Если говорить о возникновении учета вообще, то можно констатировать лишь одно - он возник в глубокой древности. Его возникновение и развитие обуславливались материальным производством общества. Археологами установлено, что письменный учет существовал в XIII в. до н.э. у египтян, в V-III в. до н.э. у персов, во II в. до н.э. – в Китае. Таким образом, еще на заре цивилизации учет выделился из математических наук (точнее – из арифметики), но окончательно оформился в самостоятельную науку позднее – лишь к концу XV в. Авторами, изложившими правила ведения записей по двойной системе, впервые были Бенедикт Котрульи и Лука Пачоли. Мировое признание получил «Трактат о счетах и записях» Л. Пачоли, изданный в 1494 году, в котором он раскрыл смысл учетных записей. Его книга остается актуальной и в наши дни.
В отличие от современного бухгалтерский учет того периода обеспечивал информацией единоличного собственника, все данные содержались в секрете; тогда не существовало границы между собственностью и имуществом организации; не было понятий отчетного периода и действующей организации; наличие множества единиц затрудняло использование двойной бухгалтерии. По этой причине записи в учетном регистре носили описательный характер с содержанием сведений о товаре (вес, размер, единица измерения, цена).
Последователи Луки Пачоли распространили применение систематизированного учета в различных отраслях. В 1581 г. в Венеции было создано первое в истории общество бухгалтеров.
К концу XIX в. система бухгалтерского учета, основы которой заложил Лука Пачоли, претерпела изменения. С развитием общественного производства появились компании, отделенные от собственника; сформировался акционерный капитал; произошло разделение капитала и прибыли; начали работать фондовые биржи; дальнейшее развитие получили промышленность и торговля. В результате работа бухгалтера выделилась в самостоятельную профессию. В 1880 г. с одобрения королевы Виктории был создан институт присяжных бухгалтеров Англии и Шотландии.
В 1887 г. американские профессиональные бухгалтеры создали Американскую ассоциацию общественных бухгалтеров. Позднее такие ассоциации стали появляться в отдельных штатах.
Учет в дореформенной России велся с использованием примитивных счетных приемов в монастырях, а с XV в - стал развиваться отраслевой учет: учет в мануфактурном производстве, торговле и строительстве. Основными учетными регистрами являлись писцовые книги.
Государственные преобразования в России, коснувшиеся всех сфер экономики, включая финансы, связанны с именем Петра Великого. В XVII в. правительство Петра I решительно признало отсталость России и встало на путь всесторонней реформы, которая затронула многие стороны хозяйственной и социальной жизни страны. Не избежала коренного изменения и постановка учета. Уже в 1710 г. в правительственной газете «Ведомости о военных и иных делах» появилось малопонятное слово «бухгалтер». В это время учету и контролю уделяется огромное внимание. Инструкции по организации учета издаются как государственные акты. Первый государственный акт, в котором нашли место вопросы учета, датируется 22 января 1714 г. Положения этого документа были обязательны для государственного аппарата и государственной промышленности.
Огромным событием в истории Российского учета стало издание Регламента управления Адмиралтейства и верфи от 5 апреля 1722 г., который оказал огромное влияние на всю систему отечественного бухгалтерского учета, в частности на общегосударственную методику учета на материальных складах, оформления всех фактов хозяйственной жизни с помощью первичных документов. Так в России появляются понятия двойной записи и бухгалтерские счета.
Как наука бухгалтерский учет в России получил свое развитие в первой половине XIX в., его основоположниками стали: К.И. Арнольд, И.Н. Ахметов, Э.А. Мудров, А.М. Вольф, Е.Е. Сиверс и др. Первые учебники по бухгалтерскому учету появились в России в XIX в. В 1888 г. профессиональный бухгалтер А.М. Вольф начал выпускать журнал «Счетоводство»; в 1892 г. выдающийся бухгалтер Е.Е. Сиверс предложил понимать под счетоводством практическую деятельность, а под счетоведением – науку об учете. В 1906 г. в Санкт-Петербурге выходит книга И.Н. Максимова «Счетоводство. Краткий исторический очерк развития счетоводства и его значение в торгово-промышленных и сельскохозяйственных организациях».
Развитие бухгалтерского учета как науки нашло отражение в работах видных ученых ХХ в. За годы советской власти, в России была создана уникальная система учета, которая полностью соответствовала предъявляемым к ней требованиям. В условиях плановой экономики и централизованного руководства сформировалась национальная система учета, отличительными чертами которой являлись:
– государственное регулирование учета в стране, осуществлявшееся путем принятия нормативных документов, обязательных к применению;
– полная стандартизация и унификация учетных процедур и учетных документов;
– единая система бухгалтерской отчетности.
Основная цель учета заключалась в обеспечении сохранности и рационального использования государственной собственности.
На протяжении всех лет социалистического хозяйства учет в стране непрестанно развивался и совершенствовался «эволюционным» путем: разрабатывались и внедрялись его новые формы, пересматривались и корректировались планы счетов, изменялись формы бухгалтерской отчетности, внедрялись механизация и автоматизация учета.
Тем не менее, несмотря на явные достоинства данной системы учета, в новых условиях хозяйствования старая система учета была обречена. Переход экономики нашей страны на условия рыночных отношений, появление в связи с этим новых фактов хозяйственной деятельности, передача предприятий из государственной собственности в коллективную и частную собственность, потребовали известных дополнений, а по некоторым операциям - и перестройки в системе бухгалтерского учета. Появление акций и других ценных бумаг, использование иностранной валюты при выходе на международный рынок, инфляционные признаки в экономике, отказ от централизованного регулирования ценообразования, новые виды и формы расчетов между организациями и многие другие аспекты рыночных отношений потребовали соответствующих изменений в методологии учета.
На современном этапе экономической науки бухгалтерам необходимо владеть обширным количеством знаний: юриспруденции, бухгалтерского учета, аудита, налогового учета, маркетинга и менеджмента. На сегодняшний день наметилась тенденция выработать методику отечественного учета в соответствии с требованиями международных стандартов. Для того чтобы выработать эффективную систему бухгалтерского учета, необходимо учесть весь предшествующий опыт в данной науке, что является основной целью изучения истории развития бухгалтерского учета.
Бухгалтерский учет, как опыт научных категорий - счетоведение, позволяет оценить суть практической деятельности. Основными категориями бухгалтерского учета служили категории, зародившиеся в лавках купцов и торговцев. Затем данные категории трансформировались и уже использовались в обиходе деловых людей: управленцев, администраторов, инженеров. Затем категории получили самостоятельное значение, а в совокупности с практикой создали науку.
