Момент определения налоговой базы по НДС привязан к такому понятию как отгрузка. О том, что следует под ней понимать, специалисты Минфина России рассказали в письме от 28.08.2017 № 03-07-11/55118 .
Предположим, компания реализует товары по договору поставки. Им предусмотрено, что право собственности на товар переходит к покупателю в момент поступления товара на склад покупателя. С фактической даты отгрузки и до даты получения покупателем товар находится в собственности продавца и учитывается у него в бухгалтерском учете на счете 45 «Товары отгруженные». В какой момент продавец должен начислить на стоимость отгруженного товара НДС?
Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объект налогообложения - это реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. А налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения (п. 1 ст. 53 НК РФ).
В пункте 3 ст. 11 НК РФ сказано, что понятия «объект налогообложения», «налоговая база» и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ. Поэтому обратимся к положениям главы 21 НК РФ.
Для целей НДС объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В пункте 1 ст. 167 НК РФ содержатся положения о моменте определения налоговой базы по НДС. Им является наиболее ранняя из следующих дат:
день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг);
день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Законодательство о налогах и сборах не содержит понятия «отгрузка». Нет его и в других отраслях законодательства.
В комментируемом письме специалисты Минфина России пришли к следующему выводу. Если при реализации товаров наиболее ранней из дат, установленных п. 1 ст. 167 НК РФ, является дата отгрузки товаров, обязанность по начислению НДС у продавца возникает на дату отгрузки товаров независимо от момента перехода права собственности, установленного договором. При этом продавец обязан выставить счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товаров (п. 3 ст. 168 НК РФ). Приведем логику рассуждений финансистов.
На основании п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными учетными документами. При этом первичка должна содержать обязательные реквизиты, в частности дату составления документов и содержание факта хозяйственной жизни. В связи с этим датой отгрузки (передачи) товаров в целях НДС признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товара покупателю.
С 1 января НДС - только «по отгрузке». Необходимость начислять налог с еще не оплаченных поставок означает отвлечение и даже нехватку денег на то, чтобы отдать налог бюджету. Решить эту проблему можно разными способами. Одни позволяют отложить начисление НДС до тех пор, пока покупатель не заплатит, другие - запастись вычетами, третьи - привлечь деньги со стороны.
Запастись вычетами на два года
Можно при помощи дружественной фирмы, с которой у вашей компании «общий карман» (к примеру, вы принадлежите одному холдингу). Важно, чтобы нынешняя учетная политика для НДС у этой фирмы была отлична от вашей.
Создать запас вычетов позволяет разница в правилах, которые установлены на переходный период для фирм, считающих сейчас НДС «по оплате» и «по отгрузке» (ст. 2 Закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ). Последние поставят к вычету входной НДС по всем не оплаченным на 31 декабря покупкам в течение первого полугодия 2006 года (по 1/6 каждый месяц или по половине – каждый квартал в зависимости от продолжительности налогового периода). А первые могут не начислять НДС на отгрузки 2005 года до тех пор, пока не получат за них деньги от покупателей. Если те до конца 2007 года так за поставленную им продукцию и не заплатят, налог все-таки нужно будет начислить – в январе или в I квартале 2008 года.
Представьте, что в декабре 2005 года фирма с НДС «по оплате» поставит товар фирме с НДС «по отгрузке», которая деньги за него перечислит только в январе 2008 года. Тогда предъявленную в стоимости товара сумму НДС вторая фирма полностью поставит к вычету уже к середине 2006 года. А к уплате в бюджет эту сумму первая фирма начислит только полтора года спустя – в январе 2008 года.
