, посвященном отчетности, и в других ПБУ.

Новые формы нужно будет применять начиная с годовой отчетности за 2011 г. Однако их можно использовать и при составлении промежуточной отчетности за отчетные периоды 2011 г. А можете использовать и старые формы отчетности - это ваше право. Главное - закрепить в учетной политике на 2011 г., какие формы вы будете использовать для подготовки бухгалтерской отчетности.

Приказом от 02.07.2010 №66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ №66н) утверждены новые формы бухгалтерской отчетности:

Бухгалтерский баланс;

Отчет о прибылях и убытках,

Отчет об изменениях капитала;

Отчет о движении денежных средств;

Отчет о целевом использовании полученных средств.

Последний отчет включается в состав бухгалтерской отчетности общественных организаций (объединений), не осуществляющих предпринимательскую деятельность и не имеющих, кроме выбывшего имущества, оборотов по продаже товаров (работ, услуг). Некоммерческим организациям, за исключением указанных выше общественных организаций (объединений), рекомендуется применять форму отчета о целевом использовании полученных средств при формировании соответствующих пояснений (п. п. 2 и 4 Приказа №66н).

Организации остальных форм собственности, за исключением кредитных, а также государственных (муниципальных) учреждений, могут использовать данные формы при разработке собственных форм отчетности, которые представляются с 2011 г. (п. 7 Приказа №66н).

Организации - субъекты малого предпринимательства формируют бухгалтерскую отчетность по упрощенной системе (п. 6 Приказа №66н). В бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках они включают показатели только по группам статей (без детализации показателей по статьям). В Приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках им следует приводить только наиболее важную информацию, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

В то же время малые предприятия вправе представлять отчетность и в полном объеме рекомендованных форм.

В годовых отчетах, представляемых в органы государственной статистики и другие органы исполнительной власти, в формах после графы "Наименование показателя" организация вводит графу "Код", где указывает установленные коды показателей (п. 5 Приказа №66н). Перечень кодов приведен в Приложении №4 к Приказу №66н. Они отличаются от тех, которые применяются сейчас и утверждены Приказом Госкомстата России и Минфина России от 14.11.2003 №475/102н.

Бухгалтерский баланс – одна из основных форм бухгалтерской финансовой отчетности. Правила оценки статей бухгалтерского баланса.

Самое главное новшество - формы бухгалтерской отчетности теперь не рекомендованные, как было раньше, а обязательные. Положениями приказа Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н альтернативы этим бланкам не предусмотрено.

Первое, что бросается в глаза, - в балансе появилась пятая графа. В ней отражают данные по состоянию на конец года, предшествующего предыдущему. В нашем случае речь идет о 2009 году.

Стала частью истории справка о наличии ценностей, учитываемых за балансом. Вводить в отчетность дополнительные строки и менять содержимое разделов теперь нельзя. Если вам нужно расшифровать какие-либо данные, заполняйте пояснения к балансу по формам, которые есть в Приложении № 3 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н.

Строки баланса не пронумерованы. Впрочем, все необходимые коды есть в Приложении № 4 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н.

Бухгалтерский учет незавершенного производства и готовой продукции
Фактическая себестоимость МПЗ, изготовленных организацией, рассчитывается исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов (п. 7 ПБУ 5/01). Учет и формирование затрат на производство МПЗ организация осуществляет в порядке, для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Таким образом, фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку использованных в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и т. д.

Учетные цены на готовую и промежуточную продукцию

Пунктом 204 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом от 28.12.2001 № 119н (далее — Методические указания), в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции разрешено применять учетные цены: фактическую производственную себестоимость, нормативную себестоимость, договорные цены, иные виды цен.

Учет готовой продукции по фактической производственной себестоимости

Применять фактическую производственную себестоимость в качестве учетной цены можно лишь в редких случаях. А именно: при единичном и мелкосерийном производстве, выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры при условии, что производственные затраты являются постоянными из месяца в месяц.

В иных случаях использовать фактическую производственную себестоимость продукции в качестве ее учетной цены довольно проблематично. Ведь величина большинства затрат, формирующих фактическую себестоимость, становится известной только в конце месяца. К таким затратам могут относиться зарплата, амортизация основных средств, количество потребленной электроэнергии. В свою очередь готовая продукция может быть принята к учету до того, как сформируется производственная себестоимость.

Учет готовой продукции по нормативной себестоимости

Учетной ценой может быть также нормативная себестоимость продукции, которая включает затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и др. Нормативная себестоимость может также определяться по прямым статьям затрат.

Рассматриваемая учетная цена используется в основном в отраслях с массовым и серийным характером производства с большой номенклатурой готовой продукции. Преимуществами этой цены являются удобство при осуществлении оперативного учета движения готовой продукции, стабильность учетных цен, а также единообразие оценки в управленческом и бухгалтерском учете.

Учет готовой продукции по договорной цене

При стабильности цен на реализуемую продукцию в качестве учетной цены может применяться договорная цена. Однако в этом случае учетная цена не будет выполнять свою главную функцию — характеризовать себестоимость реализуемой продукции.

Окончательный выбор конкретного варианта учетной цены остается за организацией.

Общая стоимость готовой продукции должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции. Причем не имеет значения то, какая учетная цена используется. Поэтому при применении в течение отчетного периода учетных цен, отличных от фактической производственной себестоимости, в бухучете оцениваются и отражаются отклонения фактической производственной себестоимости от учетных цен.