У бухгалтерского учета есть свои категории, отличающие его от других наук:
формы учета;
методы учета;
двойная запись.
Изучая историю бухгалтерского учета можно исследовать особенности методологических основ учета в конкретной стране в определенный период времени.
Бухгалтерский учет и его история решают две цели:
Сохранность ценностей
Выявление результатов хозяйственной деятельности
Как наука бухгалтерский учет решает следующие задачи:
формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
Точно сказать, когда возник бухгалтерский учёт, не представляется возможным. На вопрос, когда же возникла бухгалтерия, возможны 3 ответа:
1. 6000 лет назад, когда началась целенаправленная регистрация фактов хозяйственной жизни, т. е. учет возник как практическая деятельность, как счетоводство;
2. 500 лет тому назад, с выходом книги Луки Пачоли учет становится предметом литературного обсуждения, как часть литературного языка;
3. 100 лет тому назад, с появлением первых теоретических конструкций, как самостоятельная наука – счетоведение, как средство понимания учета, как язык счетоводства.
Первые следы развитых систем учёта находят в долинах рек Нил (Египет), Тигр, Евфрат (Ирак). Там археологи находят глиняные таблички, получившие название «клинопись», которые использовались 3400 лет до н.э. Самые ранние записи клинописью принадлежат храмовым чиновникам междуречья. Первые торговые операции были зарегистрированы в городе Шумере на камнях около 3600г. до н.э.
На вопрос, когда, где и как возникла двойная бухгалтерия, ученые не могут дать однозначного ответа. Многие считают, что зачатки двойной бухгалтерии можно выделить в учете Древней Греции, Древнем Риме, Японии.
Официальной датой возникновения двойной бухгалтерии считается 1494г., когда вышла книга Луки Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, учение о пропорциях и отношениях». Глава 11 книги «Трактат о счетах и записях» содержала подробное описание применения двойной бухгалтерии в практике торговых предприятий.
Учет в России впервые возникает в монастырях, ведущих по тем временам огромную и довольно разнообразную хозяйственную деятельность. Именно монастыри под влиянием Византии сформировали многие идеи русской бухгалтерии.
В монастырях существовал сложный порядок распределения хозяйственных обязанностей. Во главе учетной системы стоял келарь, которому подчинялись казначеи (ответственные за денежные средства) и старцы (ответственные за материальные ценности). Кроме того, в отделениях монастырей (пустынях) выделяли: приказчиков (завхозы) и строителей (ревизоры). Тот человек, который нес материальную ответственность, назывался выборный целовальник.
Основным документом в монастырях являлась уставная грамота, в которой фиксировались условия монастырского учета:
Проведение инвентаризации и взыскание недостачи с предыдущего строителя;
Материальная ответственность распределялась солидарно с казначеями, т.е. казначей хранит ключи от склада, а строитель опечатывает склад;
Денежные доходы учитывались в специальной книге, которая заполнялась казначеем;
Для учета одежды и инвентаря использовалось две книги по приходу и расходу.
С начала 18 века значение монастырей в общественной жизни снижается и их собственность переходит в управление государством. Учет в дальнейшем развивается по принципам государственного хозяйства.
Наибольшее развитие хозяйственный учет получил в поместьях.
Данные об учете в поместьях излагаются в трудах Волынского А.П., Рычкова П.И., Болотова А.Т.
Главный объект учета в поместьях – это люди, т.е. крепостные крестьяне. В целях учета их делили на группы – тяглы. Тяглы выступали синтетическим счетом, а имущество, скот, инвентарь, которые им принадлежали, являлись аналитическим счетом. Основной метод учета – инвентаризация людей и ценностей. Вводится принцип коллективной ответственности, т.е. если кто-то убежит, оставшиеся платят побор за беглеца.
Учет в домашнем хозяйстве основывался на Домострое. Основу учета составляла смета. В XVIII веке появился первый труд об учете в домашнем хозяйстве Иосифа Регенсбургера. Он предлагал ведение двух регистров с хронологической и систематической записями. Одна книга предназначалась для учета провизии для господ, вторая - для слуг.
В XVII в. учет в России развивался в промышленных производствах. В Успенском соборе при его строительстве были обнаружены следующие документы: указ, смета, приходная книга денег, расходная книга денег, отдельные книги для прихода и расхода пшеницы, клея, воска, книга выполненных работ.
Наибольшее развитие учета в этот период наблюдался в Арзамасе во второй половине XVII в., что объяснялось развитием сталелитейной промышленности. В хозяйственном учете строительства и промышленности наблюдался учет по стадиям производства.
Таким образом, к XVII века на Руси сложился довольно строгий порядок описания фактов хозяйственной жизни во всех типах хозяйства.
В середине XVIII века в России получает распространение двойная запись. Связанно это, прежде всего, с переводом западных научных трудов в области бухгалтерского учета на русский язык. Одним из основоположников двойной записи в России выступает Чулков Михаил Дмитриевич, который выпустил книгу на русском языке «Ключ коммерции». В этой книге отдается предпочтение староитальянской, французской и немецкой формам счетоводства.
В первой половине XIX века сформировалась Русская бухгалтерская школа, которую представляли Э.А. Мудров, К.И. Арнольд, И. Ахматов.
К.И. Арнольд (1775-1845гг) приехал в Россию из Германии и был первым в Москве преподавателем бухгалтерского учета. В своем учении К.И. Арнольд уделял внимание самому предмету бухучета и рассматривал его как счетную науку. Он один из первых стал различать теорию и практику бухгалтерского учета. Под первой он понимал «способность составлять счета, их вести и пересматривать», а под второй – «круг всех к счетам принадлежащих дел»; первая выступает как «счетная наука», вторая – как «счетная часть».
Предметом учета у него выступают вещи. Методом учета является форма счетоводства. К.И. Арнольд первый в российском учете стал использовать математические методы.
К концу XIX века российская бухгалтерская мысль сформировалась в отдельную концепцию, которая в своем становлении прошла три этапа:
Зарождение и формирование учетных идей;
Распространение этих учетных идей в международном масштабе;
Разочарование в выдвинутых теориях.
В связи с этим в бухгалтерском учете России возникают два направления:
Традиционное;
Новаторское.
Традиционное направление представляли: Павел Иванович Рейнбот (1839-1916 г.г.), Александр Васильевич Прокофьев.