Вот и источник денег для уплаты в эти полтора года НДС по отгрузке. Понятно, что чем больше стоимость поставки, тем больше будет этот источник. Возможно, в результате у второй фирмы получится НДС к возмещению из бюджета. Известно, что получить его оттуда не так-то просто, поэтому часть своей деятельности первая фирма может перевести на вторую. Тогда начисляемый с отгрузок НДС она будет зачитывать в счет суммы налога к возмещению. Если же это невозможно и деньги необходимы первой фирме, то «высвободившуюся» в результате применения вычетов сумму вторая компания может передать ей, например, по договору займа. Тогда в январе 2008 года будет удобно провести между фирмами зачет взаимных требований по оплате товара и возврату займа.
Понятно, что у декабрьской поставки помимо задачи изыскать деньги на грядущую уплату НДС «по отгрузке» должна быть еще какая-то лежащая на поверхности деловая цель. Иначе велик риск, что налоговики обвинят обе компании в недобросовестности. Или того хуже, заявят, что сделка направлена исключительно на «выкачку» денег из бюджета, а значит, она противоречит основам правопорядка, и, следовательно, все полученное по ней обе стороны должны отдать государству (ст. 169 ГК). Например, инспекторы наверняка так и поступят, если фирма из нашего примера продаст другой свое основное средство, а потом возьмет его же в аренду или ссуду. И хотя это просто один из вариантов совершенно законного привлечения оборотных средств, оправдываться, возможно, придется в суде.
Кто поддержит вычетом в трудную минуту
Счет-фактура поставщика и оприходование поставленного им товара – вот и все, что понадобится покупателю для вычета НДС с 1 января 2006 года. Оплата товара перестанет быть необходимым условием. «Это упрощает оптимизацию величины сумм НДС, уплачиваемых в бюджет, так как оформить при необходимости задним числом накладную, акт выполненных работ или оказанных услуг и счет-фактуру можно, а сделать банковский перевод за прошедшие дни нельзя», – отмечает аудитор Владимир Калинин из юридической фирмы «Клифф». Проще говоря, появляется возможность перераспределять вычеты НДС между периодами. Например, заполняя декларацию за истекший месяц, вы видите, что сумма НДС к уплате в бюджет получается для вашей фирмы «неподъемной». Тогда в текущем месяце какие-то из покупок вы можете оформить месяцем предыдущим. Если, конечно, поставщики согласятся.
А они могут и не согласиться, ведь для них это будет означать увеличение начисленного НДС за предыдущий месяц. Более того, они тоже наверняка станут распределять свои отгрузки по месяцам так, чтобы начисленный в каждом из них НДС не намного превышал вычеты. Поэтому вы можете получить отказ поставить вашей фирме нужный ей товар в конце месяца с предложением приобрести его в начале следующего. Согласятся же, скорее всего, те поставщики, которые платят НДС поквартально, причем при условии, что оба месяца, между которыми вы хотите перераспределить покупки, находятся внутри одного квартала.
Кто-то в подобных ситуациях предпочтет прибегать к помощи однодневок или обнальных фирм, которые «поставят» фиктивные товары, работы или услуги на любые суммы, «нарисовав» счета-фактуры, накладные и акты с нужными вам датами.
Тем же, кто с законом дружен, Артем Кузьминых, управляющий партнер компании «КУЗЬМИНЫХ И ПАРТНЕРЫ», советует взаимодействовать с другими фирмами – такими, которым начисление НДС в нужном вам месяце не страшно. «В роли вспомогательных фирм, кроме банальных однодневок, могут выступать и вполне “белые” компании, у которых в интересующих вас периодах сложился НДС к возмещению из бюджета. Это экспортеры, фирмы, только что купившие дорогостоящие основные средства или большие партии сырья, материалов, товаров и заявившие весь заплаченный их поставщикам НДС к вычету, производители продукции, облагаемой НДС по ставке 10 процентов, сырье для производства которой облагается по 18-процентной ставке и т. п.», – уточняет г-н Кузьминых. Кстати, на роль такой фирмы годится и компания, которая вместе с вашей запасется вычетами на пару ближайших лет при помощи «переходных» положений Закона № 119-ФЗ.
