В августе этого года у нас произошла реорганизация в форме присоединения. По присоединяемой организации составлена заключительная бухгалтерская отчетность на день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении ее деятельности. Нужно ли сдавать эту заключительную бухгалтерскую отчетность присоединяемой организации в налоговый орган?Пунктом 2 статьи 15 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ) установлено, что организации, обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность — в течение 30 дней по окончании квартала и годовую — в течение 90 дней по окончании года. В соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ и п. 2 ст. 15 Закона № 129-ФЗ организация должна представлять в налоговый орган только промежуточную квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность в сроки, указанные в п. 2 ст. 15 Федерального закона о бухгалтерском учете.О предоставлении в налоговый орган заключительной бухгалтерской отчетности мы не нашли никаких указаний.
Отвечает Александр Ермаченко,
эксперт
Да, отчетность должна быть сдана.
Дело в том, что период с 1 января года, в котором произведена государственная регистрация последнего из присоединенных юридических лиц, до даты такой государственной регистрации – последний отчетный год для присоединяемых организаций. Поэтому последняя бухгалтерская отчетность этих организаций является их годовой отчетностью. В этой связи к этой отчетности применяют все положения законодательства для годовой отчетности.
Представлять последнюю бухгалтерскую отчетность присоединяемая организация должна в срок не позднее трех месяцев со дня, который предшествует дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. После представления последней бухгалтерской отчетности присоединенная организация не должна представлять никакие отчеты. Данный вывод следует из частей 2 и 3 статьи 16, статьи 18 Закона от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ.
Игорь Сухарев, начальник отдела методологии бухгалтерского учета и финансовой отчетности департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России
Заключительная бухгалтерская отчетность
Дата реорганизации – день, когда в ЕГРЮЛ сделана запись о том, что присоединяемая организация прекратила свою деятельность. На день, предшествующий этой дате, присоединяющаяся компания должна составить последнюю отчетность. Если присоединяется несколько организаций, то последняя отчетность составляется на день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций ( , Методических указаний, утвержденных , ).
Состав отчетности
Период с 1 января года, в котором произведена государственная регистрация последнего из присоединенных юридических лиц, до даты такой государственной регистрации – последний отчетный год для присоединяемых организаций. Поэтому последняя бухгалтерская отчетность этих организаций является их годовой отчетностью. В этой связи к этой отчетности применяют все положения законодательства для годовой отчетности.
Состав последней отчетности присоединяемой организации:
– ;
– ;
– ;
– ;
– .
В пояснениях описывают:
1) основание проведения реорганизации (решение учредителей, решение уполномоченных государственных органов и т. д.);
2) сведения о компаниях, которые участвуют в реорганизации;
3) сумму расходов, связанных с реорганизацией;
4) прочие события, связанные с реорганизацией.
Срок представления
Представлять последнюю бухгалтерскую отчетность присоединяемая организация должна в срок не позднее трех месяцев со дня, который предшествует дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. После представления последней бухгалтерской отчетности присоединенная организация не должна представлять никакие отчеты. Ведь последний отчетный период для нее – время от начала года до даты реорганизации. Данный вывод следует из частей и статьи 16, Закона от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ.
Пример, как составить заключительную бухгалтерскую отчетность
30 апреля 2017 года на общем собрании участников принято решение о присоединении ООО «Гермес» к ООО «Альфа».
До даты завершения реорганизации присоединяемая компания продолжала вести деятельность и отражать текущие операции в учете.
Документы на регистрацию реорганизации представлены в ИФНС 1 августа. В этот день в «Гермесе» провели инвентаризацию. По ее результатам никаких расхождений не выявлено, соответственно, корректировки не вносились.
Запись в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности ООО «Гермес» внесена в ЕГРЮЛ 3 августа 2017 года. По состоянию на 2 августа 2017 года «Гермес» составляет заключительную бухгалтерскую отчетность. Все данные подтверждены результатами инвентаризации.
Данные для заключительного баланса:
Наименование показателя Код Баланс на 2 августа 2017 года, тыс. руб. АКТИВ I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ Основные средства11501485Итого по разделу I11001485II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ Запасы12101780Дебиторская задолженность12306490Денежные средства и денежные эквиваленты12504086Итого по разделу II120012 356БАЛАНС160013 841ПАССИВ III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)13105050Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)13701109Итого по разделу III13006159V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА1510 Кредиторская задолженность15207682Итого по разделу V15007682БАЛАНС170013 841
За период с 1 января по 2 августа 2017 года «Гермес» реализовал товары на сумму 7 080 000 руб. (в т. ч. НДС – 1 080 000 руб.).
Сумма расходов, понесенных «Гермесом», составила:
– 3 400 000 руб. – себестоимость продаж;
– 160 000 руб. – коммерческие расходы;
– 1 501 000 руб. – управленческие расходы;
– 54 000 руб. – расходы, связанные с реорганизацией.
Чистая прибыль по результатам деятельности составила 708 800 руб.
На 1 января остаток денежных средств на счете составил 1 030 000 руб. За период с 1 января по 10 августа 2017 года общая сумма денежных поступлений составила 10 560 000 руб. Общая сумма платежей составила 7 504 000 руб., в том числе:
– на оплату товаров поставщикам – 4 630 000 руб.;
– на выплаты зарплаты – 1 374 000 руб.;
– на уплату налогов и взносов – 1 500 000 руб.
Графы баланса (отчетов о финансовых результатах, о движении денежных средств, об изменении капитала) за предыдущие годы бухгалтер заполнил на основании отчетности за 2016 год.
Последняя бухгалтерская отчетность представлена в ИФНС 14 августа 2017 года в составе:
– ;
– ;
– ;
– ;
Через реорганизацию проходят многие компании. Эта необходимость может быть вызвана разными причинами: расширением бизнеса, ликвидацией убыточных подразделений, оптимизацией финансовых потоков или налогообложения. Как бухгалтеру фирмы сдавать отчетность в таких обстоятельствах?
№402-ФЗ
Бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до момента прекращения деятельности фирмы в результате реорганизации или ликвидации. Это правило закреплено в Законе № 402-ФЗ. Стоит отметить, что такое положение существовало и в старой норме о бухучете, однако теперь появилось несколько новшеств, остановимся на них подробнее.
Во-первых. Состав отчетности при реорганизации регулируется федеральными стандартами. В статье 21 Закона № 402-ФЗ закреплено, что стандарты, независимо от вида экономической деятельности, устанавливают состав последней и первой бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации юрлица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней.
Бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до момента прекращения деятельности фирмы в результате реорганизации или ликвидации.
Во-вторых. В новом законе четко определены даты составления последней отчетности при реорганизации. Закон № 402-ФЗ также устанавливает особенности итоговой документации при реорганизации и ликвидации компании, об этом говорится в статье 16 Закона. Последним отчетным годом для преображаемой фирмы является период с 1 января года, в котором произведена государственная регистрация последнего из возникших юридических лиц, до даты такой государственной регистрации. Однако из этого правила есть свое исключение. При изменении юрлица в форме присоединения последним отчетным годом для компании, которая прибавляется, является период с 1 января года, в котором внесена запись в ЕГРЮЛ о прекращении ее деятельности до даты ее внесения. Последнюю отчетность необходимо составить на день, предшествующую моменту госрегистрации последнего из возникших юридических лиц (дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица).
В-третьих. Дата первой отчетности также устанавливается законодательно. Так, первым отчетным годом для возникающей в результате реорганизации фирмы (за исключением организаций госсектора), является период с даты его государственной регистрации по 31 декабря года, в котором произошла реорганизация, включительно. Это правило действует, если другой порядок не установлен федеральными стандартами.
Обратите внимание, возникшая в результате изменений компания должна составить первую отчетность по состоянию на дату ее регистрации.
В-четвертых. Новый закон фактически не содержит требований по проведению инвентаризации при сдаче отчетности реорганизуемым лицом. Согласно статье 12 прежней нормы, реорганизация или ликвидация входили в перечень случаев, когда инвентаризацию нужно было проводить обязательно. Закон № 402-ФЗ не содержит такого требования. В статье 11 нового закона говорится лишь о том, что обязательное проведение описи устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами.
В-пятых. Из состава отчетности исключена пояснительная записка.
Последним отчетным годом для преображаемой фирмы является период с 1 января года, в котором произведена государственная регистрация последнего из возникших юридических лиц, до даты такой государственной регистрации.
Формирование отчетности
Теперь остановлюсь на составе отчетности при реорганизации. Формирование итоговых документов осуществляется на основании:
- учредительных бумаг, возникших в результате реорганизации;
- решения учредителей;
- договоров о слиянии или присоединении в установленных случаях;
- передаточного акта или разделительного баланса;
- актов (описей) инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемой фирмы;
- первичных учетных бумаг по материальным ценностям, перечни (описи) иного имущества, подлежащего приемке-передаче;
- расшифровок (описей) кредиторской и дебиторской задолженностей с информацией о письменном уведомлении кредиторов и дебиторов.
Передача активов и обязательств осуществляется в соответствии со статьей 58 ГК РФ. При слиянии и присоединении необходимо оформить передаточный акт. Аналогичный порядок действует и в случае преобразования юридического лица. Разделение и выделение осуществляется на основании разделительного баланса.
Новый закон фактически не содержит требований по проведению инвентаризации при сдаче отчетности реорганизуемым лицом.
Заключительная отчетность составляется в соответствии с ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 июля 1999 года № 43н, Приказом Минфина России от 22 июля 2003 года № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Такое разъяснение содержит Письмо УФНС России по г. Москве от 10 февраля 2012 года № 16-15/011630@. Однако Приказ № 67н утратил силу, начиная с бухотчетности за 2011 год. Теперь нужно применять Приказ Минфина России от 2 июля 2010 года № 66н. Таким образом, объем отчетности определен ПБУ.
В отношении итоговой документации, созданной в прошлом году, следует отметить следующее. Согласно статье 14 Закона годовая отчетность, за исключением случаев, установленных этим Федеральным законом, состоит из баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к этим документам.
Описание проблемы
В случае проведения реорганизации, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» требует от реорганизуемого юридического лица составлять «последнюю» бухгалтерскую отчетность, а от возникшего юридического лица составлять первую бухгалтерскую отчетность. Кроме того, в законе содержатся понятия «последнего отчетного года» и «первого отчетного года», несовпадающие с календарным годом и привязанные к дате реорганизации. Уточнений по применимости этих требований к определенным формам реорганизации в законе не содержится.
Вместе с тем, реорганизация в форме преобразования представляет собой лишь изменение формальных атрибутов юридического лица при том, что его деятельность не прекращается, и не возникает новых юридических лиц. Понятие «последней» бухгалтерской отчетности неуместно в отношении экономического субъекта, не прекращающего своей деятельности. Также неуместно вести речь о «первой» бухгалтерской отчётности экономического субъекта, который не является вновь возникшим.
Однако в российской практике бухгалтерского учета реорганизация в форме преобразования обычно выглядит так, будто один экономический субъект прекращает свою деятельность, а другой экономический субъект создаётся заново. Бухгалтерский учет стартует «с чистого листа» и годовая бухгалтерская отчетность преобразованного экономического субъекта, как правило, не включает информацию о фактах хозяйственной жизни до преобразования.
Необходимо определить необходимость составления последней и первой бухгалтерской отчетности экономическим субъектом при преобразовании, а также содержание годовой бухгалтерской отчетности преобразованного экономического субъекта за год, в котором осуществлено преобразование.
Решение
В случае, если реорганизация экономического субъекта представляет собой исключительно преобразование юридического лица из одной организационно-правовой формы в другую, такой субъект не обязан составлять и представлять последнюю бухгалтерскую отчетность до преобразования и первую бухгалтерскую отчетность после преобразования. Указанное не относится к требованиям по составлению передаточного акта или иного аналогичного документа, а также к составлению и представлению бухгалтерской отчетности на основании решений учредителей (собственников) или соглашений организации с другими лицами.
Реорганизация в форме преобразования не влияет на продолжительность отчетного года или любого промежуточного отчетного периода для бухгалтерской отчетности преобразованного экономического субъекта. Годовая (и любая промежуточная) бухгалтерская отчетность преобразованного экономического субъекта за год (промежуточный период), в котором произошло преобразование, должна включать информацию о фактах хозяйственной жизни, имевших место как до, так и после преобразования, в том числе сравнительные данные за предыдущий период.
Реорганизация в форме преобразования, как таковая, не является основанием для изменения оценки объектов бухгалтерского учета, а также изменений учетной политики экономического субъекта. Вместе с тем, преобразование может обусловить факты, являющиеся основанием для указанных изменений, например, изменения уставного капитала.