Их взгляды основывались на достижениях прошлых лет и расширяли теорию двойной бухгалтерии. Такой взгляд на науку получил название традиционный, а его представители – традиционалисты.
Самым ярким представителем новаторского направления являлся Федор Венедиктович Езерский (1836-1916 г.г.). Он является автором тройной формы счетоводства или русской, как ее по-другому называли из чувства патриотизма.
Новаторы отличались тем, что двойная традиционная бухгалтерия ими не принималась, а использовались новые подходы к пониманию бухгалтерского учета.
В основе данной формы лежит тройная запись, а именно:
Ведется регистрация по трем совокупностям: приход, расход, остаток;
Выделяют три основных регистра: журнал (хронологическая запись), главная книга (систематическая запись), отчетная книга;
Используется три счета: счет кассы, ценностей и капитала.
К концу XIX века в российской учетной мысли наметились две основные школы, которые вели споры между собой по основным вопросам бухгалтерского учета:
Петербургская школа;
Московская школа.
Одна школа выступала как оппонент другой.
Представителями петербургской школы являлись: Евстафий Евстафьевич Сиверс, Александр Иванович Гуляев, Николай Федорович фон Дитмар.
Представители московской школы: Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев, Ф.И.Белмер.
История бухгалтерского учета в СССР органически продолжила традиции старой дореволюционной России, а зачатки нового учета можно проследить с первых недель февральской революции. Уже в марте 1917 г. возникает и проводится в жизнь Рабочий контроль. Великая Октябрьская социалистическая революция привела к огромным социально-экономическим изменениям, которые не могли не отразиться на ведении учета. Эта эволюция прошла несколько этапов:
1917-1918-попытки стабилизации хозяйства, пути адаптации традиционных методов учета в новой системе хозяйствования;
1918-1921 - подходы к формированию коммунистического общества, развал старых систем и форм бухгалтерского учета, создание принципиально новых учетных измерителей;
1921-1929-НЭП, реставрация традиционной системы бухгалтерского учета;
1929-1953-построение социализма, деформация принципов бухгалтерского учета;
1953-1984-совершенствование производственного учета, анализ его организационных структур и распространение механизированной обработки экономической информации;
С 1984-перестройка всех социально-экономических отношений в стране, попытка возрождения классических принципов бухгалтерского учета.
Октябрьская революция на первом этапе была демократической и как бы «заморозила» разрушавшиеся из-за нестабильности социально-экономической жизни производственные отношения. Начиная с октября 1917 до лета 1918 г. в стране продолжало существовать частное предпринимательство, наблюдались тенденции, получившие развитие в годы НЭПа.
Крупнейшие ученые старой России - Е. Е. Сиверс, А. П. Рудановский, А. М. Галаган, Н. А. Кипарисов, Р. Я. Вейцман-издавали новые и успешно переиздавали старые труды. В этот период бухгалтерский учет не обогатился новыми идеями, но и не растерял старых.
Положение в стране резко изменилось с середины 1918 г., когда правительство решило перейти к коммунистическому обществу. Претворение в жизнь этой программы привело к развалу хозяйственной жизни. Вместе с тем резко ухудшились и условия труда счетных работников.
В теории учета появились новые проблемы, разделившие специалистов на три группы, которые можно условно назвать: романтики, натуралисты, реалисты.
В годы советской власти бухгалтерский учет был основан на государственной форме собственности и централизованном планировании, он отвечал господствующей модели функционирования экономики.
В эти годы в России сформировалось несколько форм бухгалтерского учета: мемориально-ордерная; книжно-журнальная; журнально-ордерная; упрощенная форма учета для малых предприятий. Начался процесс автоматизации бухгалтерского учета на предприятиях.
По-новому сформулированы задачи бухгалтерского учета. Одной из них признано получение точной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятий, необходимой как для оперативного руководства и управления предприятием, так и для использования инвесторами, налоговыми, финансовыми и банковскими органами и другими заинтересованными юридическими и физическими лицами.
КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ К ТЕМЕ 1:
В каком периоде осуществлены первые учетные записи торговых операций?
Каковы условия возникновения письменного учета?
В каких странах обнаружены первые следы развитых систем учета?
Каковы предпосылки возникновения двойной бухгалтерии?
С чем связано возникновение двойной бухгалтерии?
Какие пять принципов хозяйств лежат в становлении дореформенного учета России?
Каковы особенности учета в монастырях?
Какова сущность синтетического и аналитического учета в помещичьих хозяйствах?
Каковы основные регистры учета в помещичьих хозяйствах?
Каковы основные регистры учета домашнего хозяйства?
Какие регистры первыми применялись в торговых предприятиях и какова оценка товаров?
Какие регистры учета применялись в промышленности и строительном производстве?
ТЕСТЫ К ТЕМЕ 1:
1. Основные условия возникновения письменного учета:
а) хозяйственная деятельность субъектов;
б) письменность и арифметика;
в) наличие законодательства.
2. Основными методами бухгалтерского учета являются:
а) инвентаризация;
б) контокоррент;
в) материальная ответственность.
3. Первый учетный носитель в древнем Египте:
а) папирус;
б) глиняные дощечки;
в) вощеные дощечки.
4.В какой из стран Древнего мира возникло впервые счетное законодательство:
а) Египте;
б) Персии;
в) Вавилонии.
5.Впервые счетный прибор "абак" возник:
а) в Древнем Египте;
б) в Персии;
в) в Древней Греции.
6. В какой стране впервые важное значение придавалось отчетности:
а) в Египте;
б) в Греции;
в) в Риме.
7. Кто впервые применил понятие двойная бухгалтерия на практике:
а) Л. Пачоли;
б) Б. Котрульи;
в) Д. Манчини.
8. Кто впервые применил название "двойная бухгалтерия":
а) А. Тальенте;
б) Л. Пачоли;
в) Б. Котрульи.
9. Кто впервые разделил счета на синтетические и аналитические в итальянском учете:
а) Ф. Гаратти;
б) Дж. Кардано;
в) Л. Пачоли.
10. Кто разработал стандарты бухгалтерских проводок в учете Германии:
а) Б. Гессенс;
б) И. Готлиб;
в) В. Швайкер.
11. Английская форма счетоводства включает регистры:
а) мемориал и Главная книга;
б) журнал и Главная книга;
в) журнал с тремя колонками. Главная книга.
