Распределение налогов по уровням бюджета. Анализ видов налогов и их распределения по уровням бюджетной системы российской федерации

Деятельность органов государственной власти финансируется из государственного бюджета. Государственная власть делится на три уровня: федеральная, региональная (представленная органами власти субъектов Российской Федерации) и местная.

Соответственно уровням власти государственный бюджет Российской Федерации делится на федеральный бюджет, около 90 региональных бюджетов (по количеству субъектов Российской Федерации) и очень большое количество местных бюджетов.

Внебюджетные фонды также входят в систему органов государственной власти. Но они за некоторыми исключениями финансируются без участия государственного бюджета – за счет взносов организаций и граждан.

Для каждого уровня власти определены свои источники финансирования, в том числе налоги и сборы. Соответственно уровням власти в Российской Федерации установлены следующие виды налогов и сборов:

Федеральные;

Региональные (субъектов Российской Федерации);

Местные.

Региональные и местные власти не имеют права вводить дополнительные налоги, но могут устанавливать отдельные элементы налогообложения для региональных и местных налогов.

Региональные и местные власти заинтересованы в создании благоприятного налогового климата на своих территориях: чем меньше ставки региональных и местных налогов, тем лучше развивается региональный и местный бизнес и тем привлекательнее их территория для бизнесменов из других регионов и изза границы. И в перспективе все это даст увеличение денежных поступлений в региональный и местный бюджеты.

Такая перспектива сдерживается необходимостью удовлетворять насущные нужды. Региональным и местным властям зачастую не хватает денег на самое необходимое. Поэтому ставки региональных и местных налогов чаще всего устанавливаются в максимально допустимом размере.

К федеральным налогам и сборам относятся:

Налог на добавленную стоимость;

Налог на прибыль организаций;

Налог на доходы физических лиц;

Единый социальный налог (с 2010 г.

Заменен на страховые взносы);

Государственная пошлина (в том числе таможенная пошлина);

Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;

Водный налог;

Налог на добычу полезных ископаемых.

К региональным налогам и сборам относятся:

Налог на имущество организаций;

Транспортный налог;

Налог на игорный бизнес.

К местным налогам и сборам относится:

Земельный налог.

Налог на прибыль организаций, который формально отнесен к федеральным налогам, фактически является федеральным и региональным налогом (причем даже в большей степени региональным налогом). Ставка налога на прибыль делится на две части: для федерального и регионального бюджетов. После того как организация рассчитает общую сумму налога на прибыль, она должна разделить ее на две неравные части и уплатить их в разные бюджеты. Сборы по другим федеральным налогам также частично попадают в региональные и местные бюджеты. При этом сначала уплаченные организациями суммы налогов попадают в федеральный бюджет, а лишь затем часть собранных сумм перечисляется региональным бюджетам.

В данной книге рассматриваются только те налоги, которые уплачиваются большинством российских организаций.

Специальные налоговые режимы

Еще по теме Классификация налогов по уровням государственного бюджета:

  1. 21.1. СИСТЕМА НАЛОГОВ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ СРЕДСТВ МЕЖДУ БЮДЖЕТАМИ РАЗНОГО УРОВНЯ. УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО ФЕДЕРАЛЬНЫМ НАЛОГАМ, НАЛОГАМ СУБЪЕКТОВ РФ И МЕСТНЫМ НАЛОГАМ
  2. § 3. Бюджетная классификация. Доходы и расходы бюджетов разных уровней
  3. Роль налогов в формировании доходов бюджетов разных уровней
  4. 11.5. Бюджетно-налоговая политика и мультипликаторы государственных расходов, налогов и сбалансированного бюджета
  5. Практикум ГОСУДАРСТВЕННЫЙ БЮДЖЕТ. ДЕФИЦИТ ГОСУДАРСТВЕННОГО БЮДЖЕТА И СПОСОБЫ ЕГО ФИНАНСИРОВАНИЯ

Каковы бы ни были конкретные варианты решения задачи нахождения бюджетно-налогового компромисса, используемые при этом правовые механизмы немногочисленны. Существуют три основные формы распределения налогов между бюджетами различных уровней, условно именуемые «разные налоги», «разные ставки», «разные доходы».

Разные налоги. Суть этой формы состоит в том, что каждый уровень власти (например, Федерация, субъекты Федерации, местные органы власти) вводит свои налоги. Тем самым формируются несколько независимых уровней налогов - федеральный, региональный, местный.

Существуют два основных варианта этой формы.

1. Полное разделение прав и ответственности различных уровней власти в установлении налогов. Каждый уровень власти самостоятельно устанавливает и вводит в действие те налоги, которые целиком поступают в его бюджет.

Однако общая сумма налогов, поступающих в бюджеты разных уровней, не должна достигать конфискационных значений, приводить к разорению налогоплательщика. Поэтому при такой системе федеральным законодательством могут устанавливаться верхние ограничения общей суммы налоговых изъятий.

2. Неполное разделение прав и ответственности различных уровней власти в установлении налогов. При этой системе центральный орган власти устанавливает исчерпывающий перечень налогов и вводит общегосударственные налоги. Местные органы власти вводят на своей территории те или иные местные налоги, руководствуясь установленным перечнем.

При выборе этой формы важно правильно определить, какие налоги могут устанавливаться на местном, региональном или федеральном уровне. Делать это следует с учетом организационных, экономических, социальных и других факторов.

Выбор может быть обусловлен технико-юридическими аспектами. Так, для правильного исчисления и взимания НДС необходима информация о предпринимательской деятельности в рамках национальной экономики. Введение НДС на местном уровне создаст такие трудности исчисления этого налога, которые практически непреодолимы. К примеру, поскольку НДС - территориальный налог, для определения объекта налогообложения необходимо точно определить его географическое происхождение. Это довольно сложно сделать при транснациональных операциях и еще более сложно - в условиях, когда деятельность ведется налогоплательщиком одновременно на территории нескольких административно-территориальных образований страны. По такого рода причинам НДС может вводиться только на федеральном уровне.