Оценка незавершенного производства

Определение незавершенного производства (НЗП) для целей бухучета дано в пункте 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н.

В нем указано, что к НЗП относится продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также неукомплектованные изделия, не прошедшие испытания и техническую приемку. Наличие и размер остатков НЗП зависят от характера и длительности технологического процесса, а также от особенностей выпускаемой продукции. Остатки НЗП устанавливают путем проведения инвентаризации.

НЗП в массовом и серийном производствах может отражаться в бухгалтерском балансе:

по фактической производственной себестоимости. Оценивать остатки НЗП по фактически произведенным затратам удобно при единичном (индивидуальном) производстве продукции. До тех пор пока изделие не закончено, все затраты по его изготовлению относят к НЗП;
по нормативной (плановой) производственной себестоимости. Этот способ оценки НЗП применяется в массовом и серийном производствах;
по прямым статьям затрат. В этом случае все косвенные расходы относятся на себестоимость продукции (работ, услуг);
по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Такой способ оценки НЗП целесообразен при материалоемком производстве.

Организация может выбрать приемлемый способ оценки незавершенного производства, в том числе с учетом оценки готовой продукции. Избранный способ организация закрепляет в учетной

Методы учета затрат и фактической себестоимости

Основными методами учета затрат и расчета себестоимости продукции в бухучете являются нормативный, попередельный, позаказный и попроцессный.

При нормативном методе учета затрат по каждому изделию составляется расчет нормативной себестоимости изделия с использованием разработанных и утвержденных норм расходов. Затраты на производство по соответствующим статьям расходов учитывают в разрезе норм и отклонений от них. Фактическая производственная себестоимость продукции определяется путем корректировки нормативной себестоимости изделия на отклонения от норм по каждой статье затрат.

При помощи данного метода удобно осуществлять за себестоимостью продукции.

При попередельном методе учета затрат объектами учета являются переделы, на каждом из которых производится промежуточный продукт. Этот продукт будет переработан в последующих переделах либо реализован на сторону. Последний передел в технологической цепочке выпускает готовую продукцию. В таких производствах исчисляется себестоимость продукции каждого передела. То есть не только готового продукта, но и полуфабрикатов. Перечень переделов определяют с учетом особенностей технологического процесса. Если в одном переделе производят разные виды продукции, то объектом калькулирования является вид продукции.

Рассматриваемый метод учета чаще используется при массовом материалоемком производстве, предполагающем последовательную переработку сырья и материалов.

При позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции объектами учета являются производственные Прямые затраты учитывают в разрезе калькуляционных статей по отдельным производственным заказам, выдаваемым на заранее установленное количество изделий (продукции). Остальные затраты учитывают по местам возникновения расходов и включают в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Фактическая себестоимость каждого заказа определяется после его выполнения. До выполнения заказа все относящиеся к нему затраты учитываются в составе НЗП.

Данный метод характерен для индивидуального и мелкосерийного производств, выполнения отдельных работ, оказания услуг. При индивидуальном производстве определяют индивидуальную себестоимость каждого заказа, которая и является себестоимостью соответствующей единицы продукции (работы, услуги). В мелкосерийном производстве фактическая себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы фактических затрат по выполнению заказа на количество продукции, изготовленной по этому заказу.

При попроцессном методе учета объектами учета затрат являются отдельные процессы в изготовлении (выпуске) продукции, в выполнении работы, оказании услуги как составные части всего процесса производства. Затраты учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делением суммы всех произведенных за месяц затрат на количество готовой продукции.

Метод используется, как правило, при производстве продукции небольшой номенклатуры, если в силу особенностей технологического процесса отсутствует НЗП.

Расчет фактической себестоимости

Фактическая себестоимость реализованной продукции рассчитывается на основании информации о величине производственных затрат в отчетном периоде.

Приведем упрощенный алгоритм расчета себестоимости продукции. Он включает в себя:

Распределение и списание общепроизводственных расходов.
Распределение и списание общехозяйственных расходов.
Расчет себестоимости продукции вспомогательных производств.
Распределение расходов вспомогательных производств.
Определение общей суммы затрат основного производства. Она равна сумме прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), расходов вспомогательных производств и косвенных расходов, отнесенных к деятельности основного производства.
Определение суммы затрат основного производства, приходящейся на остатки НЗП.
Определение фактической производственной себестоимости готовой продукции (работ, услуг).
Распределение расходов на продажу произведенной продукции.
Определение фактической себестоимости реализованной продукции.

Рассмотрим ряд пунктов алгоритма подробнее.

Расчет фактической себестоимости: распределение общепроизводственных расходов

Общепроизводственные расходы собираются в течение месяца на счете 25 «Общепроизводственные расходы». При распределении в конце месяца эти расходы списываются:

в дебет счета 20 «Основное производство» — в части расходов, включаемых в себестоимость продукции подразделений основного производства;
и (или) в дебет счета 23 «Вспомогательные производства» — в части расходов, включаемых в себестоимость продукции подразделений вспомогательных производств.

Базу для распределения общепроизводственных расходов организация устанавливает самостоятельно и закрепляет ее в учетной политике. В качестве базы распределения могут использоваться:

заработная плата рабочих, занятых выпуском продукции определенного вида;
стоимость материалов, израсходованных на производство определенного вида продукции;
общая сумма прямых расходов, связанных с производством каждого из видов продукции;
общая сумма выручки от продажи каждого вида продукции.