12. В каком типе хозяйства зародилась калькуляция:
а) монастыри;
б) помещичьи хозяйства;
в) строительство.
13. Основным объектом учета в помещичьих хозяйствах выступали:
а) имущество;
б) инвентарь;
14. Основной прием учета в помещичьих хозяйствах:
а) контокоррент;
б) калькуляция;
в) инвентаризация.
15. Основными регистрами помещичьего учета выступали:
а) специальные книги;
б) специальные тетради;
в) табели.
16. Главным учетным приемом в торговле являлся:
а) контокоррент;
б) инвентаризация;
в) оценка.
17. Какие методы использовались при учете товаров в оптовой торговле:
а) партионный метод;
б) стоимостной метод;
в) сальдовый метод.
18. Каковы основные предпосылки развития учетной мысли в России (XIX – начало XX вв.):
а) отмена крепостного права;
б) появление первых научных трудов в области бухгалтерского учета;
в) развитие капитализма.
ТЕМЫ РЕФЕРАТОВ
Методы бухгалтерского учета: история их возникновения и развития.
Первые учетные регистры: история возникновения и развития.
Сравнительный анализ форм бухгалтерского учета (итальянская, новоитальянская, германская, французская, американская).
Понятие бухгалтерского счета: история возникновения и развития.
Камеральная бухгалтерия и ее эволюция.
История возникновения и развития двойной бухгалтерии.
Отличительные особенности хозяйственного учета в странах Древнего мира.
Учет средневековья, его проблемы и история развития.
Счет прибылей и убытков: сущность и история его развития.
Баланс как основной метод учета: история возникновения и развития.
История возникновения и развития института аудиторства.
Оценка как один из методов бухгалтерского учета: история возникновения и развития.
История возникновения и развития профессии – бухгалтер.
Сравнительная характеристика различных направлений учетной мысли Италии 19 - начала 20 века: ломбардская, тосканская и венецианская школы.
Функции бухгалтерского учета и его развитие.
Хозяйственный учет в дореформенной России.
Особенности производственного учета в дореформенной России.
Учет торговых операций в России конца 18-19 вв.
Русская школа учета и ее влияние на научную бухгалтерскую мысль в конце 19-начало 20 вв.
Традиционалисты и новаторы как два основных течения русской учетной мысли в конце 19-начало 20 вв.
Сравнительная характеристика взглядов московской школы – выразителей идей бухгалтерской учетной мысли 19-начало 20 вв.
Возникновение и развитие управленческого учета.
Возникновение и развитие макроучета.
Бухгалтерская отчетность как один из методов бух. учета: история возникновения и развитие.
Проблемы совершенствования российской бухгалтерской отчетности.
С появлением денег (их аналогов), как универсального средства оценки стоимости товаров и услуг, взяла начало и история бухгалтерского учета, который стал необходимым инструментом для максимально объективного упорядочивания товарно-денежных отношений между людьми.
История развития бухгалтерского учета
Древний мир
Даже в те времена, когда в качестве денег выступали красивые и редкие ракушки или любые другие «ценные» предметы, их нужно было как-то учитывать.
Историки склонны полагать, что зарождение хозяйственной деятельности потребовало и наличие определенного учета.
Естественно, что ни о какой системе в современном понимании не могло быть и речи, но зачатки простой бухгалтерии помогали оценивать имеющийся в наличии товар в «денежном» эквиваленте и учитывать его и в натуральных показателях.
Конечно, древний подсчет товаров имел недостатки и не давал возможность определять прибыль или инвентаризировать материальные ценности. История развития бухгалтерского учета, как и любой другой сложной дисциплины, - длительный временной процесс, требующий прежде всего формирования хозяйственности, совершенствования эквивалентов оценочной стоимости и становления четких финансовых и экономических отношений между людьми.
Но фоне других в те времена выделялась система бухучета Римской империи, которая положила начало терминологии современной бухгалтерии. Именно римляне ввели такие понятия, как дебет и кредит, сальдо и депозит, а также многие другие.
Средневековье
Во втором тысячелетии нашей эры история бухгалтерского учета совершила резкий прогрессирующий скачок, произошло разделение простой бухгалтерии на два отдельных направления:
- Собственно простая бухгалтерия
Дисциплина предполагала подсчет всех имущественных активов, а итогом работы специалиста-бухгалтера считалось определение доходов и расходов хозяйственника.
- Камеральная бухгалтерия
Такое направление бухгалтерии прежде всего интересовало состояние кассы, а именно строгий учет поступлений в нее (в том числе и ожидаемых) и всех денежных расходов.
Система была налажена таким образом, что прибыль и убытки рассчитывались и устанавливались заранее, и в течение установленного промежутка времени выполнялась их регистрация. Также продолжает главенствовать римская система бухучета - как наиболее эффективная и развитая в мировом сообществе (несмотря на крушение великой Римской империи).
Эпоха Возрождения
Элементарное счетоводство древних римлян перестало удовлетворять постоянно прогрессирующим товарно-денежным отношениям и потребностям развивающейся банковской системы. На смену римскому укладу пришла система итальянского учета, ведь в те времена Италия стала одной из самых влиятельных торговых держав.
Регистрация всех финансовых и хозяйственных операций стала выполняться упорядоченно - в специально заведенный журнал записывались все сведения, касающиеся финансовой деятельности. Отдельно регистрировались и счета - их также оформляли в специальном журнале. Иногда эти две формы совмещались или комбинировались, такая форма бухучета сохранилась и в наши дни (Журнал-Главная). Отныне простая бухгалтерия перестала существовать, и считается, что с момента появления такой двойной формы записи началась история возникновения бухгалтерского учета в современном понимании этого термина.
Что означает термин «двойная запись в бухгалтерии»? В понимании того времени - это система, абсолютно логичная и максимально информативная, которая включала в себя все приходно-расходные операции, кредитные истории, инвентарный счет. Впервые такой вид учета описал итальянец Лука Пачиоли в своем знаменитом труде «Все об арифметике, геометрии и пропорции».
В трактате (одиннадцатый том) «О счетах и записях» он рассказал о сложившейся на тот момент системе учета: ведении журналов, двойной бухгалтерской записи, упорядоченном оформлении.
Несмотря на то, что все историки сходятся в едином мнении о том, что Пачиоли не является истинным автором этого трактата, а лишь упорядочил имеющиеся сведения и издал труд под своим именем, именно этого итальянца современное мировое сообщество считает отцом современно бухгалтерии.