Основа для выводов
В случае осуществления реорганизации в форме преобразования экономический субъект по существу не меняется. У организации при прочих равных условиях не выбывают активы и обязательства и не возникают новые. Ни прекращения деятельности, ни создания нового субъекта не происходит. Организация лишь меняет свою юридическую форму и официальное наименование. Экономический субъект остается тем же самым.
С точки зрения экономического содержания отсутствуют основания менять каким-то образом порядок бухгалтерского учета в связи с преобразованием и осуществлять какие-либо записи по счетам бухгалтерского учета. Даже для изменения учетной политики реорганизацию, как таковую, нельзя считать достаточным основанием. Конечно, если в связи с изменением организационно-правовой формы организация поменяет направления деятельности, изменятся условия хозяйствования, то тогда учётная политика может быть пересмотрена. Но причиной такого пересмотра будут являться изменившиеся экономические условия, а не сам факт преобразования юридического лица.
С точки зрения положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» реорганизация в форме преобразования сама по себе не является фактом хозяйственной жизни, поскольку она не оказывает влияния на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (п.8 ст.3 402 ФЗ). При отсутствии факта хозяйственной жизни нет предмета для отражения в бухгалтерском учете. Необходимость записей по бухгалтерским счетам может быть обусловлена сопутствующими событиями, связанными с преобразованием. Например, если при такой реорганизации меняется величина уставного капитала, то потребуется сделать соответствующую запись по счету . Если при реорганизации в пользу третьих лиц будет отчуждаться какое-либо имущество или имущественные права, либо наоборот, организация получит имущество от третьих лиц, то в бухгалтерском учёте необходимо сделать записи по счетам учета соответствующих активов. Так же обстоит дело и с изменениями в обязательствах. Но в таких случаях речь идет не об отражении в бухгалтерском учете реорганизации в форме преобразования как таковой, а об отражении самостоятельных фактов хозяйственной жизни, которые сопутствуют преобразованию.
Формулировки норм статьи 16 Федерального закона «О бухгалтерском учете», в частности, требования составлять последнюю бухгалтерскую отчетность реорганизуемым юридическим лицом и первую бухгалтерскую отчетность возникшим юридическим лицом, всюду используют термин «возникшее» . В случае с реорганизацией в форме преобразования юридическое лицо не возникает. Оно получается путем преобразования ранее существовавшего юридического лица. Поэтому оно не является «возникшим».
Кроме того, в отношении формируемой бухгалтерской отчетности закон использует формулировки «последняя» отчетность, «первая» отчетность. В случае с реорганизацией в форме преобразования экономический субъект составлял бухгалтерскую отчетность до преобразования. И он продолжает её составлять после преобразования. Поэтому, какая бы отчетность ни формировалась в момент преобразования, она не может именоваться ни «последней», ни «первой».
Из всей бухгалтерской информации, включаемой в бухгалтерскую отчётность, в момент преобразования необходимы только данные бухгалтерского баланса, причем только текущие данные без сравнительных показателей. Но эти данные преобразуемая организация в любом случае формирует помимо бухгалтерской отчетности в виде передаточного акта. Поэтому необходимость в бухгалтерской отчетности в её классическом понимании, составляемой непосредственно в связи с преобразованием, отсутствует. Если же рассматривать годовую бухгалтерскую отчетность, составляемую организацией после преобразования, то ее полезность бесспорно выше, когда она включает данные о фактах хозяйственной жизни, имевших место как до, так и после преобразования, а также о фактах, связанных с самим преобразованием, и отражает данные за календарный год в сравнении с предыдущим годом как обычная годовая бухгалтерская отчетность. Если же организация рассматривает дату преобразования как стартовую точку для включения данных во все последующие отчетности и отсечет информацию о фактах, имевших место до преобразования, то первая сформированная «годовая» отчетность окажется во многом бесполезной, а её составление – бессмысленным.
Гражданский кодекс РФ (статья 57 «Реорганизация юридического лица»), обозначая юридические лица, которые получаются в результате реорганизации, использует понятие «создаваемое» юридическое лицо. Термин «вновь возникшее» юридическое лицо используется в ГК в статье 58, регулирующей вопросы правопреемства, для обозначения юридических лиц, образующихся при слиянии (пункт 1 статьи 58) и при разделении (пункт 3 статьи 58). В соответствии с пунктом 5 статьи 58 ГК при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не изменяются, за исключением прав и обязанностей в отношении учредителей (участников), изменение которых вызвано реорганизацией. Терминология, использованная в этой норме, позволяет сделать вывод о том, что при реорганизации в форме преобразования новых юридических лиц не возникает. Этот вывод косвенно подтверждается также последним абзацем пункта 5 статьи 58 ГК, согласно которому к отношениям, возникающим при реорганизации юридического лица в форме преобразования, не применяются правила статьи 60 Кодекса, обеспечивающие гарантии прав кредиторов реорганизуемого юридического лица.
Отсутствие оснований для изменения оценок объектов бухгалтерского учета в отношении реорганизации в форме преобразования подтверждается Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденными Приказом Минфина РФ от 20.05.2003 № 44н. Так, в пункте 14 этих Указаний, предусматривающем определение нового срока полезного использования и способа амортизации, а также начало начисление амортизации по основным средствам, доходным вложениям в материальные ценности и нематериальным активам, специально сделано исключение для реорганизации в форме преобразования. При этом в согласно пункту 45 Указаний начисление амортизации по основным средствам, доходным вложениям в материальные ценности и нематериальным активам преобразованной организации производится исходя из сроков полезного использования, установленных правопредшественником при принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в соответствии с действующими нормативными актами.
На том, что в случае преобразования при прочих равных условиях не прекращается деятельность экономических субъектов и не возникает новых экономических субъектов, построена информация Минфина РФ от 11 июля 2014 г. N ПЗ-12/2014 «О ведении бухгалтерского учета на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя». После воссоединения Крыма с Россией организации, созданные в этом регионе по законодательству Украины, должны были перерегистрироваться в качестве российских юридических лиц соответственно организационно-правовым формам, предусмотренным законодательством РФ. Иными словами, имело место массовое преобразование.