Прогрессивный подоходный налог с физических лиц также может вводиться только на федеральном уровне, так как при ином решении трудно контролировать правильность уплаты этого налога. Граждане при этом получат слишком широкие возможности налогового планирования из-за территориальных различий в налогообложении.

При установлении налогов на местном или региональном уровне еще одна проблема может возникнуть из-за недобросовестной конкуренции местностей и регионов, когда законодатели попытаются расширить свою налоговую базу за счет источников, расположенных на чужой территории.

Выбор может предопределяться и экономическими соображениями. «Федеральное правительство, как правило, стремится контролировать те налоги, которые в большей степени связаны с макроэкономической политикой стабилизации, распределением ресурсов или доходов. Нижестоящие органы власти, в свою очередь, нуждаются в относительно стабильных источниках поступлений, каковыми являются, например, доходы граждан, земля, недвижимость».

Местные поимущественные налоги взимаются с лиц, проживающих в данной местности. В результате требования к подотчетности должностных лиц местного самоуправления возрастают, налоговая база определяется точнее, сужаются возможности избежать налогообложения. Считается, что налоги на недвижимость целесообразно взимать на местном уровне.

Налог с продаж наиболее подходит для регионального налогообложения. Большие территории регионов практически исключают избежание этого налога путем организации торговли в соседних безналоговых регионах: потребители предпочтут уплату небольшого налога неудобствам дальних поездок за покупками. Региональный уровень позволяет точнее учитывать социальную и иную значимость того или иного облагаемого товара, гибко манипулировать ставками, льготами. Федеральному законодателю это сделать труднее.

Разные ставки. Суть этой формы состоит в том, что основные условия того или иного конкретного налога устанавливает центральный орган власти, а местные органы власти определяют ставки, по которым исчисляется налог, вносимый в конкретный местный бюджет. При этом общий размер налоговой ставки также может ограничиваться центральным органом власти. Таким образом, налогоплательщики вносят один и тот же налог одновременно в разные бюджеты по разным ставкам.

В отличие от предыдущего варианта, когда каждый уровень отличается видами налогов, в данном варианте в бюджеты разных уровней поступают одни и те же налоги.

По сути, речь идет о местных и региональных надбавках к государственным налогам. Эта форма представляет местным органам власти меньше свободы, чем предыдущая, но в большей степени защищает налогоплательщика от местного произвола.

Определенные преимущества получают и сами региональные и местные органы, которые имеют возможность воспользоваться результатами контрольной и методической работы федеральных налоговых и финансовых органов. Это особенно важно при отсутствии на местах специалистов по теории и практике налогообложения.

Необходимо учитывать также, что при установлении правил налогообложения местные законодатели в большей степени подвержены влиянию и давлению местных лоббистов, чем далекие региональные или федеральные власти. Поэтому централизованное установление правил налогообложения способствует и сохранению налоговой базы региональных и местных бюджетов.

Вариантом данной формы является наделение нижестоящих органов власти правом корректировать условия налогообложения в отношении доли налога, зачисляемой соответствующий бюджет. Речь идет, например, о предоставлении льгот, незначительном изменении правил формирования налоговой базы. Этот вариант следует рассматривать как пограничный между формами «разные налоги» и «разные ставки».

Разные доходы. При данной форме свобода местных органов власти совсем незначительна, ибо в этом случае между бюджетами разных уровней делятся суммы собранных налоговых поступлений. Порядок и условия этого деления устанавливаются центральной властью, либо по потребностям конкретных регионов, либо по определенным нормативам (численность населения, объем налоговых поступлений и др.).

Другой способ деления доходов состоит в установлении распределяемых налогов. Между бюджетами разных уровней распределяется не собранная сумма, а будущие суммы на этапе уплаты налогов. Для этого в границах общей ставки налога выделяется региональная или местная ставка, на основе которой исчисляется сумма, подлежащая уплате в региональный или местный бюджет.

Ставки распределяемых налогов могут устанавливаться на длительный период или изменяться ежегодно в целях сбалансирования доходов и расходов. Как правило, в этом случае нормативы утверждаются при принятии закона о бюджете на очередной финансовый год. Такие налоги называют регулирующими.

В отличие от формы «разные ставки» в данном случае все решения о правилах налогообложении (в том числе и по распределяемой части) принимаются тем органом власти,

чьи налоговые поступления подлежат распределению. Поэтому поступления от распределяемых налогов, по сути, представляют собой финансовую помощь, они идентичны трансфертам.

Обычно используются комбинации всех трех, реже - двух форм. Применение единой формы не позволяет построить налоговую систему, которая была бы стабильной и надежной, а также способствовала бы достижению компромисса интересов местностей, регионов и страны в целом.

Выбор вариантов больше зависит от национальных, исторических, географических и других подобных особенностей, чем от форм государственного устройства. Например, ФРГ и США - федеративные государства - весьма различаются в подходах к выбору форм разделения налогов между уровнями власти. Немецкая система отличается высокой централизацией. В ее основе лежат распределяемые налоги. Американская, наоборот, чрезвычайно децентрализована. Она основана на праве штатов вводить любые налоги и по любым ставкам. При этом установлены некоторые конституционные рамки.

Европейские страны существенно различаются как пропорциями в распределении хозяйственно-экономических функций, социальных ролей между центральной государственной администрацией и местными органами власти, так и ролью налогов среди источников доходов бюджетов разных уровней.