Даже Международный день бухгалтерии отмечается в день выхода в свет труда Пачиоли - 10 ноября. Такой парадокс объясняется развитием книгопечатания. Если Пачиоли смог напечатать свой труд в 1494 году, то книга другого итальянца Бенедетто Котрульи «О торговле и современном купце», написанная им от руки в 1458 году, была издана более чем через 100 лет. Таким образом, труд Котрульи, описывавший ту же двойную систему записи, от которой началась история бухгалтерского учета в современном понимании, из-за недоразвитости книгопечатания не стал столь же популярным, что и труд Пачиоли.
Благодаря средневековому Возрождению мировое финансовое сообщество обязано появлению своего главного термина. История ныне широко распространенной профессии бухгалтер началась с назначения на эту должность Христофа Штехера - соответствующий указ был издан императором Римской империи Максимилианом I. Само же название связано с основным инструментом бухгалтерской деятельности - книгой, и в Россию оно пришло во времена правления Петра I, особо ценившего иностранные названия (der Buchhalter - книговод).
Новое время
Дальнейшее развитие хозяйственности не заставило ждать и развитие счетоводства - история возникновения бухгалтерского учета в современном понимании этого термина прослеживается в трудах следующих деятелей:
- 1549 год - введено правило Швайкера, гласившее, что без документа нет и соответствующей бухгалтерской записи.
- 1606 год - французом М. ван Даммом за основу всего бухучета и любой хозяйственной операции предлагается первичная документация (в продолжение правила Швайкера).
- 1631 год - француз М.Тома предложил усовершенствовать бухгалтерский журнал, добавив в него колонки, содержащие информацию о частной и общей суммах.
- 1676, 1688 годы - Ж.П.Савари предложил, а итальянский ученый Ф.Гаратти позднее поддержал идею разделения систематической записи на основной и аналитический счета. Также введена в действие принципиально новая форма учета, используемая и ныне, - оборотная ведомость. Терминология пополнилась понятием «баланс» - этим словом называлось движение всех ценностей хозяйственника описанием их появления или причинами их выбытия.
- 1802, 1803 годы - отдельно друг от друга Э.Дегранж и А.Мендес доказали необходимость упорядочивания записей, в том числе хронологических и систематических. Кроме того, в качестве правила был выделен следующий постулат: итоговые суммы Журнала и Главной книги должны быть равны.
Что касается моральных аспектов бухучета, то известные деятели Нового времени характеризуют это направление деятельности как особо важную ветвь развития мира, которая имеет гораздо более ценное значение, чем другие области человеческой деятельности. В 1889 году бухгалтерия была признана официально наукой, определение которой дал австриец Ф.Скубиц, - наука, численно характеризующая всю деятельность и все состояние предприятия.
На границе двух Эпох - Нового и Новейшего времени - произошло знаменательное событие: французом Жаном Батистом Дюмарше был изобретен герб бухгалтеров. На гербе и в настоящее время изображают:
- солнце - как освещение хозяйственной деятельности;
- весы - как символ баланса;
- кривую Бернулли - как символ вечности учета после его изобретения и становления.
Девизом бухгалтерского учета стали три понятия, емко определяющие важность отрасли, - наука, совесть и независимость.
Новейшее время
В современном мире понятие бухгалтерского учета сводится к одному определению - это система, целью работы которой является формирование всей финансовой отчетности предприятия и оптимизация управленческого учета.
Если ранее, в предыдущее время, различие учетных систем различных государств не особо влияло на товарно-денежные отношения, то век высоких технологий заставил мировое сообщество разработать единую стратегию ведения бухучета. Таким образом, 29 июня 1973 года история бухгалтерского учета зашла на новый виток своего развития - представители 14 государств (США, Австралии, Англии, Германии, Италии, Индии, Иордании, Канады, Мексики, Нидерландов, Франции, ЮАР, Южной Кореи и Японии), среди которых были банкиры, инвесторы и известные промышленники, организовали международный комитет.
Целью работы Комитета стала разработка единых бухгалтерских стандартов, принимаемых мировым сообществом.
Стандартизация - важный прорыв в мировой бухгалтерии, существенно облегчающий развитие межнациональных отношений.
Что касается России, то в настоящее время идет реформирование финансовой отрасли с приведением бухгалтерии к общепринятым стандартам. Важный шаг в этом - утверждение и принятие в 1992 году специальной Государственной программы, благодаря внедрению которой станет возможным успешное ведение бизнеса на мировом рынке и интеграция Российской Федерации в мировую экономику.
Основные ведомства, отвечающие за реализацию программы, - Министерство финансов Российской Федерации, Министерство экономического развития, Федеральная службы государственной статистики. Естественно, основная цель работы этих ведомств - недопущение дополнительных финансовых и ресурсных затрат на российских предприятиях при переходе на мировые бухгалтерские стандарты.
В современном финансовом мире бухгалтерский учет - это идеальная система, упорядочивающая материальные ценности, денежные средства, обязательства и источники их образования. И особо ценится значение учета и при осуществлении руководства любым предприятием.
Лука Пачоли (1445-1515) выдающийся итальянский математик, написавший первую печатную книгу по бухгалтерскому учету. Он родился в маленьком провинциальном городке Борго Сан-Сеполькро. Мальчиком его отдают учиться в мастерскую художника Пьеро делла Франческа, который был не только художником, но и ученым. Л. Пачоли, прирожденный математик, был влюблен в мир чисел так же, как его учитель. Девятнадцатилетним юношей Пачоли переезжает в Венецию и становится воспитателем сыновей богатого купца. Он помогает отцу учеников в ведении конторских книг. В 1470г. он написал учебник по коммерческой арифметике для своих воспитанников. В том же году он переехал в Рим, где поселился в доме архитектора, ученого, писателя и музыканта Леона Батиста Альберти, оказавшего огромное влияние на духовный мир Пачоли.
В 27-летнем возрасте Пачоли, покинув Рим, постригся в монахи, чтобы полностью отдаться науке. Монашество вводило Л. Пачоли в определенную культурную среду, давало возможность продолжить образование. После пострижения он живет на родине, в Сан-Сеполькро. В 1477г. Л. Пачоли - профессор математики университета Перуджи. Он оказался хорошим лектором, ему продлевают срок преподавания на кафедре. Готовясь к чтению лекций, Л. Пачоли написал конспект курса в виде книги. Рукопись ее хранится в Ватиканской библиотеке.