Вот эти вспомогательные фирмы и могут стать источником вычетов, необходимых для уменьшения суммы НДС в том периоде, когда у вашей фирмы возникает много неоплаченных отгрузок.
«Схемы возможны разные, но основа у всех одинакова. Вспомогательная фирма поставляет вашей компании товар. При этом НДС она, конечно, начисляет, но не платит – он нивелируется полагающимся ей возмещением налога из бюджета. Оприходовав этот товар, НДС по нему ваша фирма берет к вычету, компенсируя тем самым сумму налога, начисленную с не оплаченных до конца периода отгрузок. В будущем, когда деньги за них придут и будет из чего заплатить НДС, товар, приобретенный у вспомогательной фирмы, ваша компания продает с символической наценкой ей же. Возникает НДС с реализации, его ваша компания и платит подошедшими деньгами. А вспомогательная фирма ставит этот налог к вычету, то есть в итоге она ничего не теряет.
Естественно, перечислять живые деньги от вашей фирмы к вспомогательной, а затем обратно, не нужно – достаточно оформить взаимозачет», – объясняет Артем Кузьминых. Продажу вспомогательной фирме товара, приобретенного у нее же, объяснить проверяющим просто: он не пригодился и вы его вернули. На том, что возврат продавцу качественного товара есть не что иное, как его обратная реализация, давно настаивают сами же налоговые чиновники (см. октябрьский номер «Расчета» за 2004 год, стр. 32). А чтобы вопрос вообще не возник, можно в договоре на поставку вам товара изначально предусмотреть обязанность вспомогательной фирмы выкупить его у вашей компании обратно, если вы, например, не сможете его никому продать.
Но и такие фирмы не всегда смогут прийти вам на помощь. Ведь для них поставка вам будет означать не только начисление НДС, но еще и увеличение налоговой базы по налогу на прибыль. И если у такой фирмы есть запас вычетов по НДС, то еще не факт, что у нее достаточно расходов в налоговом учете. Впрочем, проблемы не будет, если и поставку, и обратную продажу вы проведете внутри одного квартала, ведь налог на прибыль платят поквартально.
Особое условие с судебной перспективой
Отложить начисление НДС до получения денег от покупателей можно, предусматривая в договорах с ними переход права собственности на товар или результат работ в момент их оплаты. Тогда только в момент оплаты и возникнет объект НДС, то есть реализация (п. 1 ст. 146 НК). Но это прямой путь в суд. Налоговые чиновники убеждены, что независимо от момента перехода права собственности, НДС в 2006 году необходимо начислять в момент физической передачи товара или результата работ (об этом «Расчет» писал в сентябрьском номере на стр. 52). С ними можно будет спорить. Ведь в этом случае получится, что нужно определить налоговую базу и начислить налог до того, как возник его объект – реализация. Меж тем налоговая база представляет собой стоимостную характеристику объекта налога (п. 1 ст. 53 НК). То есть пока нет объекта, не может быть и налоговой базы. А значит, определить ее можно не раньше, чем появится сам объект, в случае с НДС – только в момент перехода права собственности. Кроме того, обязанность рассчитать налоговую базу и заплатить налог существует исключительно при наличии его объекта (это следует из п. 1 ст. 44 и п. 1 ст. 38 НК).
Налоговики и сейчас от тех, кто считает НДС «по отгрузке», требуют начислять НДС в момент физической передачи товара. Несмотря на это, до сих пор арбитражных споров с ними на сей счет не было, видимо, потому, что проще выбрать учетную политику «по оплате», чем судиться. Поскольку в 2006 году выбор исчезнет, арбитражная практика скорее всего со временем появится. Решив поучаствовать в ее создании, начните с малого. Предусмотрите переход права собственности после оплаты в договоре на какую-нибудь одну поставку небольшой стоимости. Начислите НДС в периоде получения денег за товар. Когда инспекторы с этим не согласятся, оспорьте их решение в суде. Известно, что судьи смелее принимают решения не в пользу бюджета, когда спор идет о небольшой сумме. Если свою правоту вам удастся отстоять во всех инстанциях вплоть до кассационной, можно таким образом откладывать до момента оплаты начисление уже крупных сумм НДС.