В зависимости от величины расходов, которые ложатся на бюджеты разных уровней, выделяют три группы стран:

  • -страны, в которых расходы местных органов власти весьма значительны и составляют 20-30% ВВП, например Дания, Норвегия, Швеция;
  • -страны со средним уровнем расходов местных органов власти (Италия, Нидерланды)
  • -страны с незначительной долей местных расходов (менее 10% ВВП) (Бельгия, Германия)

Однако налоги - не единственный источник доходов бюджетов. В бюджеты поступают различные не налоговые доходы, например, доходы от государственного имущества, займы. Значительная часть доходов местных бюджетов формируется за счет государственных трансфертов. Налоги - важный, но не всегда основной источник местных бюджетов.

Как уже отмечалось, налоговые поступления играют решающую роль в формировании доходной базы и консолидированного бюджета РФ и бюджетов всех трех уровней. В связи с этим, выработка эффективного налогово-бюджетного механизма распределения налоговых поступлений по уровням бюджетной системы приобретает весьма важное значение как для подъема экономики в целом и каждого региона в частности, так и для обеспечения финансовыми ресурсами социальных потребностей общества. Выработка такого механизма требует учета федеративного устройства российского государства и существующих различий в социально-экономическом развитии и климатических условий всех регионов РФ, в демографической ситуации и экологической обстановке. Требуется также учитывать в определенной степени и природный фактор, обеспечивающий на отдельных территориях, богатых природными ресурсами, прежде всего углеводородами, наибольшее поступление доходов.

При этом важно подчеркнуть, что объективное и эффективное распределение поступлений между бюджетами разных уровней представляет собой достаточно сложную задачу. Это связано с тем, что обеспечение темпов экономического развития страны может не совпадать с интересами и потребностями региональных властей в финансировании закрепленных за ними сфер и предметов ведения, а также с решением локальных проблем. В связи с этим неизбежно возникает вопрос сбалансированности бюджетов каждого уровня.

Одновременно с решением данной задачи распределение налоговых доходов должно обеспечивать и соответствующий уровень финан-

совой самостоятельности региональных и местных бюджетов, чего невозможно добиться без обеспечения их достаточным размером поступления собственных доходов.

Кроме того, в рамках федеративного государства необходимо с помощью налогового механизма обеспечить выравнивание финансовой базы различных регионов РФ, что связано с достаточно высокой межрегиональной дифференциацией формирования налоговой базы. При этом, как известно, чем более неравномерно по территории страны сложилось распределение налоговых источников, тем в большей степени должно осуществляться перераспределение налоговых доходов, или, иначе говоря, увеличиваться централизация налоговых доходов в федеральном бюджете.

В мировой практике используются различные методы распределения налогов и налоговых доходов между бюджетами различных уровней:

  • 1) закрепление определенных налогов за бюджетом соответствующего уровня. Речь в данном случае идет не о праве соответствующих органов власти устанавливать тот или иной налог и его элементы, а о закреплении поступления данного налога в бюджет определенного уровня;
  • 2) распределение доходов от федеральных налогов между федеральным, региональными и местными бюджетами, а также доходов от региональных налогов - между региональными и местными бюджетами;
  • 3) совместное использование федеральными, региональными и местными властями одной и той же налоговой базы.

Сложившаяся в Российской Федерации система межбюджетного регулирования налогов и налоговых доходов прошла сложный и противоречивый путь формирования. Как уже отмечалось, до начала проведения налоговой реформы в стране не было четкого закрепления налогов за бюджетами соответствующего уровня. В соответствии с принимавшимися ежегодно законами о бюджете доходы (или часть их) от поступления как федеральных, так и региональных и местных налогов могли быть зачислены в бюджет любого уровня, вне зависимости от того, какой уровень власти устанавливал тот или иной налог.

Первым шагом в попытке законодательного регулирования межбюджетного распределения налогов и налоговых доходов стало принятие в 1998 г. первой части НК РФ, а также Бюджетным кодексом РФ (БК РФ). В первой редакции БК РФ была предусмотрена необходимость утверждения не менее чем на трехлетний срок нормативов отчислений от федеральных налогов и сборов в бюджеты субъектов РФ. Вместе с тем за пятилетний срок действия БК РФ (до внесения в него соответствующих поправок) долговременные нормативы отчислений так ни разу приняты не были. Ежегодно, при утверждении федерального бюджета на очередной год утверждались годовые нормативы распределения доходов, поступающих от федеральных налогов в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ.

При этом указанные нормативы почти по всем федеральным налогам ежегодно менялись в зависимости от изменения экономической ситуации в стране. В частности, в бюджете на 2000 г. было предусмотрено отчисление от поступления НДС в доходы бюджетов РФ в размере 15%. В последующие годы все поступления от НДС зачислялись полностью в федеральный бюджет. В части налога на доходы физических лиц в 2000 г. предусматривались отчисления в бюджеты субъектов РФ в размере 84%, в 2001 г. - 99%, а начиная с 2002 г. этот налог стал полностью зачисляться в указанные бюджеты. Особенно серьезным изменениям подвергались нормативы отчислений от поступлений акцизов. В частности, если в 2000-2003 гг. поступления акцизов на ликеро-водочную продукцию делились поровну между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ, то в 2004 г. они стали полностью зачисляться в бюджеты регионов. С другой стороны, доходы от акцизов на дизельное топливо и на бензин в 2000-2002 гг. полностью зачислялись в федеральный бюджет, а в 2003-2004 г. они стали частично, по нормативу 60%, зачисляться в бюджеты субъектов РФ. С момента введения в 2002 г. налога на добычу полезных ископаемых (в части углеводородного сырья) нормативы распределения его поступлений были установлены отдельно для территории автономного округа, входящего в состав края или области, и для остальных территорий. В первом случае они делились в 2002- 2003 гг. между федеральным бюджетом и бюджетом автономного округа в пропорции 74,5 и 25,5%, а в 2004 г. в федеральный бюджет стало зачисляться 81,6% налога на добычу нефти и 100% налога на добычу газа. Во втором случае распределение налога на добычу углеводородного сырья осуществлялось в 2002-2003 гг. в пропорциях 80 и 20% в пользу федерального бюджета. Федеральным законом от 23.12.2003 № 186-ФЗ «О федеральном бюджете на 2004 год» нормативы отчислений в федеральный бюджет по газу были утверждены в размере 100%, а по нефти - 85,6%.