В 1480г. прервав педагогическую деятельность, Пачоли переезжает в Зару и в течение 7 лет занимается философией, математикой. В 1487г. его приглашают на кафедру в Перуджу, где он сочетает педагогическую деятельность с научной - пишет энциклопедический труд по математике. В 1488г. Л. Пачоли переезжает в Рим, где был принят в штат епископа Пьетро Валлетари. Здесь он выступает с публичными лекциями, изготавливает модели геометрических тел. В 1490г. Пачоли возвращается на родину, в Борго Сан-Сеполькро.
1494 год-год выхода в свет знаменитого "Трактата 9 о счетах и записях", помещенного в фундаментальном труде "Сумма арифметики, геометрии, учении о пропорциях и отношениях". В своей работе автор специально выделяет отдел 9, посвященный вопросам применения математики в коммерческом деле. В отдел входят 12 трактатов: о товариществах, об арендах, о векселях и вексельных сделках, процентных вычислениях, счетах и записях и т.д. Бухгалтерский учет Пачоли трактует как прикладную математическую дисциплину. Печатная работа приносит ему славу, трактат переводят на множество языков. Л. Пачоли приглашают в Миланский университет (1496-1499) на кафедру математики.
В Милане он начал писать свою вторую книгу "Божественная пропорция". Работу над ней Л. Пачоли продолжает во Флоренции, в Венеции, снова во Флоренции, в братстве монастыря Святого Креста. В рукопись им вложены иллюстрации Леонардо да Винчи, содержание бесед с ним, воспоминания и трактат его учителя Пьеро делла Франческа. В 1508г. Лука Пачоли в Венеции, он один из лучших математиков Европы. Выходят в свет его рукописи: перевод сочинений Евклида (1508) и книга "Божественная пропорция" (1509). В библиотеке Болонского университета хранится рукопись неизданной работы Л. Пачоли "О силах в количестве". В 1510г. Л. Пачоли покинул Венецию, получив место приора монастыря в родном Сан-Сеполькро.
В 1514г. Лев X восходит на папский престол. Лука Пачоли назначается лектором математических дисциплин в Римской академии. Однако предположительно в 1515 году он умер и был похоронен на кладбище в Сан-Сеполькро.
2. Возникновение бухгалтерского учета как науки
История науки (от греч. ictoria - повествование, рассказ об узнанном, исследованном) - отражение многовекового развития познавательной деятельности человечества. Она позволяет показать процесс становления проблем и их решений, научить объективности в оценке нового. Изучая историю, бухгалтер не может ее изменить, но способен переосмыслить. Пифагор говорил: "Начало - половина целого". То же самое можно сказать и относительно зарождения учета. Он возникает вместе с человеческой цивилизацией 6 тысяч лет тому назад. И первые его шаги имели огромные последствия для истории.
Потребности хозяйственной жизни вызвали развитие учета, что в свою очередь стимулировало рост цивилизации, особенно таких неотъемлемых ее частей, как письменность и математика. Первые следы развитых систем учета находят в долинах рек Тигр, Нил, Евфрат.
В Древнем Египте несколько тысяч лет тому назад научились делать папирус, на свитках которого регистрировались факты хозяйственной жизни, проводились инвентаризация имущества и текущий учет получения и выдачи серебра, хлеба и т.д. На папирусе три лица отмечали число ценностей к отпуску, фактический отпуск, выявление отклонений. На документах на отпуск стояла разрешительная резолюция. По окончании дня составлялся отчет. Значительным моментом материального учета было ежедневное выведение остатков. В учете встречается смета, относящаяся к 2500-2400 гг. до н.э., что подтверждается документами.
Древний Египет-родина счетоводства на свитках папируса ("свободных листах"), в то время как в Вавилонии впервые стали вести учет на карточках, сделанных из мягкой и влажной глины в виде пластинок - "таблеток". Тростниковой палочкой на этих пластинках делали надписи и хранили их в глиняных кувшинах или тростниковых корзинах. Среди сохранившихся первичных "документов" встречаются "наряды" на выполнение работ, ведомости расходов на "заработную плату". При учете материальных ценностей раздельно группировались приходные и расходные документы, выводилось "сальдо".
В Персии рассвет учета приходился на 522-486гг. до н.э. Оплата работы осуществлялась натурой и деньгами по "требованию-наряду". Находившиеся в разъездах чиновники предъявляли письма (командировочные удостоверения) и получали продовольствие по нормам. Бухгалтеры и контролеры регистрировали и факты хозяйственной жизни, и анонимные письма, и назывались торжественно - "глаза и уши царя".
Во времена античного мира учет делает шаг вперед. В Древней Греции учет ведется на дощечках, выбеленных гипсом, или на папирусе. Греция стала родиной первого счетного прибора - абака, доски с желобками, по которым передвигались камешки. Каждый из желобков предназначался для отделения числового ряда. В Древней Греции велся учет материальных ценностей, и только богатые люди назначались на должности с материальной ответственностью. Государству были выгодны недостачи: если кто-то украл 5 драхм, он отдавал государству 50, т.е. покрывал недостачу в 10-кратном размере. Для доказательства достоверности отчетов проводились инвентаризации. Текущий учет велся в хронологическом порядке, производилась разноска хронологических записей.
Чиновники и контролеры составляли отчеты о доходах и расходах государства. В государственном хозяйстве встречались зачетные платежи. Документы о платежах (налогах) распределялись и хранились по срокам. Получение денег (налогов), вычеркивание плательщиков, возвращение списков, сведения о просроченных платежах и неплательщиках способствовали возникновению линейной и нелинейной (позиционной) записи.
В Афинах отчетность носила публичный характер, данные выставлялись вдоль дорог, в народном собрании. Разграничивались учетные и контрольные функции. Ревизор имел равные права с "главным бухгалтером" и в то же время не зависел от него
В Риме записи в учете выполнялись на холсте, папирусе, пергаменте, на деревянных, покрытых воском дощечках. Основные достижения проявились в создании системы учетных регистров. В древнеримской бухгалтерии первая книга предназначалась для ежедневной записи фактов хозяйственной жизни: эту книгу в дальнейшем называют мемориалом. Появляются книги-кодексы. При регистрации долгов впервые возникают термины "дебет" и "кредит", но двусторонняя форма расположения чисел носит случайный характер, а не принцип двойной записи. В Риме развивается бюджетный учет; сметные ассигнования и их исполнение отражаются в книге, которую можно рассматривать как первый баланс государственного хозяйства.