Положения ПЗ-12, описывающие порядок пересчёта бухгалтерских показателей из гривен в рубли, основаны на том, что у преобразуемых субъектов не прерывается. Исходя из части 5 ПЗ-12, бухгалтерская отчетность за 2014 год, в котором имело место преобразование, составляется за календарный год и охватывает данные как до, так и после перерегистрации субъектов, а также должна включать сравнительные показатели за 2013 год, как любая обычная бухгалтерская (финансовая) отчетность. Положения ПЗ-12 в целом подтверждают сделанный выше вывод о том, что в случае реорганизации в форме преобразования бухгалтерский учет экономического субъекта не прерывается, а требования статьи 16 Федерального закона «О бухгалтерском учете» по составлению реорганизуемыми юридическими лицами последней и первой бухгалтерской отчетности не относятся к преобразованию.
Налоговая и бухгалтерская отчетность при реорганизации в форме присоединения.
Вопрос: ООО «Волна» в данный момент находится в процессе реорганизации путем ее присоединения к ООО «Атланта». Кто и в каком порядке должен платить налог на прибыль, НДС, транспортный и земельный налог. Кто должен исполнить обязанность по подаче 2-НДФЛ за сотрудников ООО «Волна». Каков порядок представления бухгалтерской отчетности.
Ответ:
1. Налоговая отчетность и уплата налогов.
В соответствии со ст. 57 ГК РФ при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.
Пунктом 2 ст. 58 ГК РФ установлено, что при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.
Согласно п.1 ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.
Если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации) (п.2 ст. 55 НК РФ). При этом, данное правило не применяется
в отношении налогов, по которым налоговый период определен как месяц или квартал
(п.4 ст. 55 НК РФ). По таким налогам на определение налогового периода факт реорганизации не влияет.
Таким образом, по налогам, у которых налоговый период равен году, в случае реорганизации в течение года, налоговый период (последний налоговый период) определяется как период с начала текущего года и до даты реорганизации (Налог на прибыль, налог на имущество, транспортный, земельный налоги). По налогам, у которых налоговый период - месяц или квартал, в случае реорганизации налоговый период так же определяется как месяц или квартал (НДС, НДПИ).
Следует отметить, что НК РФ не установлены специальные сроки представления реорганизуемыми организациями или их правопреемниками налоговых деклараций за последний налоговый период деятельности реорганизуемой организации и сроки уплаты налогов по таким декларациям.
Учитывая положения п.3 ст. 50 НК РФ о неизменности сроков исполнения правопреемником обязанности
по уплате налогов реорганизованного юридического лица, полагаем, что налоговые декларации должны быть представлены в налоговый орган, а налог уплачен не позднее установленных частью второй НК РФ сроков представления налоговых деклараций и уплаты налогов за отчетный (налоговый) период, в котором произошла реорганизация.
Данное мнение неоднократно высказывалось контролирующими органами, например, в Письмах ФНС России от 25.06.2015 N ГД-4-3/11051@, Минфина России от 30.12.2014 N 03-03-06/1/68590, УФНС России по г. Москве от 10.02.2012 N 16-15/011630@.
Так же из приведенных выше норм НК РФ и разъяснений контролирующих органов следует, что если реорганизованная организация до окончания реорганизации, в том числе по причине не наступления срока уплаты налога и подачи декларации, не выполнила обязанности налогоплательщика, то сделать это должен правопреемник в установленные НК РФ сроки.
Таким образом, присоединяемая организация может (но не обязана) подать декларацию и уплатить налог за последний налоговый период по таким налогам как налог на прибыль, транспортный, земельный налоги в срок - до окончания реорганизации. Правопреемник обязан в сроки установленные НК РФ подать декларации и уплатить налоги за присоединенную
организацию:
- за последний налоговый период по налогам, у которых налоговый период - год, если данная обязанность не была ей выполнена до окончания реорганизации;
- за налоговый период, предшествующий реорганизации по налогам, у которых налоговый период - месяц или квартал, если данная обязанность присоединенной организацией не была выполнена до окончания реорганизации.
Как указано в запросе, завершение реорганизации планируется в ноябре 2015 года . Следовательно, последним налоговым периодом ООО «Волна» по налогу на прибыль, транспортному налогу, земельному налогу будет период январь - ноябрь 2015 года. По НДС последний налоговый период, за который должно отчитаться ООО «Волна» будет - 3 квартал 2015 года. Сроки подачи налоговых деклараций и уплаты налогов, в Вашем случае, приведены ниже.
1.1. Налог на прибыль.
Статьями 287 и 289 НК РФ установлены срок представления налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и срок уплаты налога по отчетным периодам - не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, а по итогам налогового периода - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Следовательно, при реорганизации в ноябре 2015 года ООО «Волна» может (но не обязан) уплатить налог и представить налоговую декларацию за период январь - ноябрь 2015 г. по месту своего учета до даты окончания реорганизации (исключения организации из ЕГРЮЛ). В противном случае, ООО «Атланта» (правопреемник) обязан будет уплатить налог и подать налоговую декларацию за этот период за ООО «Волна» - в срок до 28 марта 2016 года. Составление налоговой декларации за последний налоговый период организацией-правопреемником производится в соответствии с п. 2.7 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@ (зарегистрированным в Минюсте России 17.12.2014 N 35255). Перечень кодов, определяющих налоговый (отчетный) период, за который представлена налоговая декларация, приведен в Приложении N 1 к указанному Порядку. Для налоговых деклараций за последний налоговый период реорганизованной организации предусмотрен код "50", подлежащий указанию в Титульном листе (Листе 01) по реквизиту "Налоговый (отчетный) период (код)".
Примечание: см. Письма ФНС России от 25.06.2015 N ГД-4-3/11051@, Минфина России от 30.12.2014 N 03-03-06/1/68590, УФНС России по г. Москве от 10.02.2012 N 16-15/011630@.
1.2. Транспортный налог.
В соответствии с п. ст. 363, 363.1 НК РФ, ст. 3 Закон Кемеровской области от 28.11.2002 N 95-ОЗ "О транспортном налоге" уплата транспортного налога производится организациями не позднее 1 февраля года следующего за налоговым периодом, налоговая декларация представляется до 1 февраля года следующего за налоговым периодом. Авансовые платежи по транспортному налогу подлежат уплате до 1 числа второго месяца следующего за окончанием отчетного периода.
Следовательно, на момент реорганизации (ноябрь 2015 года) у ООО «Волна» должна быть исполнена обязанность по уплате авансового платежа (до 1 ноября 2015 года).
Обязанность по уплате налога за последний налоговый период (январь - ноябрь 2015 года), а так же подачи налоговой декларации может выполнить:
- либо ООО «Волна», но в срок до окончания реорганизации;
- либо ООО «Атланта», в срок до 01.02.16г.