Одновременно с этим в 1998 г. была принята ст. 48 БК РФ, положения которой предусматривали, что при распределении налоговых доходов по уровням бюджетной системы налоговые доходы бюджетов субъектов РФ должны составлять не менее 50% суммы доходов консолидированного бюджета РФ. Вместе с тем осуществить на практике распределение налоговых доходов подобным образом было весьма сложно по следующим обстоятельствам.

Во-первых, механизм распределения налоговых доходов был прописан недостаточно четко, в связи с чем органы власти разного уровня понимали его по-своему. Происходило это потому, что налоговые доходы субъектов РФ сопоставлялись с общими доходами консолидированного бюджета. Как известно, около 10% общих доходов федерального бюджета составляли доходы неналоговые. В этой редакции БК РФ федеральные органы в расчет доходов бюджетов субъектов РФ допускали включение сумм финансовой помощи из федерального бюджета.

Во-вторых, такое решение является методически неверным, поскольку в то время отсутствовали, да и в настоящее время отсутствуют четкие показатели объема консолидированного бюджета на будущий год. Согласно БК РФ в Государственную Думу правительством вносится лишь «прогноз консолидированного бюджета Российской Федерации». Но его расчеты не проверяются, не уточняются в связи с рассмотрением федерального бюджета в палатах Федерального Собрания и не утверждаются в форме закона. Согласно действующему законодательству прогноз консолидированного бюджета даже не вносится в Совет Федерации. В связи с этим на практике в прогнозы консолидированного бюджета и бюджетов субъектов РФ нередко закладывалось завышение плановой суммы налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ, и занижение сумм налогов, поступающих в федеральный бюджет. В результате данная пропорция формально могла быть соблюдена, но и то лишь на этапе составления проекта бюджета.

В-третьих, неясен экономический смысл фиксирования в законе подобного распределения налоговых доходов между федеральным и региональными бюджетами, учитывая неравномерность экономического развития и другие особенности российских регионов. Такое распределение применяется лишь тогда, когда отсутствуют экономические расчеты, и оно не отражает реального закрепления расходных полномочий.

Поэтому данное положение БК РФ не выполнялось ни разу за все годы его действия, более того, ежегодно его действие на очередной год приостанавливалось законами о федеральных бюджетах.

По этой причине принятие данного положения БК РФ не улучшило сложившегося негативного соотношения в распределении налоговых доходов между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ. Тем более это никак не могло отразиться на укреплении налоговой базы местных бюджетов и улучшении их сбалансированности.

Мало того, в эти годы продолжился в еще больших масштабах процесс концентрации налоговых ресурсов на федеральном уровне. Если в 2000 г. в консолидированные бюджеты субъектов РФ было зачислено 43,5% всех налоговых доходов консолидированного бюджета страны, то в 2004 г. их удельный вес снизился до 41 %. В связи с этим рост налоговых доходов на федеральном уровне существенно опережал рост на региональном уровне. За 2000-2004 гг. эти доходы на федеральном уровне возросли в 4,1 раза, а на региональном - только в 2,9 раза.

Принципиально новое решение в части межбюджетного распределения налоговых доходов было принято в 2004 г. В БК РФ были внесены поправки, предусматривающие законодательное постоянное межбюджетное распределение доходов от федеральных и ряда региональных налогов.

В российской налоговой системе закрепление определенных налогов за бюджетом соответствующего уровня (первая форма распределения) используется в части местных налогов, которые в настоящее время целиком и полностью поступают в местные бюджеты. До начала проведения налоговой реформы из данного положения имелось исключение, когда ежегодно законами о бюджете устанавливались отчисления от поступлений местного налога на землю в федеральный и региональный бюджеты. Что касается федеральных и региональных налогов, то они могут поступать не только в соответствующие бюджеты, но и в бюджеты нижестоящего уровня.

Вторая форма межбюджетного регулирования - распределение доходов от поступления налогов - является самой распространенной в Российской Федерации.

Третья форма - совместное использование властями одной и той же налоговой базы - в российской налоговой системе не получила широкого распространения. К ней можно с некоторыми оговорками отнести распределение налога на прибыль организаций. При общей налоговой ставке этого налога в размере 20% НК РФ установлена отдельная ставка платежей в федеральный бюджет в размере 2,0% и ставка в региональный бюджет в размере 18,0% налоговой базы. Вместе с тем права законодательных органов РФ в данном случае существенно ограничены. Они не имеют права изменять налоговую базу по данному налогу. Что касается ставки налога, то она устанавливается законом субъекта РФ, но может быть снижена только до 13,5% против установленной в федеральном законодательстве процентной ставки налога.

Следует отметить, что в части налога на прибыль применяется и вторая форма распределения. После зачисления данного налога в бюджет субъекта РФ поступления по нему могут распределяться между региональными и местными бюджетами по второму методу, т.е. в пропорциях, устанавливаемых при утверждении соответствующего регионального бюджета. Рассмотрим более подробно механизм межбюджетного регулирования налогов и доходов от них, действующий в нашей стране.