Однако постоянно поступать так будет неудобно – хотя бы потому, что судиться с инспекторами вашей фирме тогда придется, скорее всего, непрерывно. Поэтому ждать с начислением НДС до оплаты имеет смысл, только когда речь идет о значительных для вашей фирмы суммах НДС. Кроме того, не всякий покупатель согласится на такое условие, побоявшись, что тогда до оплаты он ничего не сможет сделать с приобретенным товаром – право собственности-то на него остается у вашей фирмы. Но в договоре можно предусмотреть право покупателя в этот период распоряжаться товаром и отчуждать его (ст. 491 ГК). Обратите внимание покупателя и на то, что особой разницы между отсрочкой платежа с условием перехода права собственности в момент оплаты и обычной отсрочкой нет. Ведь в последнем случае товар с момента отгрузки и до дня оплаты находится у продавца в залоге, а значит, покупатель точно так же не может его ни продать, ни как-то иначе использовать без специальной оговорки в договоре (п. 5 ст. 488 ГК).
С тем, что в момент передачи товара НДС начислять не нужно, налоговики согласятся, лишь если перехода права собственности к его получателю заключенный с ним договор не предполагает (это подтвердил замруководителя Управления косвенных налогов ФНС Всеволод Леви, подробности – в прошлом номере «Расчета» на стр. 85). На подобных договорах основаны еще два способа получения отсрочки в начислении НДС до момента получения денег за отгруженный товар.
Вездесущие посредники
Перехода права собственности не предполагает передача товара посреднику, который должен по поручению вашей фирмы его продать. А значит, в момент такой передачи НДС начислять не придется. Это нужно будет сделать только тогда, когда посредник передаст товар найденному им покупателю. До этого момента ваша фирма получает отсрочку в начислении НДС. Если такой покупатель заплатит за товар не позже, чем его получит, то фирма-посредник сразу же перечислит вам полученные от него деньги, удержав из них свое вознаграждение, и у вас будет чем заплатить начисленный НДС.
Именно поэтому с постоянными покупателями Артем Кузьминых предлагает в 2006 году работать как с комиссионерами или агентами. «Это, конечно, возможно, только если покупатели вашей фирмы – перепродавцы, а не конечные потребители ее продукции, – отмечает он. – Заинтересовать их стать посредниками можно, предоставив скидку или объяснив, что у них в результате станут меньше налоги. Так, платить налоги им придется только со своего посреднического вознаграждения (в виде которого они и станут получать свою обычную наценку). Более того, в доходы они станут включать только сумму вознаграждения, и, вероятно, смогут перейти на упрощенку. Заметьте, сделав ваших покупателей агентами, вы можете уговорить их покупателей стать субагентами. Это еще больше отодвинет для вашей фирмы момент начисления НДС с отгруженного товара».
В более смелом варианте, тоже предложенном Артемом Кузьминых, посредником становится уже ваша компания. «А в роли принципала (комитента) выступает упоминавшаяся вспомогательная фирма из числа тех, у которых есть НДС к возмещению и с которой у вашей компании “общий карман”, – говорит он. – Ваша компания продолжает закупать и продавать товары (выполнять работы, оказывать услуги), но делает это уже по поручению вспомогательной фирмы и за ее счет. Тогда НДС в момент отгрузки вам придется платить только с суммы посреднического вознаграждения. А НДС со стоимости переданного покупателям товара должна будет начислять вспомогательная фирма, одновременно заявляя к вычету НДС, который вы заплатили с вознаграждения. У этой фирмы начисленный налог пойдет в зачет полагающейся ей суммы НДС к возмещению, а значит, для нее не важно, заплатит покупатель сразу или позже».