Во времена империи систематические записи получили широкое развитие, особенно в финансовом ведомстве в связи с учетом налогов. Открывался лицевой счет на каждого налогоплательщика. В строительстве при оценке сооружений учитывали износ. В промышленном учете калькуляции в то время не было. Был создан аппарат ревизоров и контролеров. Римляне гордились своим учетом, систематизировали его.
В средние века возникла профессия странствующих писцов, составляющих отчеты; инвентарные описи содержат более систематизированные записи; появляются специальные трактаты. В одном из них указано, что “прежде всего подотчетное лицо должно присягнуть в том, что представляет верный законный отчет в полученных доходах за счет господина и, что в свой свиток он включил только законные расходы с полным соблюдением интересов господина. Точно так же и писец должен присягнуть в честном составлении отчета”.
3. Развитие западных школ бухгалтерского учёта
В Англии зародился учетный регистр шахматной формы, а в основу учета была положена инвентарная опись.
К 13в. в Западной Европе сложилась определенная система учета кассовых операций. В кассовых книгах отражался учет прихода и расхода. Лица, на которых возлагали ведение кассовых книг, приносили присягу. Для любого исправления записей необходимо было специальное постановление, исправления производил специальный нотариус. Господствующей в Европе была простая бухгалтерия, которая существовала в учете купцов, ведущемся в хронологическом порядке в записных книжках. В Германии и Голландии учет велся как семейная хроника. До 14в. коммерческий учет отставал от учета в монастырском и государственном хозяйствах. В учете допускалась масса ошибок, что объясняется как сознательной фальсификацией, так и неумением точно считать, часто довольствуясь приближенным счетом. Только в 20в. возник принцип учетной достоверности.
История бухгалтерского учета насчитывает почти шесть тысяч лет и относится к IV веку до н.э. Появление учета связано с хозяйственной деятельностью человека. В течение первых тысячелетий развивался униграфический учет (простая бухгалтерия), который воспроизводил факты хозяйственной жизни в тех единицах измерения, в которых они возникали.
Простая бухгалтерия развивалась в пять этапов:
1) инвентарный учет;
2) контокоррент;
3) деньги, выступающие объектом учета;
4) деньги как объект учета слились с учетом расчетов;
5) деньги и контокоррент поглотили учет инвентаря.
Простая бухгалтерия представляла собой систему сплошного и систематического наблюдения за ходом хозяйственного процесса. Она позволила создать единую систему учета и взять под контроль все материальные и денежные средства, а также расчеты.
Но эта система имела ряд недостатков:
В учете отсутствовало зеркальное отражение;
Использовался принцип приблизительности;
Учет носил регистрационный характер;
Не раскрывался юридический и экономический смысл всех приводимых в нем фактов;
Не применялись учетные средства для определения прибыли;
Отсутствовали итоги, позволяющие контролировать правильность учетных записей.
За 5000 лет до появления системы двойной записи в Междуречье процветали Ассирийская, Вавилонская и Шумерская цивилизации, чьи коммерческие документы являются древнейшими. Процветало, сельское хозяйство, а в городах и прилегающих районах Междуречья развивалась индустрия услуг и производство. В Междуречье было несколько банковских домов, которые по золотым и серебряным стандартам выдавали кредиты под сделки.
В ту эпоху (до 500г. до н. э.), Шумер был теократическим государством, и его правители от имени богов распоряжались большей частью земель и скота. Это стимулировало ведение учета.
Законы Хаммурапи, принятые в Вавилоне в 23 веке до н. э., в частности, требовали, чтобы торговый агент, продавая товар по поручению владельца, предоставлял последнему справку о цене сделки. В противном случае их договор автоматически расторгался. Обе стороны вели учет большинства сделок. Роль бухгалтера в Междуречье исполнял писец. Он не только занимался учетом, но и обеспечивал соблюдение подробных требований закона к заключаемой сделке. В храмах, дворцах и частных фирмах трудились сотни писцов. Эта профессия считалась престижной.
Заключая сделку, стороны, как правило, обращались к одному из писцов у ворот города и излагали ему суть договора. Писец брал кусок специально заготовленной свежей глины, которой придавалась форма таблицы соответствующего размера (в зависимости от сделки), и остро заточенной деревянной палочкой писал на ней имена сторон контракта, наименование товара, суммы, обязательства сторон и иные обстоятельства дела.
Стороны «подписывали» таблицу, прикладывая свои печати. Эту «подпись» носили на шее в виде каменного амулета с выгравированным знаком владельца. Часто печать содержала имя и религиозные символы владельца, например изображения и имена богов, которым он молился.
Скрепив сделку печатями, писец просушивал таблицу на солнце или в печи. Иногда на таблицу накладывали конвертиком второй слой глины. На этой внешней «корке» дублировались все данные сделки. Оригинальный документ внутри невозможно было изменить, не взломав «конверта».
Правительственный учет в древнем Египте развивался по сценарию Междуречья, хотя замена глины на папирус позволила сделать его более подробным. Записи велись очень детально, особенно в хранилищах фараонов, где помещались налоги, полученные «натурой».
Сложная система аудита позволяла проверить добросовестность египетских счетоводов. Древним бухгалтерам приходилось быть максимально честными и внимательными, так как за раскрытые нарушения наказывали штрафом, отсечением части тела, а то и смертью.
Но древнеегипетский бухучет за всю свою тысячелетнюю историю не пошел дальше простых списков. Причинами этого были неграмотность и отсутствие системы денежного обращения.
В древнем Китае учет являлся основным средством оценки эффективности правительственных программ и честности чиновников, которые их выполняли. В период правления династии Чжао (1122 – 256г.г. до н. э.) возникла и развилась система бухучета, которая просуществовала вплоть до заимствования двойной записи (до XIX века).
В I в. до н. э. император Ай-Ди провел реформу учета, пытаясь воспрепятствовать процессу разорения мелких собственников. Функции бухгалтера стал выполнять государственный чиновник, которого назначали на должность по итогам системы государственных экзаменов, независимо от происхождения. Отчетность вели в двух экземплярах и ежегодно сдавали на хранение в центральный архив. Существовала практика внезапных ревизий и перекрестных проверок.
В Греции уже в V веке до н. э. общественный контроль за государственными денежными ресурсами обеспечивали «независимые бухгалтеры». Члены Народного Собрания Афин распоряжались финансами, контролировали общественные доходы и расходы. Их работу проверяли 10 бухгалтеров, которых назначало Собрание.