В Российской Федерации распределение налогов между бюджетами разных уровней регулируется исключительно налоговым законодательством, т.е. НК РФ. Распределение же налоговых доходов регулируется бюджетным законодательством, в том числе Б К РФ и законами о бюджете, принимаемыми соответствующими органами власти. В частности, налоговым законодательством установлено деление налогов на федеральные, региональные и местные. Также налоговым законодательством в нашей стране регулируется третья форма межбюджетного распределения налогов. Главой 25 НК РФ установлена ставка налога на прибыль, зачисляемого как в федеральный бюджет, так и в бюджеты субъектов РФ. Здесь же определены права региональных органов власти в части установления ставки налога, особенностей формирования налоговой базы и предоставления налоговых льгот по нему.

Распределение налоговых доходов между уровнями бюджетной системы страны на постоянной основе регулируется БК РФ путем установления соответствующих нормативов. Законами же о бюджете устанавливаются краткосрочные, до трех лет, нормативы распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней.

Распределение налогов на постоянной основе в настоящее время производится в пропорциях, приведенных в табл. 1.4.

Таким образом, в Российской Федерации на постоянной основе установлено распределение между бюджетами всех федеральных налогов и налогов, уплачиваемых при применении специальных налоговых режимов. Это создает для региональных властей твердую финансовую базу для наращивания налогового потенциала и роста налоговых поступлений, поскольку у них появилась уверенность в незыблемости законодательства и экономическая заинтересованность в развитии производства и роста ВВП.

Таблица 1.4

Нормативы межбюджетного распределения налогов

Налоги

Нормативы распределения в процентах

Консолидированный бюджет РФ

Федеральный

бюджет

Консолидированные территориальные бюджеты

Местные

бюджеты

Регио

нальные

бюджеты

Налог на доходы физических лиц

Налог на добавленную стоимость

Акцизы на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9%, за исключением пива, вин, винных напитков

Акцизы на алкогольную продукцию

Акцизы на табачные изделия

Акцизы на бензин автомобильный, на дизельное топливо, на моторные масла

Единый налог, взимаемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения

Единый сельскохозяйственный налог

Налог на основе патента

Вместе с тем остается не решенной до конца проблема обеспечения местных бюджетов собственными налогами и постоянными налоговыми доходами. Достаточно сказать, что доля собственных доходов в общем объеме доходов местных бюджетов составляет в настоящее время 40%. Основную долю в формировании их доходной части составляют межбюджетные трансферты в форме субвенций, субсидий и дотаций, а также отчисления от федеральных и региональных налогов, производимые по нормативам, имеющим ограниченный срок действия. Еще более негативная картина наблюдается в самом многочисленном звене местного самоуправления - бюджетах муниципальных районов и поселений. Доля собственных доходов в бюджетах поселений составляет около 30%, а в бюджетах муниципальных районов - чуть более 25%. Это порождает высокую степень зависимости муниципальных образований от решений федеральных органов власти и органов власти субъектов РФ, лишая их финансовой самостоятельности и порождая иждивенчество.

Создавшееся положение вызвано в первую очередь тем, что в систему местных налогов включено всего два налога: земельный налог и налог на имущество физических лиц, а также торговый сбор. Из закрепленных на постоянной основе доходных источников местных бюджетов с 2005 г. исключен налог на прибыль организаций, что серьезно ослабило финансовую базу этих бюджетов. Достаточно сказать, что в местные бюджеты в первые годы нового тысячелетия зачислялось порядка 70-75 млрд руб. налога на прибыль организаций, что составляло шестую часть от общей суммы налоговых доходов этих бюджетов. К вопросу об установлении действовавшей до 2005 г. ставки налога на прибыль организации, зачисляемого в местные бюджеты, следует, по-видимому, вернуться.

Кроме того, доходные источники местных бюджетов следовало бы расширить, в частности, за счет зачисления в них платежей по единому налогу при упрощенной системе налогообложения, а также увеличения норматива отчислений по единому сельскохозяйственному налогу.

Кроме того, как очевидно из таблицы, федеральным законодательством установлены стабильные отчисления в местные бюджеты лишь по трем федеральным налогам, не позволяющие обеспечить подлинную финансовую и налоговую самостоятельность местного самоуправления.

Бюджетным кодексом РФ предусмотрено, что законом субъекта РФ (за исключением закона о бюджете субъекта РФ на очередной финансовый год или иного закона с ограниченным сроком действия) могут быть установлены единые для всех поселений, городских округов и муниципальных районов нормативы отчисления в их бюджеты от отдельных федеральных и региональных налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджет субъекта РФ. Между тем субъекты РФ не спешат воспользоваться предоставленными им полномочиями. В целях стабильного обеспечения местных бюджетов доходными источниками следовало придать этой норме не разрешительный, а обязательный характер.

К рассматриваемым платежам относятся налоги: на прибыль организаций; на игорный бизнес; с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения; на добычу полезных ископаемых.

Налог на прибыль организаций.

С 1 января 2002 г. налог на прибыль организаций регулируется гл. 25 НК РФ. По форме обложения является прямым налогом. Налогоплательщики - российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие дохо-ды от источников в Российской Федерации (ст. 246 НК РФ). Объект налогообложения - прибыль, полученная налогоплательщиком. Под прибылью российских организаций понимаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (гл. 25 НК РФ). Прибыль иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - это полученные через названные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Для иных иностранных организаций прибылью являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

В гл. 25 НК РФ закрепляется порядок определения доходов и дается подробный перечень (классификация) доходов, подлежащих налогообложению. К ним относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереа-лизационные доходы. Доходы от реализации - это выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Внереализационные доходы - это доходы: от долевого участия в других организациях; суммы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств и пр. Всего в ст. 250 НК РФ перечислен 21 вид внереализационных доходов.