Сдать НДС на хранение или в аренду
Воспользоваться возможностями, которые дает ответственное хранение товара с выдачей складского свидетельства, советует Александр Елин, директор компании «Академия аудита». Передача товара хранителю ведь тоже не предполагает перехода к нему права собственности. А значит, в момент такой отгрузки начислять НДС нет необходимости.
Способ, предложенный г-ном Елиным, заключается в следующем. Ваша фирма передает товар покупателю не по договору поставки, а по договору складского хранения (ст. 907 ГК). Он предполагает, что хранитель обязан за вознаграждение хранить переданные ему товары и вернуть их в сохранности. Покупатель, принимая товар, выдает вашей фирме складское свидетельство. Оно является ценной бумагой, удостоверяющей права на товар (ст. 912 ГК). В свидетельстве нужно указать стоимость товара. Лучше вписать туда ту сумму, которую вы собираетесь за него выручить (включая НДС). Ведь в случае утраты товара хранитель выплатит его владельцу сумму, записанную в складском свидетельстве. Выдать товар хранитель обязан предъявителю свидетельства. Ваша фирма может его продать, фактически реализовав таким образом сам товар. Дата продажи свидетельства и будет моментом начисления НДС по отгруженному товару (п. 7 ст. 167 НК в редакции Закона № 119-ФЗ).
Полученным товаром хранитель распоряжаться не может. Поэтому как только он найдет покупателя на товар, свидетельство ваша фирма должна будет продать – либо хранителю, либо сразу покупателю. Из полученных за свидетельство денег вы сможете заплатить НДС. Даже если тот, кто купит свидетельство, попросит отсрочку платежа, этот способ все равно позволит вам перенести начисление НДС на другой налоговый период, в котором, возможно, ваша фирма получит необходимые для уплаты налога деньги из каких-то иных источников или «поднаберет» вычетов.
От того, кому ваша фирма продаст свидетельство, зависит его цена. Если хранителю, то она будет равна номиналу (за хранение в этом случае нужно предусмотреть символическую плату). Если найденному им покупателю, то номинал нужно увеличить на наценку, которую в обычных условиях получил бы хранитель как перепродавец вашего товара. Тогда эту наценку он получит от вас в виде вознаграждения за хранение, с суммы которого и заплатит НДС. Ваша фирма этот НДС сможет поставить к вычету. «Недостаток последнего варианта в том, что он увеличивает объем выручки у вашей фирмы. Это, к примеру, может сделать невозможной поквартальную уплату НДС», – предупреждает Александр Елин.
Этот способ тоже годится только тогда, когда ваши покупатели не потребляют приобретенные у вас товары, а перепродают их. «Прежде всего он подходит тем, кто продает свою продукцию через дилерскую сеть», – отмечает Александр Елин.
А вот если приобретаемый у вашей фирмы товар покупатель будет использовать как основное средство или инвентарь, то возможен другой вариант. Свидетельство по стоимости товара вы продадите хранителю только тогда, когда он будет готов оплатить покупку. А в договоре с ним укажете, что хранитель вправе пользоваться полученными вещами (ст. 892 ГК такое допускает). За пользование лучше предусмотреть символическую плату.
Не предполагает перехода права собственности и аренда. А значит, покупателю, который желает оплатить товар позже, вы можете до момента получения денег сдать его в аренду. Тогда вашей фирме в момент передачи товара НДС начислять не придется, а покупатель сможет на законных основаниях полученным имуществом пользоваться. Когда он будет готов заплатить, заключите с ним договор купли-продажи и начислите НДС, который вы сможете перечислить в бюджет из полученных денег. Такую схему можно обосновать желанием покупателя опробовать имущество, прежде чем приобретать его.