Пример 1

Сумма общепроизводственных расходов, понесенных ООО «Маштех» в сентябре 2014 года, составила 1 200 000 руб. Согласно учетной политике общества общепроизводственные расходы распределяются между видами деятельности пропорционально заработной плате рабочих, занятых в каждом из видов деятельности. Заработная плата рабочих, занятых в основном производстве, составила 600 000 руб., а во вспомогательном — 250 000 руб.

В конце сентября бухгалтер должен распределить общепроизводственные расходы между видами деятельности. На долю основного производства приходится общепроизводственных расходов на сумму 847 058,82 руб. , а на долю вспомогательного производства — 352 941,18 руб. (1 200 000 руб. - 847 058,82 руб.).

Дт 20 Кт 25 — 847 058,82 руб. — списаны общепроизводственные расходы в части, приходящейся на основное производство;

Дт 23 Кт 25 — 352 941,18 руб. — списаны общепроизводственные расходы в части, приходящейся на вспомогательное производство.

Расчет фактической себестоимости: распределение общехозяйственных расходов

Правила распределения общехозяйственных расходов организация также устанавливает самостоятельно и закрепляет в учетной политике.

В зависимости от способа списания указанных расходов различают два варианта формирования себестоимости продукции (работ, услуг):

первый вариант — по полной себестоимости. То есть расходы, собранные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», распределяются между различными видами продукции и включаются в их себестоимость по аналогии с общепроизводственными расходами;
второй вариант — по сокращенной себестоимости. В этом случае общехозяйственные расходы в конце каждого отчетного периода в полном объеме списываются на счет 90 «Продажи».

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1. Допустим, что общехозяйственные расходы ООО «Маштех» в сентябре 2014 года составили 900 000 руб.

Предположим, что организация формирует полную себестоимость продукции. Тогда порядок распределения общехозяйственных расходов между видами деятельности организация устанавливает в учетной политике. Условимся, что этот порядок аналогичен распределению общепроизводственных расходов между видами деятельности. В этом случае бухгалтер распределяет в конце месяца общехозяйственные расходы пропорционально заработной плате рабочих, занятых в основном и вспомогательном производствах.

На долю основного производства приходится общехозяйственных расходов на сумму 635 294,12 руб. , а на долю вспомогательного — 264 705,88 руб. (900 000 руб. - 635 294,12 руб.).

Дт 20 Кт 26 — 635 294,12 руб. — списаны общехозяйственные расходы в части, приходящейся на основное производство;

Дт 23 Кт 26 — 264 705,88 руб. — списаны общехозяйственные расходы в части, приходящейся на вспомогательное производство.

Организация может вести подсчет сокращенной себестоимости. Тогда бухгалтер в конце месяца списывает сумму общехозяйственных расходов в дебет счета 90. В этом случае бухгалтер должен сделать такую проводку:

Дт 90 Кт 26 — 900 000 руб. — списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продукции.

Расчет фактической себестоимости продукции вспомогательных производств

Себестоимость продукции вспомогательных производств рассчитывается исходя из суммы прямых расходов данных производств и суммы косвенных расходов в части, относящейся к деятельности таких производств. Кроме того, вычисляется стоимость остатков НЗП вспомогательного производства. Такие расчеты могут выполняться аналогично тому, как они производятся для основного производства, либо в упрощенном порядке. Все зависит от того, какой порядок закреплен в учетной политике организации.

Расходы вспомогательных производств распределяются в конце месяца между производствами — потребителями продукции вспомогательных производств. Порядок распределения закрепляется в учетной политике.

Расчет фактической производственной себестоимости

Сумма фактических затрат, осуществленных в текущем периоде в связи с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), за минусом затрат, отнесенных к НЗП, составляет фактическую производственную себестоимость готовой продукции (работ, услуг). В фактической себестоимости учитывается распределенная на данный вид продукции часть косвенных расходов и расходов вспомогательных производств, стоимость потерь от брака, не подлежащая взысканию с виновных лиц, а также стоимость потерь от недостачи и порчи ценностей в пределах норм естественной убыли.

В зависимости от принятой организацией учетной политики фактическая себестоимость готовой продукции списывается с счета 20 «Основное производство» в дебет счетов 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи». Если часть готовой продукции организация направляет на собственные нужды, такие материальные ценности приходуются по их фактической производственной себестоимости на соответствующие счета учета этих материальных ценностей.

Учет отклонений фактической себестоимости готовой продукции от учетных цен

Действующими нормативными документами предусмотрено два варианта учета готовой продукции на счетах бухучета. Первый способ — с использованием счета 40, а второй — без этого счета. Выбор способа организация закрепляет в учетной политике.

Первый способ. Если организация использует счет 40 в бухучете, в течение месяца фактически выпущенная и сданная на склад готовая продукция оценивается по нормативной (плановой) себестоимости и отражается по кредиту счета 40 в корреспонденции со счетом 43. Реализованная продукция отражается по нормативной (плановой) стоимости по дебету счета 90 и кредиту счета 43.