НК РФ закрепляет (ст. 251) доходы, не учитываемые при определении налоговой базы. К ним, например, относятся доходы: в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств, и др.

В целях налогообложения доходы подлежат уменьшению на сумму определенных расходов - обоснованных и документально подтвержденных затрат (в случаях, предусмотренных НК РФ, убытков). Расходы в зависимости от их характера, а также усло-вий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. К первым материальные расходы (затраты на приобретение сырья и материалов); расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы - на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, пожарной безопасности и др. (ст. 264 НК РФ). Внереализационные - это обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, например, расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу).

Налоговой базой налога на прибыль признается денежное выражение прибыли.

Налоговые ставки зависят от статуса организации-налогоплательщика и вида полученного дохода в следующих размерах: 24, 20, 15, 10, 6 и 0%. Основная налоговая ставка - 24%. Указанная ставка распределяется с 2004 г. между бюджетами разных уровней в следующих долях: в федеральный бюджет - 5%; в бюджеты субъектов РФ - 17%; в местные бюджеты - 2%. Для отдель-ных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, за-числяемых в бюджеты субъектов РФ, налоговая ставка может быть понижена на 4% (т. е. она не может быть ниже 13%). Это может быть осуществлено лишь на основе законов субъектов РФ. Несколько по-иному зачисляется в 2004 г. налог на при-быль в бюджеты Москвы и Санкт-Петербурга. Ставка в 20% установлена с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в России через постоянное представительство (за исключением, установленным НК). Ставка в 10% - с доходов от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других транспортных средств в связи с осуществлением международных перевозок. С дивидендов применяются ставки 6 и 15%, а с доходов по операциям с отдельными видами долговых обязательств - ставки 0 и

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. В рамках налогового периода устанавливаются отчетные периоды - квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. По общему правилу налог на прибыль уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций, т. е. не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода. Подробно сроки и порядок уплаты налога на прибыль (в том числе в виде авансовых платежей) установлены ст. 287 НК РФ.

Налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения. Данный налог регулируется в настоящее время Законом РФ от 12 декабря 1991 г. «О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения» . Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» относит его к группе федеральных налогов с зачислением в местный бюджет. Согласно ст. 15 НК РФ названный платеж первоначально был отнесен к числу местных, при этом его наименование изменено на налог с наследств или дарений (с 1 января 2005 г. в соответствии с новой редакцией ст. 13 НК РФ включен в состав федеральных налогов).

Плательщиками являются физические лица, которые принимают на территории РФ имущество, переходящее в их собственность в порядке наследования или дарения на основании свидетельства о праве на наследство или договора дарения, нотариально удостоверенных. Объекты налогообложения представляют конкретно перечисленные в законе виды имущества: жилые дома, квартиры, дачи, садовые домики в садоводческих товари-ществах, автомобили, мотоциклы, катера, другие транспортные средства, предметы антиквариата и искусства, ювелирные изде-лия, пае накопления в ЖСК и ГСК и пр. Закон различает нало-гообложение имущества, переходящего по и имущества, переходящего в порядке дарения.

Эти различия касаются необлагаемой части (стоимости) имущества, ставок, состава на-логоплательщиков, льгот. Более «мягкое» налогообложение установлено в отношении наследуемого имущества. Обязанность уплаты налога с наследуемого имущества установлена при превышении им стоимости 850-кратного установленного законом размера минимальноймесячной оплаты труда,а имущества, переходящего в порядке дарения,-80-кратнойминимальноймесячной оплаты труда. Налог взимается с превышающей части указанной стоимости.

При наследовании ставки налога зависят от стоимости на-следуемого имущества и статуса наследника (ст. 1110-1185 ГК РФ) и составляют от 5 до 40% стоимости имущества. Подобный принцип налогообложения применен и в отношении имуще-ства, переходящего в порядке дарения. Налогоплательщики в этом случае разделены на две подгруппы: а) дети, родители и б) другие физические лица. Дети и родители обязаны уплатить налог в размере 3% от стоимости имущества, переходящего в порядке дарения, превышающей 80-кратную минимальную за-работную плату, а другие физические лица - 10%. Ставки налога увеличиваются в зависимости от стоимости имущества. Максимальные ставки установлены в отношении имущества, превышающего 2550-кратную минимальную заработную плату, а именно: для детей и родителей - в размере 176,1 -кратной ми-нимальной заработной платы плюс 15% от стоимости ства, превышающей 2550-кратную минимальную заработную плату, для других физических лиц - 502-кратной минимальной заработной платы плюс 40%.

По налогу установлены следующие льготы. От налога освобождаются: имущество, переходящее в наследования или дарения супругу; жилые дома (квартиры) и паенакопления в ЖСК, если наследники (одаряемые) проживали в этих домах (квартирах) совместно с наследодателем (дарителем) на день открытия наследства или оформления договора (дарения) и др. Не облагаются налогом жилые дома и транспортные средства, переходящие в порядке наследования инвалидам I и II групп; транспортные средства, переходящие в порядке наследования членам семей военнослужащих, потерявших кормильца.

Исчисление налога производится налоговыми органами на основании документов, представляемых им нотариусами, а также должностными лицами, уполномоченными совершать нотариальные действия. Налогоплательщик уплачивает налог на основании платежного извещения, вручаемого ему налоговым органом.

Налог на добычу полезных ископаемых. Налог введен на территории РФ с 1 января 2002 г. на основании Федерального закона от 8 августа 2001 г., в соответствии с которым часть вторая НК РФ была дополнена гл. 26 «Налог на добычу полезных ископаемых». Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и вступающей в с 1 января 2005 г. новой редакцией ст. 13 НК РФ он отнесен к числу федеральных налогов. Налог на добычу полезных ископаемых заменил целый ряд взимаемых рентных платежей и акцизов на некоторые виды минерального сырья. Суммы налога зачисляются в бюджеты всех уровней в пропорциях, установленных ст. 48 БК РФ.