Старые добрые «нечаянные» ошибки
Всегда остается «пожарный» способ, которым не пользовался редкий бухгалтер. До сих пор к нему прибегали, когда в конце месяца на расчетный счет фирмы некстати «падал» аванс, из-за чего в декларации «вылезал» большой НДС к уплате в бюджет. В новом году этот способ пригодится и для отсрочки уплаты налога с отгруженного товара, деньги за который покупатель перечислит только в одном из следующих месяцев. Бухгалтер не покажет неоплаченную отгрузку в декларации и соответственно не начислит на нее НДС. Когда покупатель заплатит, у фирмы будут деньги на перечисление налога. Бухгалтер перечислит в бюджет НДС и сдаст уточненную декларацию за прошлый месяц, внеся в нее правильные данные – дескать, ошиблись, исправляемся.
Цена такой отсрочки – пени, которые набегут на сумму недоимки по НДС за то время, пока она будет существовать. Их нужно перечислить в бюджет до подачи уточненки. Правда, если налоговики вдруг обнаружат недоимку до того, как получат уточненную декларацию, то не избежать и штрафа (ст. 122 НК). Риск меньше, если откладывать таким образом начисление НДС лишь ненадолго. Например, вероятность того, что инспекторы за месяц успеют изучить первоначальную декларацию, потребовать к ней всю первичку со счетами-фактурами и проверить еще и их, невелика. Особенно если декларацию бухгалтер отправит по почте.
Но прибегая к этому способу постоянно, бухгалтерия рискует потонуть в уточненках, а в инспекции быстро сообразят что к чему и однажды нагрянут на фирму с выездной проверкой. И хорошо еще, если одни, а не вместе с «налоговой» милицией. Ведь, не показывая НДС в декларации, вы включаете в нее заведомо ложные сведения, причем умышленно. А за это (если, конечно, вы «наберете» недоимку крупного размера как его определяет ст. 199 УК) положена уголовная ответственность. Правда, и «заведомость», и умысел не так-то просто доказать, ведь недостоверные сведения в декларации могут быть следствием чего угодно – например, технической ошибки бухгалтера или того, что отгрузочные документы менеджеры-разгильдяи передали в бухгалтерию с опозданием. Однако риск, согласитесь, есть.
С этой точки зрения лучше другой способ – честно показать в декларации весь начисленный НДС, но заплатить столько налога, сколько фирма может себе позволить, а остальное вместе с пенями доплачивать по мере получения денег от покупателей. Сумму пеней, кстати, можно изначально включать в договорную стоимость продукции фирмы, отгружаемой с отсрочкой платежа. Такая неуплата налога преступлением уже не будет.
Что до налоговых штрафов, то, оценивая их вероятность, опять же нужно исходить из скорости, с которой в вашей инспекции проверяют полученные декларации. Обнаружив недоплату, инспекторы могут не только начислить штраф, но и бесспорно списать недоимку с банковских счетов фирмы, а если денег там для погашения задолженности недостаточно, – заблокировать их. Но прежде они обязаны направить фирме требование об уплате недоимки и дождаться, пока она его не выполнит в указанный в нем срок. Так что некий запас времени у вас будет. Хотя спрогнозировать его продолжительность трудно. Налоговый кодекс устанавливает только максимальный срок для направления требования – три месяца с момента обнаружения недоимки. А срок его исполнения вообще оставлен на усмотрение инспектора.
Без затей
Планирование отгрузок и покупок тоже поможет избежать отвлечения оборотных средств на уплату НДС. Конечно, подчинить всю деятельность фирмы цели оптимизации НДС невозможно, да и не нужно. Однако такой фактор, как необходимость начислять налог в момент отгрузки, принимать во внимание отныне необходимо. Разовая мера: договорившись с покупателями, перенести на декабрь максимально возможное количество запланированных на следующий год отгрузок. Это позволит оттянуть начисление НДС по ним до момента получения денег (но не позже чем до января 2008 года). Впрочем, покупатели, которые сейчас считают НДС «по оплате», могут и не согласиться. Ведь по покупкам декабря налог к вычету они поставят не раньше, чем их оплатят, а по приобретениям следующего года – сразу в момент оприходования.