По окончании месяца на счете 40 формируется информация о выпущенной из производства продукции (сданных работах, оказанных услугах) в двух оценках:

по дебету — фактическая производственная себестоимость;
по кредиту — нормативная (плановая) себестоимость.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 выявляется отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой). Превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической в части, относящейся к реализованной продукции (принятым работам, оказанным услугам), отражается сторнировочной записью по дебету счета 90 и кредиту счета 40. Превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой) в части, относящейся к реализованной продукции (принятым работам, оказанным услугам), отражается по дебету счета 90 и кредиту счета 40 дополнительной записью.

Пример 3

ООО «Чайник» выпускает алюминиевые изделия. В сентябре 2014 года фактическая себестоимость готовой продукции составила 1 500 000 руб. Ее нормативная себестоимость — 1 300 000 руб. В этом месяце была реализована продукция, нормативная себестоимость которой равна 1 000 000 руб. Остатков продукции на складе на начало месяца не было.

Бухгалтер сделал такие проводки:

в течение сентября 2014 года

Дт 43 Кт 40 — 1 300 000 руб. — отражена нормативная себестоимость готовой продукции;

Дт 90 Кт 43 — 1 000 000 руб. — списана нормативная себестоимость реализованной продукции;

Дт 40 Кт 20 — 1 500 000 руб. — отражена фактическая себестоимость готовой продукции;

Дт 90 Кт 40 — 153 846,15 руб. [(1 500 000 руб. - 1 300 000 руб.) : 1 300 000 руб. х 1 000 000 руб.] — списано отклонение фактической себестоимости реализованной продукции от нормативной.

Второй способ. Если учетной политикой организации не предусмотрено использование счета 40, суммы фактической себестоимости продукции, законченной производством и переданной на склад, списываются со счета 20 непосредственно в дебет счета 43.

Оприходование на счет 43 и списание с него выпущенной продукции производится по учетным ценам. Отклонения фактической себестоимости от учетных цен подсчитываются в конце месяца. Разница между фактической себестоимостью и стоимостью готовой продукции по учетным ценам отражается на отдельном субсчете «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» к счету 43. Одновременно на счета учета продаж списывается сумма отклонений, относящаяся к проданной готовой продукции. Порядок расчета этой суммы включает в себя определение:

суммы отклонений, приходящейся на остаток готовой продукции на начало месяца;
суммы отклонений по продукции, поступившей из производства за месяц;
стоимости по учетным ценам остатка готовой продукции на начало месяца;
стоимости по учетным ценам продукции, поступившей из производства за месяц;
отношения общей суммы отклонений от фактической себестоимости к учетным ценам: (п. а + п. б) : (п. в + п. г);
стоимости реализованной продукции по учетным ценам;
суммы отклонений, приходящейся на реализованную продукцию: (п. е х п. д).

Пример 4

Воспользуемся условиями примера 3. Предположим, что учетной политикой организации не предусмотрено использование счета 40. В этом случае бухгалтер должен сделать следующие проводки:

в течение сентября 2014 года

Дт 43 субсчет «Нормативная себестоимость готовой продукции» Кт 20 — 1 300 000 руб. — отражена нормативная себестоимость готовой продукции;

Дт 90 Кт 43 субсчет «Нормативная себестоимость готовой продукции» — 1 000 000 руб. — списана нормативная себестоимость реализованной продукции;

Дт 43 субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» Кт 20 — 200 000 руб. (1 500 000 руб. - 1 300 000 руб.) — отражено отклонение фактической себестоимости готовой продукции от нормативной;

Дт 90 Кт 43 субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» — 153 846,15 руб. — списано отклонение фактической себестоимости реализованной продукции от нормативной.

Сумма отклонений, приходящихся на реализованную продукцию, учитывается при определении фактической себестоимости реализованной продукции. Отклонения, относящиеся к остаткам готовой продукции на складе, продолжают числиться на субсчете «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» счета 43.

Расходы на продажу

Расходы, связанные с реализацией продукции (работ, услуг), учитываются в течение месяца на счете 44 «Расходы на продажу». В конце месяца эти расходы списываются в части, относящейся к реализованной продукции, на счет 90. Расходы на продажу могут распределяться между отдельными видами продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других показателей.

При несовпадении момента отгрузки и момента перехода на продукцию расходы распределяются между отгруженной и реализованной продукцией. Для этого определяется:

сумма расходов на продажу, приходящаяся на остаток отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца;
сумма расходов на продажу, осуществленных в текущем месяце;
стоимость по учетным ценам остатка отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца;
стоимость по учетным ценам отгруженной продукции за месяц;
средний процент расходов на продажу: (п. а + п. б) : (п. в + п. г);
стоимость по учетным ценам реализованной в текущем месяце продукции;
сумма расходов на продажу, подлежащая списанию на счет 90: (п. д х п. е).

Пример 5

Предположим, что расходы на продажу ООО «Маштех» в сентябре 2014 года составили 560 000 руб. Остаток расходов на продажу предыдущего месяца равен 23 000 руб. Стоимость по учетным ценам остатка отгруженной, но не реализованной продукции — 300 000 руб. Стоимость по учетным ценам продукции, отгруженной в текущем месяце, — 950 000 руб. Стоимость по учетным ценам продукции, реализованной в сентябре 2004 года, — 1 200 000 руб.

Средний процент расходов на продажу в сентябре 2014 года составил 0,4664 [(560 000 руб. + 23 000 руб.) : (950 000 руб. + 300 000 руб.)].