Налогоплательщики по данному платежу - организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр. Они подлежат постановке на учет в качестве налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых по месту нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование, по общему правилу, в течение 30 дней с момента государственной регистрации лицензии (разрешения) на пользование участком недр. При этом местом нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование, признается территория субъекта (субъектов) РФ, на которой (которых) расположен участок недр.

Объектом налогообложения признаются полезные ископаемые: 1) добытые из недр на территории России; 2) извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое из-влечение подлежит отдельному лицензированию; 3) добытые из недр за пределами территории России, если эта добыча осуще-ствляется на территориях, находящихся под юрисдикцией РФ (а также арендуемых у иностранных государств или используе-мых на основании международного договора) на участке недр,

предоставленном налогоплательщику в пользование. НК РФ "закреплен перечень полезных ископаемых, не являющихся объектом налогообложения, например: общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления, и др. Законодатель в целях налогообложения вводит понятие «добытое полезное ис-копаемое» (ст. 337). Установлены следующие его виды: 1) ант-рацит, уголь каменный, уголь бурый и сланцы; 2) торф; 3) углеводородное сырье (газ, нефть, газовый конденсат); 4) то-варные руды черных и цветных металлов и др.

Налоговая база налогоплательщиком самостоя

тельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого. Она как стоимость добытых полезных ископаемых.

Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы регламентирован ст. 340 РФ. В целях определения налогооблагаемой базы доходы разрешено уменьшать на сумму понесенных расходов. Например, в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов, а также расходы по обязательному страхованию грузов. Налоговым периодом с 1 января 2003 г. признается календарный месяц (раньше - квартал). Налоговые ставки дифференцированы в зависимости от вида добытых полезных ископаемых. Они устанавливаются, как правило, в процентах к налогооблагаемой базе. Их размер составляет от 0 до 17,5%. В некоторых случаях ставки носят твердый денежный характер.

Срок уплаты - не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Обязанность представления налоговой декларации у налогоплательщиков возникает с того налогового периода, в котором начата фактическая добыча полезных ископаемых. Она подается не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Большое значение для характеристики налоговой системы имеют установленные в стране методы распределения налогов и налоговых доходов между бюджетами различных уровней. В мировой практике используются три подобных метода. (Рис.2).

Рис. 2

Закрепление налогов за бюджетом соответствующего уровня. В данном случае речь идёт не о праве соответствующих органов власти устанавливать тот или иной налог и его элементы, а о закреплении на постоянной основе поступлений данного налога в бюджет определённого уровня. В связи с этим их нередко называют закреплёнными налогами. Указанные налоги не могут зачисляться в бюджеты другого уровня. Таким образом, закреплённые налоги - это налоги, которые на постоянной основе закреплены за соответствующим бюджетом и полностью зачисляются в данный бюджет. В российской налоговой системе указанная форма используется в части местных налогов, которые целиком и полностью закреплены и поступают в местные бюджеты. Распределение налогов между бюджетами разных уровней регулируется исключительно налоговым законодательством, т. е. НК РФ.

Распределение доходов от поступления федеральных налогов между федеральным, региональными и местными бюджетами, а также доходов от региональных налогов - между региональными и местными бюджетами. Распределение доходов от поступления налогов между бюджетами разных уровней осуществляется, как правило, не налоговым, а бюджетным законодательством. В отдельных странах это происходит ежегодно при утверждении соответствующих бюджетов. В этом случае в ходе бюджетного планирования осуществляется регулирование доходной базы бюджетов путём ежегодного утверждения в законе о бюджете доли доходов от каждого налога, поступившего на данной территории, в соответствующих бюджетах. В связи с этим указанные налоги называют регулирующими. Таким образом, регулирующие налоги - это те налоги, от доходов которых в процессе бюджетного планирования производятся отчисления в бюджеты нижестоящего уровня с целью улучшения их сбалансирования. В БК РФ, установлено распределение (путём установления соответствующих нормативов) доходов от ряда федеральных налогов между бюджетами субъектов РФ и федеральным бюджетом на постоянной основе. Также на постоянной основе закреплено распределение отдельных федеральных налогов между федеральными и местными бюджетами.

В частности, доходы от поступления налога на доходы физических лиц распределены на постоянной основе между региональными и местными бюджетами по нормативам, соответственно, 70% и 30%. Сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов поступает на постоянной основе в федеральный бюджет в доле равной 20%, а в региональные бюджеты - 80%.

Законами же о бюджете устанавливаются краткосрочные, до трёх лет, нормативы распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней. В частности, после зачисления по установленной ставке налога на прибыль в бюджет субъекта РФ поступления по нему распределяются между региональными и местными бюджетами в пропорциях, устанавливаемых при утверждении соответствующего регионального бюджета. Второй метод межбюджетного регулирования является самым распространённым в Российской Федерации.

Совместное использование одной и той же налоговой базы федеральными, региональными и местными властями. Указанная форма в российской налоговой системе не получила широкого распространения. К ней можно с некоторыми оговорками отнести распределение налога на прибыль организаций. В соответствии с НК РФ установлена отдельная ставка данного налога для платежей в федеральный бюджет в размере 2,0%, а также ставка по платежам в бюджеты регионов в размере 18,0% от налоговой базы. Как правило, указанная форма межбюджетного распределения налогов регулируется налоговым законодательством.