В дальнейшем имеет смысл планировать на каждый месяц (или квартал, смотря какой у фирмы налоговый период) отгрузки и закупки так, чтобы по его итогам они давали приемлемую для вашей фирмы сумму НДС к уплате в бюджет. «До сих пор фирмы работали по кассовому принципу – “пришли деньги – рассчитались с поставщиками и с бюджетом”. В следующем году лучше выстраивать отношения с поставщиками и покупателями исходя из необходимости соблюдать правило “неснижаемого остатка на складе”, когда реализация за налоговый период по НДС по стоимости примерно равна покупкам, – отмечает Александр Елин. – Кроме того, придется по возможности передвигать дату отгрузки на тот налоговый период, в котором предполагается оплата, в том числе и постфактум, то есть заменяя с согласия покупателей ранее выставленные им документы».
Понятно, что маневрировать легче, если налоговый период – квартал. Например, тогда больше шансов, что к моменту начисления НДС с поставки ваша фирма уже получит деньги за нее от покупателя. Поэтому если у вас есть возможность перейти на уплату НДС раз в квартал, пренебрегать ею не стоит. Тем более что лимит трехмесячной выручки, дающей право на квартальный налоговый период, законодатели на 2006 год увеличили вдвое – до двух миллионов рублей.
Проблему НДС с не оплаченных до конца периода отгрузок можно решить, потребовав от покупателей предоплаты. Причем не обязательно стопроцентной. Ведь источник денег для перечисления НДС с конкретной отгрузки у фирмы будет, если покупатель заплатит авансом всего лишь сумму предъявленного ему в стоимости товара, работы или услуги налога. С аванса ваша фирма начислит НДС, который в момент отгрузки поставит к вычету. Впрочем, если на работу по предоплате перейдут ваши поставщики, то вам, возможно, придется требовать от покупателей стопроцентных авансов.
Если ваша фирма может позволить себе платить проценты за кредиты и займы, то они станут источником средств для перечисления НДС с не оплаченных до конца периода отгрузок. Для этой цели больше подходят краткосрочные кредиты, в частности овердрафт. Суть его такова: получая от фирмы платежное поручение, для выполнения которого на ее счете не хватает денег, банк автоматически добавляет недостающую сумму из своих, предоставляя ее фирме в кредит. Затем деньги, которые поступают на ее счет, идут в погашение кредита и набежавших процентов. Овердрафт обычно не требует обеспечения, а его лимит зависит от среднемесячных поступлений на счет. Банк откроет овердрафт, если с момента открытия счета прошло какое-то время (обычно от нескольких месяцев до полугода) и деньги на него поступают регулярно.
Еще один выход – уступка права требования долга с получившего товар, но еще не заплатившего за него покупателя, а также факторинг как ее разновидность. По договору факторинга фирма передает банку уже существующий или будущий долг своего покупателя, а банк за вознаграждение финансирует ее в размере полученной дебиторки. Полученные от банка деньги позволят заплатить НДС, начисленный с не оплаченной покупателем отгрузки.
Не забывайте прописывать в договорах с покупателями штрафы и проценты за просрочку платежа. Своевременности получения денег это хоть и не гарантирует, но повышает ее вероятность. Ну и наконец, нужно помнить, что налоговая нагрузка складывается не только из НДС. На это обращает внимание Артем Кузьминых: «Для оптимизации налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН, НДФЛ средств придумано гораздо больше, чем для НДС. Поэтому можно честно начислять НДС со всей не оплаченной до конца периода отгрузки, экономя эту сумму или откладывая ее уплату в бюджет за счет уменьшения других налогов».
Отложить начисление НДС до получения денег от покупателя можно, если оформлять передачу товара договорами, которые не предполагают перехода права собственности к получателю - комиссии, хранения, аренды.