Особенности заполнения декларации, в случае подачи ее правопреемником закреплены в Порядке заполнения декларации, утвержденном Приказом ФНС России от 20.02.2012 N ММВ-7-11/99@.
1.3. Земельный налог.
В соответствии с п.3 ст. 398 НКРФ налоговая декларация представляется один раз в год до 1 февраля года следующего за налоговым периодом. Сроки уплаты налога устанавливаются местным законодательством (так, например, в соответствии с Постановление Кемеровского городского Совета народных депутатов от 30.09.2005 N 263 земельный налог по земельным участкам, находящимся в г. Кемерово подлежит уплате до 1 февраля года следующего за налоговым периодом).
В рассматриваемом случае порядок представления деклараций и уплаты налога за последний налоговый период (январь - ноябрь 2015 года) аналогичен приведенному выше (по транспортному налогу).
1.4. НДС.
Как указывалось выше, нормы п.2 ст. 55 НК РФ (определяющие последний налоговый период реорганизованной организации), не применяются в отношении налогов, для которых налоговый период установлен как квартал или месяц. В таких случаях при создании, ликвидации, реорганизации организации изменение отдельных налоговых периодов производится по согласованию с налоговым органом по месту учета налогоплательщика.
Статьей 163 НК РФ налоговый период для исчисления НДС установлен как квартал.
Следовательно, если реорганизация будет завершена в ноябре 2015 года, последним налоговым периодом в целях исчисления НДС у ООО «Волна» будет 3 квартал 2015 года, если иное не будет согласовано с налоговым органом.
На основании п.1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода.
В соответствии с п.5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, налоговая декларация за 4 квартал 2015 года будет подана ООО «Атланта» в срок до 25 января 2016 года. При этом, в данной декларации должны быть отражены операции, признаваемые объектом обложения НДС, как совершенные ООО «Атланта» в 4 квартале 2015 года, так и совершенные ООО «Волна» за период 01.10.15 - по дату окончания реорганизации.
Примечание: см. Письмо УФНС РФ по г. Москве от 21.04.2010 №16-15/042728@.
1.5. Подача сведений о доходах физических лиц (форма 2- НДФЛ)
В соответствии со ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Статьей 50 НК РФ установлено правопреемство вновь возникших юридических лиц только в части исполнения обязанности по уплате налогов. При этом возможность исполнения обязанности по представлению сведений о доходах физических лиц правопреемниками реорганизованного юридического лица НК РФ не предусмотрена.
Порядок правопреемства при реорганизации юридического лица в части представления сведений о доходах физических лиц законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не установлен.
В случае реорганизации налогового агента либо его ликвидации деятельность налогового агента прекращается до окончания налогового периода.
В этой связи сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ должны быть представлены ликвидируемой (присоединенной) организацией за последний налоговый период, которым в соответствии с п. 3 ст. 55 НК РФ является период времени от начала года до дня завершения реорганизации в форме ликвидации. Данное мнение высказано в Письмах ФНС РФ от 26.10.2011 N ЕД-4-3/17827@, Минфина России от 19.07.2011 N 03-04-06/8-173 , УФНС по г. Москве от 21.04.2010 N 16-15/042728@ .
Таким образом, ООО «Волна» обязана представить в налоговые органы 2-НДФЛ по доходам, выплаченным в 2015 году до момента прекращения своей деятельности (внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ).
2. Бухгалтерская отчетность.
При реорганизации в форме присоединения реорганизуемая организация (ООО "Волна"), прекращающая свою деятельность, составляет заключительную бухгалтерскую отчетность
на день, предшествующий дате внесения записи в ЕГРЮЛ о прекращении ее деятельности за период с 1 января текущего года до даты окончания реорганизации (п. 2 , 3 ст. 16 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее по тексту Закон 402-ФЗ).
Следовательно, в Вашем случае, ООО «Волна» обязан представить бухгалтерскую отчетность в ноябре 2015 года (на дату окончания реорганизации) за период январь - ноябрь 2015 года.
Заключительная отчетность составляется в соответствии с ПБУ 4/99 , Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утв. Приказ ом Минфина России от 20 мая 2003 г. N 44н).
Следует отметить, что заключительная отчетность представляется в полном объеме (Бухгалтерский баланс, Отчет о финансовых результатах и Приложения к ним), так как иного состава отчетности законодательно не закреплено, в том числе и при реорганизации.
Отчетность правопреемника формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения числовых показателей заключительной отчетности прибывающей фирмы с учетом отраженных ею в бухучете операций. При этом суммирование числовых показателей отчетов о прибылях и убытках правопреемника и присоединяющейся фирмы за отчетные периоды до даты госрегистрации прекращения деятельности не производится.
Киличенкова О.Я.
аудитор KГ «Что делать Консалт»
Материал предоставил журнал "Российский налоговый курьер" № 8 2005
Предпринимательская деятельность в условиях рыночной экономики вынуждает многие предприятия осуществлять реорганизацию. Эта процедура призвана вывести компанию из кризиса, оптимизировать расходы, расширить сферу деятельности. Как правильно отразить операции по реорганизации в заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемой фирмы и во вступительном балансе возникших организаций, вы узнаете из статьи.
Реорганизация - один из способов образования новых и прекращения деятельности действующих юридических лиц. Решение о реорганизации принимают учредители либо уполномоченные органы юридического лица (ст. 57 ГК РФ). Реорганизация может проходить в форме слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования.
Порядок отражения в бухгалтерской отчетности информации о реорганизации юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, установлен в Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (далее - Методические указания). Документ утвержден приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н.
Документальное оформление реорганизации
Отразить в отчетности сведения о реорганизации фирмы бухгалтер сможет после того, как получит все необходимые для этого документы . Их перечень приведен в пункте 4 Методических указаний. Это:Учредительные документы вновь образованных организаций, а также их свидетельства о государственной регистрации;
Решение о реорганизации (договор о слиянии или присоединении);
Передаточный акт или разделительный баланс.
В решении (договоре) указывается конкретная форма реорганизации. Этот документ составляется в произвольной форме. В нем отражаются (п. 3 Методических указаний):
1) сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств;
2) способ оценки передаваемого (принимаемого) в порядке правопреемства имущества и обязательств;
3) лицо, которое отвечает по обязательствам реорганизуемой фирмы, возникающим в результате ее текущей деятельности после утверждения передаточного акта (разделительного баланса);
4) размер и порядок формирования уставного капитала возникших организаций и реорганизуемой фирмы;
5) особенности распределения чистой прибыли реорганизуемых фирм.