Характеристика налоговой системы с точки зрения её влияния на финансовое положение налогоплательщика и на экономику страны невозможна без классификации налогов по форме взимания, согласно которой налоги делятся на прямые и косвенные.

Прямые налоги взимаются в зависимости от уровня дохода или стоимости принадлежащей налогоплательщику собственности (имущества). Они применяются государством для того, чтобы под налоговое воздействие попало как можно большее число объектов деятельности налогоплательщика: имущество предприятий, рабочая сила, потребляемые в производстве ресурсы, доход. При прямом налогообложении усиливается зависимость размера уплачиваемых налогоплательщиком налогов от эффективности его деятельности. Таким образом, прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика. В связи с этим при прямом налогообложении денежные отношения возникают непосредственно между налогоплательщиком и государством, например, налог на доходы физических лиц; налог на прибыль организаций; налоги на имущество как юридических, так и физических лиц и др. В данном случае основанием для обложения служат владение и пользование доходами и имуществом.

Косвенные налоги, в отличие от прямых, взимаются в процессе движения доходов или оборота товаров (работ или услуг). Указанные налоги могут быть переложены налогоплательщиком на других лиц. Это возможно вследствие того, что данные налоги включаются в виде надбавки в цену товара, а также в тариф на работы или услуги и оплачиваются потребителем. Таким образом, владелец товара (работы или услуги) при их реализации получает с покупателя одновременно с ценой и налоговые суммы, которые затем перечисляет государству. Поэтому косвенные налоги нередко называют налогами на потребление. Таким образом, указанные налоги предназначаются для перенесения реального налогового бремени на конечного потребителя. При косвенном налогообложении субъектом налога является продавец товара (работы или услуги), выступающий в качестве посредника между государством и фактическим плательщиком налога - потребителем этого товара (работы или услуги). Примерами косвенного налогообложения могут служить НДС, акцизы и таможенные пошлины.

Косвенные налоги являются для государства наиболее простыми по форме их взимания, а для плательщика - сложными из-за невозможности уклонения от их уплаты. Для государства они привлекательны ещё и тем, что поступление этих налогов напрямую в казну не связано с финансово- хозяйственной деятельностью субъекта налогообложения, поэтому фискальный эффект достигается в условиях падения производства и даже убыточной работы организаций. Тем самым косвенное налогообложение обеспечивает устойчивость доходной базы государства, особенно в условиях высоких темпов инфляции. Кроме того, косвенные налоги являются менее болезненными для налогоплательщика и как бы незаметны для него.

Оценки эффективности

В рамках изучения особенностей функционирования налоговой системы государства необходимо рассмотреть виды и показатели эффективности налоговой системы.

Эффективность налоговой системы определяется исходя из уровня ее влияния на решение социально-экономических задач с учетом системы интересов всех экономических субъектов.

В условиях переходной экономики главным показателем эффективности налоговой системы выступает ее способность стимулировать развитие производственной сферы, как базовой основы всей экономики.

Эффективность налоговой системы должна оцениваться с позиций соответствия ее методологическим принципам и функциям налогообложения. За исходный пункт принимается такое сочетание функций налогов, которое стимулирует динамичное развитие экономики, как на макро-, так и на микроуровне, создавая условия для перехода к устойчивому экономическому росту.

Особое значение приобретает комплексная реализация функций налогообложения в целях использования интеграционного (синергетического) эффекта их действия.

Налоговая система наряду с формированием достаточных централизованных фондов финансовых ресурсов должна создавать условия для стимулирования экономического развития, формируя мотивы и стимулы экономического роста.

Выделяют два вида эффективности налоговой системы.

Во-первых, следует выделять тактическую (текущую) эффективность, которая отражает взаимообусловленность понесенных затрат и получаемого обществом эффекта, т.е. результата функционирования налоговой системы в виде поступления сумм налогов.

Такой подход к выявлению эффективности налоговой системы обусловлен необходимостью обнаружения всех источников доходов и минимизации расходов по взиманию налогов.

Этот показатель эффективности налоговой системы можно определить как разницу между ВВП, распределяемым государством в виде налогов, и издержками взимания (т.е. как чистый доход государства от налоговых поступлений), и как соотношение этих сумм с затратами по сбору средств. Недостаток данного подхода в том, что не учитываются перспективные экономические и социальные последствия налогообложения.

Во-вторых, следует выделять стратегическую (перспективную) эффективность. Этот показатель выражает народнохозяйственный подход, основанный на учете целостного воздействия системы налогообложения на экономическое развитие. Именно это характеризует способность налоговой системы стимулировать решение задач по развитию экономики не только в ближайшем будущем, но и в перспективе.

Одним из важнейших показателей, характеризующих эффективность налоговой системы, является коэффициент эластичности налоговой системы, который позволяет установить такой уровень налогообложения (налоговой нагрузки), который обеспечивает наряду с поступлением предусмотренных сумм налогов высокие темпы экономического развития (прироста налогооблагаемой базы).

Для оценки эффективности налогообложения используют показатель налогового мультипликатора. В основе его определения лежит коэффициент эластичности налоговых систем.

Чем больше налоговая ставка и чем меньше предельная склонность к потреблению, тем меньше налоговый мультипликатор (больше знаменатель дроби). Рост налоговых ставок и снижение потребления, приводящие к некоторому росту налоговых поступлений, на самом деле сокращают возможный прирост ВВП в гораздо больших размерах

Очевидно, что разумное и обоснованное снижение налогов ведет к росту реального платежеспособного спроса населения и его расходов на приобретение товаров и услуг, т.е. к росту доходов предпринимателей, стимулирует инвестиции и ведет к соответствующему росту спроса на инвестиционные товары. Все это способствует увеличению внутреннего валового продукта, приводя в итоге к росту объема налоговых поступлений.