Сумма расходов на продажу, подлежащих списанию в текущем месяце, составляет 559 680 руб. (1 200 000 руб. х 0,4664).

Дт 90 Кт 44 — 559 680 руб. — списаны расходы на продажу на себестоимость продукции.

Общая стоимость реализованной продукции по учетным ценам, сумма отклонений, приходящихся на реализованную продукцию, и суммы расходов на продажу, приходящихся на реализованную продукцию, представляют собой фактическую себестоимость реализованной продукции.

Учёт выпуска готовой продукции ведётся по двум вариантам:

1. На активном счёте 43;

2. На счёте 40 и 43.

Вариант указывается в учётной политике организации. Наиболее распространённый вариант, при котором используется счёт 43«Готовая продукция».

Структура 43 счёта:

Начальное сальдо 43 - остаток готовой продукции на складе на начало месяца.

Дебетовый оборот - поступление готовой продукции на склад по фактической производственной себестоимости, или нормативной себестоимости.

Кредитовый оборот - отгрузка готовой продукции по фактической производственной себестоимости (или нормативной).

Конечное сальдо 43 - свидетельствует об остатке готовой продукции на складе на конец периода.

Этот счет используется организациями отраслей материального производства. Готовые изделия, приобретенные для комплектации или в качестве товаров для продажи, учитывают на счете 41 «Товары». Стоимость выполненных работ и оказанных услуг на сторону также не отражают на счете 43 «Готовая продукция». Фактические затраты по ним списывают со счетов затрат на производство в дебет счета 90 «Продажи». Продукция, не подлежащая сдаче на месте и не оформленная актом приемки, остается в составе незавершенного производства и на счете 43 «Готовая продукция» не учитывается. Керимов В.Э. Бухгалтерский учёт: Учебник /В.Э. Керимов. - М.:Эксно,2012. - С. 271.

Синтетический учет готовой продукции может осуществляться в двух вариантах: без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и с использованием счета 40.

При первом варианте, являющемся традиционным для нашей учетной практики, готовую продукцию учитывают на синтетическом счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости. Однако аналитический учет отдельных видов готовой продукции осуществляют, как правило, по учетным ценам (нормативной себестоимости, договорным ценам и др.) с выделением отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным ценам отдельных изделий и учитываемых на отдельном аналитическом счете.

Оприходование готовой продукции по учетным ценам оформляют бухгалтерской записью по дебету счета 43 «Готовая продукция» и кредиту счета 20 «Основное производство».

По окончании месяца исчисляют фактическую себестоимость оприходованной готовой продукции, определяют отклонение фактической себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам и списывают это отклонение с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» способом дополнительной бухгалтерской проводки или способом «красное сторно».

Если готовая продукция полностью используется в самой организации, то ее можно приходовать по дебету счета 10 «Материалы» и других аналогичных счетов с кредита счета 20 «Основное производство».

Сельскохозяйственные организации учитывают движение сельскохозяйственной продукции в течение года по плановой себестоимости, а по окончании года ее доводят до фактической себестоимости.

Отгруженную или сданную на месте готовую продукцию в зависимости от условий поставки, оговоренных в договоре на поставку продукции, списывают по учетным ценам с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счетов 45 «Товары отгруженные» или 90 «Продажи». По окончании месяца определяют отклонение фактической себестоимости отгруженной (реализованной) продукции от стоимости ее по учетным ценам и списывают с кредита счета 43 дополнительной проводкой или способом «красное сторно» в дебет счетов 45 или 90.

Готовую продукцию, переданную другим организациям для реализации на комиссионных началах, списывают с кредита счета 43 в дебет счета 45 «Товары отгруженные».

Особенности учета выпуска продукции при использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

При использовании для учета затрат на производство продукции счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» синтетический учет готовой продукции осуществляют на счете 43 по нормативной или плановой себестоимости.

По дебету счета 40 отражают фактическую себестоимость продукции (работ, услуг), по кредиту - нормативную или плановую себестоимость.

Фактическую производственную себестоимость продукции (работ, Услуг) списывают с кредита счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в дебет счета 40.

Нормативную или плановую себестоимость продукции (работ, услуг) списывают с кредита счета 40 в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи» и других счетов (10, 11, 21, 28, 41 и др.).

Сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов по счету 40 на 1-е число месяца определяют отклонение фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой и списывают с дебита счета 40 в дебет счета 90 «Продажи». При этом превышение фактической себестоимости продукции над нормативной или плановой списывают дополнительной проводкой, а экономию - способом «красное сторно». Счет 40 закрывают ежемесячно, и сальдо на отчетную дату он не имеет.

При использовании счета 40 отпадает необходимость в составлении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам по готовой, отгруженной и проданной продукции, поскольку выявленное отклонение по готовой продукции сразу списывают на счет 90 «Продажи».

В бухгалтерском балансе готовую продукцию отражают по:

*фактической производственной себестоимости (если не используется счет 40);

* нормативной или плановой себестоимости (если используется счет 40);

*неполной (сокращенной) фактической производственной себестоимости (по прямым статьям расходов), когда косвенные расходы списываются со счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счета 90 «Продажи»;

*неполной нормативной или плановой себестоимости (при использовании счета 40 и списании общехозяйственных расходов со счета 26 на счет 90).

Учет готовой продукции в местах хранения (на складе) и в бухгалтерии

Количественный учет готовой продукции по ее видам и местам хранения обычно осуществляется аналогично учету материальных запасов, т.е. в карточках учета материалов.