В передаточном акте (разделительном балансе) устанавливается порядок правопреемства по всем обязательствам реорганизованного юридического лица, в том числе по обязательствам, оспариваемым сторонами (ст. 59 ГК РФ). Типовые формы передаточного акта и разделительного баланса законодательно не утверждены. Поэтому они могут быть составлены в произвольной форме.
В передаточный акт и разделительный баланс можно включить такие приложения (п. 4 Методических указаний):
Бухгалтерскую отчетность реорганизуемой фирмы;
Акты (описи) инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемой фирмы;
Первичные документы по передаваемому имуществу;
Расшифровки кредиторской и дебиторской задолженностей.
Учредители сами определяют способ оценки имущества, передаваемого (принимаемого) при реорганизации фирмы. Об этом сказано в пункте 7 Методических указаний. Например, основные средства и нематериальные активы можно оценивать как по остаточной, так и по текущей рыночной стоимости, а материалы и товары - по рыночной стоимости либо по фактической себестоимости. В любом случае стоимость имущества, отраженная в передаточном акте (разделительном балансе), должна совпадать с аналогичными показателями инвентарных описей.
Заключительная бухгалтерская отчетность
При слиянии, преобразовании и разделении заключительная бухгалтерская отчетность составляется за период с начала отчетного года по день, предшествующий дате внесения в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о вновь возникших организациях, а при присоединении - на день, предшествующий записи о прекращении деятельности (ликвидации) последней из присоединенных организаций.Заключительную отчетность составляют и представляют в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности. В пояснительной записке к заключительной бухгалтерской отчетности необходимо указать (п. 47 Методических указаний):
Основания для проведения реорганизации;
Документы по передаче имущества и обязательств правопреемнику;
Документы, подтверждающие закрытие, переоформление расчетных и других банковских счетов реорганизуемой фирмы;
Сведения о снятии с учета реорганизуемой фирмы в налоговой инспекции, органах ПФР, ФСС России и др.
В бухгалтерском учете закрываются счета учета прибылей и убытков и отражается направление чистой прибыли на цели, определенные решением (договором) учредителей.
Расходы, связанные с реорганизацией, признаются фирмами, участвующими в реорганизации, в качестве внереализационных расходов соответствующего периода. Они отражаются в бухгалтерском учете организации, которая осуществила расходы, и в заключительной бухгалтерской отчетности. Речь идет о расходах, связанных с государственной регистрацией возникших фирм, внесением соответствующих изменений в учредительные документы и др. В отчете о прибылях и убытках эти внереализационные расходы отражаются отдельной строкой.
Между датой передаточного акта (разделительного баланса) и датой внесения в ЕГРЮЛ соответствующей записи о возникших организациях может пройти достаточно много времени. В этот период реорганизуемая фирма продолжает вести текущую деятельность. Эти доходы и расходы должны быть отражены в заключительной отчетности реорганизуемой (а не новой) фирмы. Как следствие - данные передаточного акта (разделительного баланса) отличаются от показателей заключительной отчетности. Согласно пункту 10 Методических указаний в пояснительной записке или уточнениях к передаточному акту (разделительному балансу) можно дать пояснения по этому поводу.
Вступительная бухгалтерская отчетность
Юридические лица, возникшие в результате реорганизации, на начало отчетного периода (дату государственной регистрации) данные об имуществе и обязательствах отражают во вступительной бухгалтерской отчетности. Эти данные формируются на основании передаточного акта (разделительного баланса), а также показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных фирм, составленной с учетом изменений в составе и стоимости передаваемого имущества и обязательств, возникших за период реорганизации.Уставный капитал возникшей организации
При реорганизации фирмы учредители определяют величину уставных капиталов создаваемых фирм, и в зависимости от этого нужно скорректировать соответствующие показатели вступительной бухгалтерской отчетности. Порядок корректировки одинаков при всех формах реорганизации. Он установлен в Методических указаниях. Например, сумма уставного капитала новой организации равна сумме уставных капиталов реорганизованных фирм. В этом случае она указывается по строке 410 «Уставный капитал» вступительного баланса.А если уставный капитал новой организации превысил сумму уставных капиталов реорганизованных фирм? На сумму прироста нужно уменьшить добавочный капитал (строка 420) или нераспределенную прибыль (строка 470) новой организации. Все зависит от того, за счет каких средств учредители увеличивают уставный капитал.
Формула . Расчет стоимости чистых активов
Если уставный капитал уменьшен, на разницу следует увеличить нераспределенную прибыль фирмы (строка 470 баланса).
Но и это еще не все. Бухгалтер также должен сравнить величину уставного капитала возникшей фирмы со стоимостью ее чистых активов. И если эта стоимость окажется больше, на сумму превышения нужно увеличить добавочный капитал (строка 420 баланса). Но это относится только к акционерным обществам. Все остальные фирмы увеличивают на эту разницу нераспределенную прибыль (строка 470 баланса).
Если стоимость чистых активов меньше величины уставного капитала, на эту разницу уменьшается сумма нераспределенной прибыли или увеличивается размер непокрытых убытков (строка 470 баланса).
При расчете стоимости чистых активов следует руководствоваться Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным совместным приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 № 10н, 03-6/пз. Стоимость чистых активов можно определить по формуле.
| ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ | |
|
Рассмотрим особенности формирования вступительной бухгалтерской отчетности при разных формах реорганизации.
Реорганизация в форме слияния
Слиянием признается создание нового юридического лица с передачей ему всех прав и обязанностей двух или нескольких юридических лиц и прекращением деятельности последних (ст. 58 ГК РФ).Возникшая фирма во вступительной бухгалтерской отчетности на дату государственной регистрации отражает показатели согласно данным передаточного акта и построчного объединения (суммирования) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных предприятий. При наличии непокрытых убытков прошлых лет у одной (нескольких) из объединяемых фирм эти убытки вычитаются из суммарного показателя нераспределенной прибыли других фирм.
Если при реорганизации в форме слияния обязательство прекращается из-за того, что должник и кредитор - это одно и то же лицо, во вступительный бухгалтерский баланс возникшей организации не включаются:
Числовые показатели, отражающие взаимную дебиторскую (кредиторскую) задолженность между реорганизуемыми фирмами;
Финансовые вложения одних реорганизуемых фирм в уставные капиталы других;
Иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых фирм.