Важнейший вклад греков – введение чеканной монеты (около 600г. до н. э.). Деньги не сразу приобрели популярность, но сыграли важную роль в эволюции бухучета. Банковское дело в древней Греции было более развито, чем в других государствах. Банкиры вели учетные книги, меняли деньги, выдавали ссуды, даже делали денежные переводы гражданам через филиалы банков в других городах.
В древнем Риме государственный и банковский учет возник из записей, которые по традиции вели главы семей. Доходы и расходы дома ежедневно записывались в «черновик» (adversarius), а итоговые суммы ежемесячно переносились в главную книгу – «свод доходов и расходов» (codex accepti et expensi). Такой учет был необходим, потому что гражданам приходилось регулярно подавать сведения о своем имуществе и обязательствах. Эти данные использовались в целях налогообложения, на их основе определялись гражданские права (имущественный ценз).
Контроль за движением правительственных средств обеспечивала сложная система проверок. Управление казной, надзор за государственным учетом осуществляли квесторы. Аудиторы регулярно проверяли казенные счета.
Одной из целей перехода от республики к империи было стремление поставить финансы под жесткий контроль и повысить доходность захватнических войн. Юлий Цезарь лично проводил ревизию финансов Рима, а Божественный Август полностью реформировал казначейство.
Одно из римских бухгалтерских нововведений – принятие годового бюджета. Кроме того, размер налогов зависел от платежеспособности граждан.
В средние века (с 476г.) учет из централизованного снова стал локальным. Управление собственностью требовало доверия, и основной задачей феодала в области бухучета был контроль за наемным управляющим. Но традиции римской бухгалтерии продолжали сохраняться. Росту точности и юридической обоснованности учетных записей способствовала концепция римского права и возникновение торгового (хозяйственного) права.
Во втором тысячелетии купцами стали создаваться посреднические суды. Они вырабатывали определенные требования к записям: хронологический порядок записей, отсутствие пропусков в бухгалтерских книгах между записями, каждая операция подтверждается документально и т.д.
В эпоху средневековья формируются два основных направления учета: камеральная и простая бухгалтерия.
Камеральная исходила из того, что основным объектом учета признавалась касса, ожидаемые поступления, а также выплаты из нее. Регистрации подлежали все поступления и выплаты денежных средств, а доходы и расходы устанавливались заранее.
Простая бухгалтерия предполагала учет имущества, включая кассу, а доходы и расходы становились для бухгалтера искомыми. Все имущественные счета велись по принципу дебет – кредит, но в информационную учетную систему еще не включались счета собственных средств.
В эпоху Возрождения простые отметки римлян уже не удовлетворяли новых потребностей торговли: в банках появляются и изучаются новые формы счетов, к записям стали применяться новые комбинации. Новые формы впервые нашли применение у итальянских купцов, так как Италия в то время была не только интеллектуальным центром, но и центром всемирной торговли. Развитию бухгалтерии способствовало и великое изобретение XV столетия – книгопечатание.
Переходом к новому этапу учета послужило возникновение двойной (дебетово-кредитовой) записи. Научная разработка закона двойной записи хозяйственных операций и разных способов его применения возникла в средние века.
В 1494 г. систему двойной записи описал ученый-математик, францисканский монах, друг Леонардо да Винчи – Лука Пачоли в одиннадцатом трактате «О счетах и записях» девятого отдела сочинения «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Позже система получит название «староитальянской».
В своем трактате Лука Пачоли путем анализа хозяйственных операций и уже существовавших способов ведения книг (мемориала, журнала, Главной книги и инвентарной книги) описал закон двойной записи и показал, что, основываясь на нем, в любом хозяйстве можно построить целесообразную систему счетов и книг.
Двойная запись возникла не во времена Пачоли, а гораздо раньше. Лука Пачоли только описал уже сложившуюся до него систему. Сегодня достоверно известно, что первая книга, в которой описывалась система двойной записи – книга Бенедетто Котрульи «О торговле и современном купце», написанная от руки в 1458г., напечатанная в 1573г. Поэтому книга Пачоли признается всеми историками науки как первая печатная работа, давшая толчок развитию новой системы бухгалтерского учета.
Двойная запись в более удобном и полном виде отражала хозяйственный процесс. Система счетов простой бухгалтерии дополнилась счетами собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку, вследствие чего все факты хозяйственной жизни стали отражаться дважды. Появление операционных счетов, которые в условной форме фиксировали изменения и движения средств, позволило установить систематическое наблюдение за такими величинами, как капитал и прибыль. Счета дали бухгалтерам возможность перейти от простого денежного учета к учету всех объектов и операций в денежном выражении. Двойная запись, став неотъемлемой частью бухгалтерского учета, превратила весь учет в стройную систему, облегчающую контроль как за сохранностью ценностей, так и за управлением ими.
Пачоли сформулировал две цели учета:
1) получение информации о состоянии дел, ибо учет следует вести так, «чтобы можно было без задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так и требований»;
2) исчисление финансового результата, ибо «цель купца состоит в том, чтобы приобрести дозволенно соответственную выгоду для своего содержания».
Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов и двойной записи.
Появление бухгалтерского баланса одновременно с двойной записью в начальный период диктовалось узким практицизмом, стремлением свести весь учет к форме. Характерными признаками этого периода в истории бухгалтерского учета было отсутствие теоретических обобщений, выработанных практикой; неумение авторов разобраться в сущности происходящих явлений во взаимосвязи с экономической жизнью того или иного государства.
Вторая половина XIX и начало XX века стали по существу этапом становления бухучета как науки. Этому во многом способствовали появление крупной промышленности, развитие путей сообщения, увеличение оборотов мировой торговли, возникновение рынка ценных бумаг, который резко увеличил число участников рыночных отношений – внешних пользователей бухгалтерской информации. В этот период в большинстве стран Европы начинает формироваться бухгалтерское законодательство, составной частью которого был бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках. Законодательство многих стран обязывает предпринимателей публиковать свои бухгалтерские отчеты, чтобы снизить размер риска со стороны акционеров, инвесторов и других внешних пользователей.
Двойная бухгалтерия, зародившаяся в Италии, начала распространяться на север Европы, сначала во Францию и Германию, потом в Англию и Скандинавию, затем на запад в Испанию и, наконец, через Атлантический океан в Америку, а на восток она пришла через Польшу в Россию (в XVIII веке), а потом в Китай и в Японию.