В последнее время многие организации применяют бескарточный метод учета готовой продукции. При данном методе с помощью ЭВМ ежедневно составляют оборотные ведомости учета выпуска из производства и движения готовой продукции относительно складов (других мест хранения). Остатки готовой продукции периодически инвентаризируют.

На автоматизированных складах вместо карточек складского учета используют, как правило, оперативные машинограммы и видеограммы остатков и движения готовой продукции по каждому наименованию и виду.

Как и по материальным запасам, по готовой продукции составляют номенклатуру-ценник. Помимо ценника разрабатываются справочники продукции, в которых содержатся сведения об облагаемой и необлагаемой различными видами налогов продукции, о плательщиках и грузополучателях, среднеквартальной и среднегодовой себестоимости и др.

Движение готовой продукции в бухгалтерии учитывают также аналогично учету материалов.

Кроме того, данные платежных требований по отгруженной продукции ежедневно записывают в ведомость учета и реализации продукции (работ, услуг) (ф. № 16 или 16а). В ведомости указывают дату и номер платежного требования, наименование поставщика, количество отгруженной продукции по ее видам, суммы, предъявляемые по счетам, и отметку об оплате счетов. Ведомость является формой аналитического учета товаров отгруженных. Готовую продукцию в ведомости отражают по учетным и отпускным ценам. Ведомость ф. № 16 используют при определении выручки по отгрузке, а № 16а - при определении выручки по оплате. Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учёт. Серия «Высшее образование» - Ростов Н/Д. «Феникс», 2011. - С 514.

Учет и оценка отгруженной продукции

Как уже отмечалось, готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и балансе:

· По полной фактической производственной себестоимости(если в учёте не используется счёт 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и общехозяйственные расходы списываются на счёт 20, 23,29);

· По неполной фактической производственной себестоимости(если в учёте не используется счёт 40 и со счёта 26 расходы списываются на счёт 90);

· По полной нормативной или плановой себестоимости (если в учёте используется счёт 40 и со счёта 26 расходы списываются на счета 20,23,29);

· По неполной нормативной или плановой себестоимости продукции (по прямым статьям расходов, когда используется счёт 40 и расходы списываются со счёта 26 на счёт 90).

Отгруженная или предъявленная покупателям готовая продукция по ценам реализации (включая НДС и акцизы) отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Одновременно себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счета 43 «Готовая продукция».

Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), то для учета такой отгруженной продукции используют счет 45 «Товары отгруженные». При отгрузке указанной продукции она списывается с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45 «Товары отгруженные». Керимов В.Э. Бухгалтерский учёт: Учебник /В.Э. Керимов. - М.:Эксно,2012. - С 270.

После получения извещения о признании выручки от продажи продукции поставщик списывает ее с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Продажи». Одновременно стоимость продукции по цене реализации (включая НДС и акцизы) отражается по кредиту счета 90 и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

На счете 45 «Товары отгруженные» указываются также готовые изделия и товары, переданные другим предприятиям для продажи на комиссионных и иных подобных началах. При отпуске таких изделий они списываются с кредита счетов 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45 «Товары отгруженные». При поступлении извещения от комиссионера о продаже переданных ему изделий они списываются с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Продажи» с одновременным отражением по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Стоимость сданных работ и оказанных услуг списывается по фактической или нормативной (плановой) себестоимости с кредита счета 20 «Основное производство» или 40 «Выпуск продукции (работ услуг)» в дебет счета 90 «Продажи» по мере предъявления счетов за выполненные работы и услуги. Одновременно сумму выручки отражают по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт: Учеб. Пособие. - 5-е изд. - М.:ИНФРА - М,2011. - С 384.

Инвентаризация готовой продукции

Инвентаризация готовой продукции - это инвентаризация изделий, выполненных по определенным стандартам, прошедших все стадии производственного процесса и необходимые испытания. При инвентаризации проверяется наличие готовой продукции на складе (в том числе порча, недостача, излишки, остатки или залежалые изделия), достоверность данных по отгруженной продукции, расчеты с покупателями и т.д. Основная задача инвентаризации - проверка достоверности учетных данных и фактического наличия готовой продукции.

Инвентаризация проводится не менее одного раза в год, и может быть инициативной, т.е. порядок и срок проведения устанавливается руководителем организации и обязательной. Обязательная инвентаризация необходима при некоторых случаях, предусмотренных в соответствии со ст.12 Закона №129-ФЗ. Это такие случаи, как составление годового бухгалтерского отчета, смена материально - ответственных лиц, передача имущества в аренду, выявление фактов хищения или порчи готовых изделий, чрезвычайные происшествия (стихийные бедствия, пожары, аварии), ликвидация или реорганизация компании и т.п. ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ (ред. от 28.11.2011).

Для проведения инвентаризации приказом или распоряжением директора предприятия назначается постоянная комиссия, в состав которой входят руководящие должностные лица организации, бухгалтеры, инженеры, экономисты, а также представители независимых аудиторских компаний.