В соответствии с пунктом 17 Методических указаний числовые показатели отчетов о прибылях и убытках фирм, реорганизуемых в форме слияния, во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей организации не суммируются.
ПРИМЕР 1
Участники ООО «Альфа» и ООО «Омега» в феврале 2005 года приняли решение о слиянии и создании ООО «Гамма». На основании бухгалтерской отчетности 30 марта 2005 года был составлен и утвержден передаточный акт.
За период до госрегистрации ООО «Гамма» между реорганизованными фирмами были осуществлены следующие операции. В апреле ООО «Альфа» реализовало ООО «Омега» товары на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.), а также понесло расходы, связанные с реорганизацией, в сумме 10 000 руб.
Таблица 1 . Данные балансов ООО «Альфа», ООО «Омега» и ООО «Гамма», тыс. руб.
Показатель | ООО «Альфа» | ООО«Омега» | ООО«Гамма» |
| Внеоборотные активы | 3320 | 3080 | 6400 |
| Оборотные активы, в том числе дебиторская задолженность* | 3180 | 2100 | 5162 (3180 – 118 + 2100) |
| Баланс | 6500 | 5180 | 11 562 |
| Уставный капитал | 4000 | 3000 | 8500** |
| Нераспределенная прибыль | 500 | 1000 | - |
| Долгосрочные обязательства | 2000 | - | 2000 |
| Краткосрочные обязательства, в том числе кредиторская задолженность* | - | 1180 | 1062 (1180 – 118) |
| Баланс | 6500 | 5180 | 11 562 |
| Чистые активы | 4500 | 4000 | 8500
(11 562 – 2000 – 1062) |
* Задолженность образовалась за счет реализации товаров ООО «Альфа».
** Величина уставного капитала ООО «Гамма» увеличена за счет нераспределенной прибыли ООО «Альфа» и ООО «Омега». Она составила 8 500 000 руб. (4 000 000 руб. + 3 000 000 руб. + 500 000 руб. + + 1 000 000 руб.).
Запись в ЕГРЮЛ о возникновении ООО «Гамма» внесена в мае 2005 года. Уставный капитал созданной организации увеличен за счет нераспределенной прибыли ООО «Альфа» и ООО «Гамма». Его величина соответствует сумме чистых активов.
В бухгалтерском учете ООО «Альфа» в апреле 2005 года сделаны записи:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
118 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
80 000 руб. - списана себестоимость товаров;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
18 000 руб. - начислен НДС с выручки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
20 000 руб. - отражена прибыль от реализации;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 60
10 000 руб. - отражена стоимость услуг сторонней организации, связанных с реорганизацией;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
10 000 руб. - оплачено за услуги;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91
10 000 руб. - отражен убыток от внереализационной операции.
В бухгалтерском учете ООО «Омега» в апреле 2005 года сделаны записи:
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
100 000 руб. - оприходованы товары;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
18 000 руб. - отражен предъявленный НДС.
Данные заключительной бухгалтерской отчетности ООО «Альфа» и ООО «Омега», а также показатели вступительной бухгалтерской отчетности ООО «Гамма» приведены в табл. 1.
Реорганизация в форме присоединения
Присоединением считается прекращение одного или нескольких юридических лиц с передачей всех прав и обязанностей другому, ранее созданному юридическому лицу в соответствии с передаточным актом (ст. 58 ГК РФ).Особенности формирования показателей бухгалтерской отчетности при такой форме реорганизации установлены в разделе V Методических указаний.
Заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией на день, предшествующий внесению в Государственный реестр записи о прекращении ее деятельности. При этом счет учета прибылей и убытков закрывается и сумма чистой прибыли присоединяющейся организации распределяется по договору о присоединении, подписанному учредителями.
Организация, к которой присоединяются, счет учета прибылей и убытков в бухгалтерской отчетности не закрывает (текущий отчетный год для нее не прерывается) и заключительную бухгалтерскую отчетность на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяемой организации не формирует.
Бухгалтерская отчетность правопреемника составляется на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций. Показатели такой отчетности формируются на основании данных передаточного акта путем построчного объединения числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющихся организаций и числовых показателей бухгалтерской отчетности правопреемника (п. 23 Методических указаний).
В бухгалтерской отчетности правопреемника (на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций) отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о присоединении.
ПРИМЕР 2
Организация А присоединяется к организации В. Договором о присоединении предусмотрено увеличение уставного капитала возникшей организации до 10 000 000 руб., в том числе за счет нераспределенной прибыли присоединяющейся организации. Стоимость чистых активов правопреемника меньше величины его уставного капитала. Показатели бухгалтерской отчетности организаций А и В приведены в табл. 2.
Таблица 2 . Показатели бухгалтерских балансов организаций А и В, тыс. руб.
Показатель | Организация А | Организация В | Организация В (после присоединения) |
| Внеоборотные активы | 5000 | 4000 | 9000 |
| Оборотные активы | 3100 | 5000 | 8100 |
| Баланс | 8100 | 9000 | 17 100 |
| Уставный капитал | 5000 | 4000 | 10 000 |
| Нераспределенная прибыль | 400 | - | (600)* |
| Долгосрочные обязательства | 2000 | 3000 | 5000 |
| Краткосрочные обязательства | 700 | 2000 | 2700 |
| Баланс | 8100 | 9000 | 17 100 |
| Чистые активы | 5400
(8100 – 2000 – 700) | 4000
(9000 – 3000 – 2000) | 9400
(17 100 – 5000 – 2700) |
* Согласно пункту 25 Методических указаний если стоимость чистых активов правопреемника окажется меньше величины уставного капитала, разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе правопреемника в разделе «Капитал и резервы» по строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в круглых скобках. По данным примера сумма превышения величины уставного капитала над величиной чистых активов равна 600 000 руб. (9 400 000 руб. – 10 000 000 руб.). Она отражается по строке 470 баланса в круглых скобках.
Реорганизация в форме разделения
Под разделением понимается прекращение деятельности юридического лица с передачей всех его прав и обязанностей вновь созданным юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом.При этой форме реорганизации числовые показатели бухгалтерской отчетности реорганизуемой фирмы разделяются. Никаких записей в связи с этим в бухучете не производится. Все расходы по текущей деятельности реорганизуемой фирмы, произведенные в период с даты утверждения разделительного баланса до внесения в ЕГРЮЛ записи о новых организациях, отражаются в общем порядке.
На день, предшествующий внесению в ЕГРЮЛ записи о возникших организациях, в бухгалтерский учет реорганизуемой организации вносятся записи по закрытию счетов учета продаж, прочих доходов и расходов и формированию нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) для составления заключительной бухгалтерской отчетности.
Вступительная бухгалтерская отчетность каждой новой организации составляется на дату их государственной регистрации на основании разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованной фирмы.
ПРИМЕР 3
ООО «Гамма» реорганизуется в форме разделения. В результате создаются ООО «Альфа» и ООО «Омега». Уставный капитал ООО «Гамма» - 8 000 000 руб.
В соответствии с решением учредителей о разделении величина уставного капитала ООО «Альфа» - 4 000 000 руб., а ООО «Омега» - 3 000 000 руб.
Показатели бухгалтерской отчетности организаций «Альфа», «Омега» и «Гамма» представлены в табл. 3.
Таблица 3 . Показатели балансов организаций «Альфа», «Омега» и «Гамма», тыс. руб.
Показатель | ООО«Гамма» | ООО«Альфа» | ООО«Омега» |
| Внеоборотные активы | 10 000 | 4000 | 6000 |
| Оборотные активы | 3100 | 2000 | 1100 |
| Баланс | 13 100 | 6000 | 7100 |
| Уставный капитал | 8000 | 4000 | 3000 |
| Нераспределенная прибыль | - | 1000* | |
| Долгосрочные обязательства | 1100 | 1000 | 100 |
| Краткосрочные обязательства | 4000 | 1000 | 3000 |
| Баланс | 13 100 | 6000 | 7100 |
| Чистые активы | 8000
(13 100 – 1100 – 4000) | 4000
(6000 – 1000 – 1000) | 4000
(7100 – 100 – 3000) |
* В решении учредителей о разделении предусмотрено уменьшение величины уставных капиталов организаций, возникших в результате реорганизации, по сравнению с уставным капиталом реорганизуемой фирмы. Во вступительной бухгалтерской отчетности возникших организаций отражается величина уставного капитала, зафиксированная в решении учредителей о разделении, а разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе правопреемников в разделе «Капитал и резервы» по строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Реорганизация в форме выделения
Выделением признается создание одного или нескольких юридических лиц с передачей ему (им) части прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица (в соответствии с разделительным балансом) без прекращения последнего (ст. 58 ГК РФ).При реорганизации в форме выделения у реорганизуемой фирмы меняется только объем имущества и обязательств. Текущий отчетный год для нее не прерывается, счет учета прибылей и убытков она не закрывает и заключительную бухгалтерскую отчетность не формирует (п. 33 Методических указаний).
При составлении разделительного баланса числовые показатели бухгалтерской отчетности реорганизуемой фирмы разделяются. В отчете о прибылях и убытках числовые показатели разделять не нужно.
Возникшая организация составляет вступительную бухгалтерскую отчетность на основании разделительного баланса с учетом всех изменений, которые реорганизуемая фирма должна отразить в бухгалтерской отчетности на дату государственной регистрации новой организации.
Уставный капитал новой фирмы отражается во вступительной бухгалтерской отчетности в соответствии с решением учредителей о реорганизации. Методическими указаниями предусмотрены два варианта формирования уставного капитала:
1) уставный капитал реорганизуемой организации не изменяется, а уставный капитал возникшей организации формируется путем передачи в качестве взноса имущества. В этом случае передача имущества отражается в бухгалтерской отчетности у реорганизуемой организации как финансовые вложения, а у выделяемой организации - как взнос в уставный капитал;
2) по решению учредителей уставный капитал реорганизуемой фирмы разделяется.
Пунктом 39 Методических указаний установлен порядок отражения разницы между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей организации.
Такой же порядок отражения разницы применяется и при составлении баланса реорганизуемой фирмы на дату регистрации новой организации.
ПРИМЕР 4
Учредители ООО «Альфа» приняли решение о реорганизации в форме выделения и создании ООО «Бета» с уставным капиталом 10 000 руб. Уставный капитал ООО «Альфа» не изменяется. В качестве взноса в уставный капитал ООО «Бета» передаются материалы по фактической себестоимости - 8000 руб.
В бухучете ООО «Альфа» передача материалов в качестве взноса в уставный капитал отражается так:
ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 10
8000 руб. - отражена фактическая стоимость материалов, переданных в уставный капитал ООО «Бета» .
У новой фирмы во вступительном балансе в составе оборотных активов отражается оценочная стоимость материалов - 10 000 руб. Эта же сумма указывается по строке «Уставный капитал».
Показатели вступительной бухгалтерской отчетности организации «Бета» приведены в табл. 4.
Реорганизация в форме преобразования
Преобразование юридического лица состоит в его прекращении и образовании на его основе юридического лица другой организационно-правовой формы. К новой организации переходят права и обязанности реорганизованной фирмы (ст. 58 ГК РФ).Таблица 4 . Показатели вступительного баланса ООО «Бета», руб.
* Согласно пункту 39 Методических указаний если стоимость чистых активов фирмы, возникшей в результате реорганизации в форме выделения, окажется больше величины ее уставного капитала, зафиксированного в решении учредителей, разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе по строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». По данным примера эта разница составляет 5000 руб. (15 000 руб. – 10 000 руб.).
Реорганизуемая фирма при составлении заключительной бухгалтерской отчетности на день, предшествующий регистрации возникшей организации, закрывает счета учета прибылей и убытков и распределяет (согласно решению учредителей) суммы чистой прибыли. Во вступительную бухгалтерскую отчетность новой фирмы переносятся показатели из заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации.
ПРИМЕР 5
Учредители ЗАО «Альфа» приняли решение о преобразовании организации в ООО «Бета». Уставный капитал ЗАО «Альфа» - 12 000 000 руб., а ООО «Бета» - 10 000 000 руб.
Показатели заключительного баланса ЗАО «Альфа» и вступительного баланса ООО «Бета» приведены в табл. 5.
Таблица 5 . Показатели балансов организаций «Альфа» и «Бета», тыс. руб.
* Уставный капитал ООО «Бета» уменьшен на 2000 руб. (12 000 руб. – 10 000 руб.). Одновременно на эту сумму следует увеличить показатель нераспределенной прибыли во вступительном балансе - 3000 руб. (1000 руб. + 2000 руб.).