Инвентаризационная комиссия должна обеспечить полноту и точность всех данных о готовой продукции, результаты проверки могут признаться недействительными при отсутствии хотя бы одного члена комиссии. До начала проверки в инвентаризационную комиссию подаются последние приходные и расходные документы. В процессе инвентаризации все полученные сведения записываются в инвентаризационные описи и акты, в этих документах не допускается оставлять незаполненные строки (незаполненные строки прочеркиваются). На каждом листе документа необходимо наличие подписи всех материально ответственных лиц и членов комиссии. Для подтверждения проверки комиссией имущества, а также об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий, в конце каждой описи необходима расписка от материально ответственных лиц.

При проведении инвентаризации, фактическое наличие готовой продукции проверяют путем пересчета количества, взвешивания, проверки комплектности изделий, сорта, а также других показателей, характеризующих качество продукции.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием продукции и данными учета отражаются в соответствии со ст.12 Закона №129-ФЗ:

· излишки имущества приходуются, их сумма зачисляется на финансовые результаты организации;

· недостача и порча имущества в пределах нормы относится на издержки производства или обращения, сверх норм убыли относится на виновных лиц.

Раскрытие информации о готовой продукции в бухгалтерской отчетности

Все юридические лица, осуществляющие производство товаров и услуг для продажи на сторону, их филиалы и представительства обязаны представлять отчетность по форме № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг». Отчетность представляется ежемесячно органам статистики и органам регулирования экономики.

Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг включают четыре раздела.

В первом разделе - «Общие экономические показатели» - за отчетный месяц, за предыдущий месяц и за соответствующий отчетный месяц прошлого года содержатся сведения о (об):

* выпуске товаров и услуг (без НДС и акцизов), в том числе по основной деятельности;

* отгруженных (переданных) товарах, в том числе собственного производства;

* остатках готовой продукции собственного производства и това¬ров для перепродажи на конец месяца;

* объеме платных услуг населению;

* обороте розничной торговли и общественного питания;

* вывозе товаров в государства - члены Таможенного союза;

* экспорте и импорте услуг.

Во втором разделе - «Отдельные показатели производственной деятельности» -- приводятся сведения за приведенные выше даты о потреблении некоторых ресурсов (электроэнергии, давальческого сырья и материалов и др.) и выполненных работах (по договорам строительного подряда, строительно-монтажных работах, выполненных хозяйственным способом, и др.).

В третьем разделе - «Виды оказанных услуг» - приводится перечень оказанных услуг за приведенные выше даты, а в четвертом разделе - «Производство и отгрузка по видам продукции и услуг» - произведенные и отгруженные виды продукции и оказанные услуги.

Элементами учетной политики по готовой и отгруженной продукции являются:

* выбор способа оценки готовой и отгруженной продукции;

* выбор способа учета выпуска готовой продукции (без использования счета 40 и с использованием данного счета);

* признание момента продажи по работам долгосрочного характера (без использования счета 46 и с использованием данного счета).

Таблица Корреспонденции счетов по операциям учёта готовой продукции и её отгрузке. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт: Учеб. Пособие. - 5-е изд. - М.:ИНФРА - М,2011. - С.389.

	Операции	Корреспондирующие счета

Учет продукции по фактической себестоимости
	Оприходована готовая продукция по учетным ценам
	Переведена в состав материалов готовая продукция, предназначенная для собственных нужд
	Возвращена готовая продукция в цех для доработки и т.п.
	Списано отклонение фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам (дополнительной проводкой или способом«красное сторно»)
	Отгружена готовая продукция на условиях признания выручки (по учетным ценам)
	Отгружена готовая продукция, выручка от продаж которой определенное время не может быть признана в учете
	Списано отклонение фактической себестоимости отгруженной продукции от ее стоимости по учетным ценам
Учет продукции по учетным ценам
	Оприходована готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости
	Отгружена готовая продукция покупателю по нормативной (плановой) себестоимости на условиях:
признания выручки;
выручка определенное время не может быть признана в учете
	Списаны фактические затраты на производство продукции
	Списано отклонение фактической себестоимости готовой продукции от ее нормативной (плановой) себестоимости
	Отражены расходы на продажу продукции
	Списаны расходы на продажу продукции

В бухучете «незавершенка» определяется по иным правилам, чем в налоговом учете. К тому же отраслевых нормативных документов по расчету себестоимости продукции в настоящее время очень мало. Попробуем разобраться в этой теме.

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов (МПЗ), предназначенных для продажи. Такое определение дано в пункте 2 «Учет материально-производственных запасов». В пункте 5 того же ПБУ установлено, что МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость

Фактическая себестоимость МПЗ, изготовленных организацией, рассчитывается исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов (п. 7 ПБУ 5/01). Учет и формирование затрат на производство МПЗ организация осуществляет в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Таким образом, фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку использованных в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и т. д.

Учетные цены на готовую и промежуточную продукцию

По бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее — Методические указания), в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции разрешено применять учетные цены: фактическую производственную себестоимость, нормативную себестоимость, договорные цены, иные виды цен.

Учет готовой продукции по фактической производственной себестоимости

Учет готовой продукции по нормативной себестоимости

Учет готовой продукции по договорной цене

Окончательный выбор конкретного варианта учетной цены остается за организацией.

Оценка незавершенного производства

Определение незавершенного производства (НЗП) для целей бухучета дано в по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н.

НЗП в массовом и серийном производствах может отражаться в бухгалтерском балансе:

по фактической производственной себестоимости. Оценивать остатки НЗП по фактически произведенным затратам удобно при единичном (индивидуальном) производстве продукции. До тех пор пока изделие не закончено, все затраты по его изготовлению относят к НЗП;
по нормативной (плановой) производственной себестоимости. Этот способ оценки НЗП применяется в массовом и серийном производствах;
по прямым статьям затрат. В этом случае все косвенные расходы относятся на себестоимость продукции (работ, услуг);
по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Такой способ оценки НЗП целесообразен при материалоемком производстве.

Методы учета затрат и расчета фактической себестоимости

При помощи данного метода удобно осуществлять оперативный контроль за себестоимостью продукции.

При позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции объектами учета являются производственные заказы. Прямые затраты учитывают в разрезе калькуляционных статей по отдельным производственным заказам, выдаваемым на заранее установленное количество изделий (продукции). Остальные затраты учитывают по местам возникновения расходов и включают в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Фактическая себестоимость каждого заказа определяется после его выполнения. До выполнения заказа все относящиеся к нему затраты учитываются в составе НЗП.

Расчет фактической себестоимости

Приведем упрощенный алгоритм расчета себестоимости продукции. Он включает в себя:

Распределение и списание общепроизводственных расходов.
Распределение и списание общехозяйственных расходов.
Расчет себестоимости продукции вспомогательных производств.
Распределение расходов вспомогательных производств.
Определение общей суммы затрат основного производства. Она равна сумме прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), расходов вспомогательных производств и косвенных расходов, отнесенных к деятельности основного производства.
Определение суммы затрат основного производства, приходящейся на остатки НЗП.
Определение фактической производственной себестоимости готовой продукции (работ, услуг).
Распределение расходов на продажу произведенной продукции.
Определение фактической себестоимости реализованной продукции.

Рассмотрим ряд пунктов алгоритма подробнее.

Расчет фактической себестоимости: распределение общепроизводственных расходов

в дебет счета 20 «Основное производство» — в части расходов, включаемых в себестоимость продукции подразделений основного производства;
и (или) в дебет счета 23 «Вспомогательные производства» — в части расходов, включаемых в себестоимость продукции подразделений вспомогательных производств.

заработная плата рабочих, занятых выпуском продукции определенного вида;
стоимость материалов, израсходованных на производство определенного вида продукции;
общая сумма прямых расходов, связанных с производством каждого из видов продукции;
общая сумма выручки от продажи каждого вида продукции.

Пример 1

Расчет фактической себестоимости: распределение общехозяйственных расходов

первый вариант — по полной себестоимости. То есть расходы, собранные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», распределяются между различными видами продукции и включаются в их себестоимость по аналогии с общепроизводственными расходами;
второй вариант — по сокращенной себестоимости. В этом случае общехозяйственные расходы в конце каждого отчетного периода в полном объеме списываются на счет 90 «Продажи».

Пример 2

Дт 20 Кт 26 — 635 294,12 руб. — списаны общехозяйственные расходы в части, приходящейся на основное производство;

Дт 90 Кт 26 — 900 000 руб. — списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продукции.

Расчет фактической себестоимости продукции вспомогательных производств

Расчет фактической производственной себестоимости

В зависимости от принятой организацией учетной политики фактическая себестоимость готовой продукции списывается с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счетов 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи». Если часть готовой продукции организация направляет на собственные нужды, такие материальные ценности приходуются по их фактической производственной себестоимости на соответствующие счета учета этих материальных ценностей.

Учет отклонений фактической себестоимости готовой продукции от учетных цен

по дебету — фактическая производственная себестоимость;
по кредиту — нормативная (плановая) себестоимость.

Пример 3

Бухгалтер сделал такие проводки:

в течение сентября 2014 года

Дт 43 Кт 40 — 1 300 000 руб. — отражена нормативная себестоимость готовой продукции;

Дт 90 Кт 43 — 1 000 000 руб. — списана нормативная себестоимость реализованной продукции;

Дт 40 Кт 20 — 1 500 000 руб. — отражена фактическая себестоимость готовой продукции;

суммы отклонений, приходящейся на остаток готовой продукции на начало месяца;
суммы отклонений по продукции, поступившей из производства за месяц;
стоимости по учетным ценам остатка готовой продукции на начало месяца;
стоимости по учетным ценам продукции, поступившей из производства за месяц;
отношения общей суммы отклонений от фактической себестоимости к учетным ценам: (п. а + п. б) : (п. в + п. г);
стоимости реализованной продукции по учетным ценам;
суммы отклонений, приходящейся на реализованную продукцию: (п. е х п. д).

Пример 4

в течение сентября 2014 года

Расходы на продажу

При несовпадении момента отгрузки и момента перехода права собственности на продукцию расходы распределяются между отгруженной и реализованной продукцией. Для этого определяется:

сумма расходов на продажу, приходящаяся на остаток отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца;
сумма расходов на продажу, осуществленных в текущем месяце;
стоимость по учетным ценам остатка отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца;
стоимость по учетным ценам отгруженной продукции за месяц;
средний процент расходов на продажу: (п. а + п. б) : (п. в + п. г);
стоимость по учетным ценам реализованной в текущем месяце продукции;
сумма расходов на продажу, подлежащая списанию на счет 90: (п. д х п. е).

Пример 5

Сумма расходов на продажу, подлежащих списанию в текущем месяце, составляет 559 680 руб. (1 200 000 руб. х 0,4664).

Дт 90 Кт 44 — 559 680 руб. — списаны расходы на продажу на себестоимость продукции.