Чтобы "набрать" вычетов и компенсировать ими НДС с неоплаченных отгрузок, не обязательно обращаться к помощи однодневок или обнальных фирм. Источником вычетов могут стать и "белые" фирмы, которым начисление НДС в интересующем вас периоде не страшно.
Наталия МАРТЫНЮК
"Учет. Налоги. Право", 2006, N 26
Переведя организации на единый порядок определения налоговой базы по НДС, законодатель не уточнил, что считать отгрузкой и оплатой для расчета этого налога. На сегодня Налоговый кодекс не дает расшифровки этих понятий. Отсутствие необходимых терминов постарались компенсировать чиновники.
Сейчас моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки или день получения оплаты (п. 1 ст. 167 НК РФ). До этого года момент возникновения налоговой базы по НДС определялся учетной политикой. Компании сами могли выбрать, когда начислять налог: "по отгрузке" или "по оплате" <*>.
<*> При этом налоговики требовали уплачивать НДС с полученных авансов (к примеру, см. Письмо ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@). Правомерность их требований подтвердил и Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19.08.2003 N 12359/02.
В первом случае налоговая база формировалась на дату отгрузки и предъявления расчетных документов по реализованным товарам, работам или услугам. Об этом свидетельствовало само название ст. 167 НК РФ "Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг)". Во втором случае НДС нужно было начислять на момент оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
Между тем понятия "отгрузки" в Налоговом кодексе не было никогда. Но прежде отгрузка была привязана к переходу права собственности (реализации). Сейчас, поскольку из названия ст. 167 НК РФ слово "реализация" исключено, такой привязки нет.
Что касается определения оплаты, то до 2006 г. оно было приведено в п. 2 ст. 167 НК РФ. Но эта норма утратила силу с начала этого года. Поэтому у бухгалтеров возникли закономерные вопросы: что считать отгрузкой и что считать оплатой?
Отгрузку берем из бухучета...
Специалисты финансового ведомства и налоговики пришли к единому мнению, что дата отгрузки определяется по правилам бухгалтерского учета (Письма ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@, Минфина России от 16.03.2006 N 03-04-11/53).
По п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции должны оформляться первичными документами. Один из обязательных реквизитов, который они должны содержать, это дата составления. Таким образом, датой отгрузки считается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного в адрес покупателя или перевозчика.
Но в этом правиле, которое вывели чиновники, есть исключение. В ситуации, когда товар не отгружается и не транспортируется, но происходит переход права собственности на него, передача права собственности приравнивается к отгрузке (п. 3 ст. 167 НК РФ). Дата отгрузки берется из документа, подтверждающего передачу права собственности, то есть договора.
Отдельный вопрос: как определить момент отгрузки, если компания реализует товар через комиссионера. В этом случае комитент, передавая товар комиссионеру, НДС не начисляет. Для него момент возникновения налоговой базы также приходится на дату составления первичного документа в адрес покупателя или перевозчика.
...а оплату найдем в Гражданском кодексе
Что касается оплаты, то налоговики взяли ее определение из норм гражданского законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ). Оплатой они считают любую форму расчетов, предусмотренную договором независимо от момента исполнения обязанности продавца по передаче товаров покупателю (Письмо ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-02/202@).
По общему правилу покупатель обязан оплатить товар до или после его передачи продавцом (п. 1 ст. 486 Гражданского кодекса). Очевидно, что момент оплаты может произойти раньше, чем момент отгрузки. Форма расчетов может быть как наличной, так и безналичной (ст. ст. 861, 862 ГК РФ). Стороны могут использовать в расчетах также и собственное имущество. Поэтому для целей НДС оплатой, в том числе частичной, считается получение продавцом денежных средств или иного имущества в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
При расчетах по договору комиссии, если оплата поступает на счет комитента, ему также нужно будет начислить НДС. То же самое касается и ситуации, когда в расчетах участвует комиссионер. По мнению налоговиков, при поступлении оплаты к комиссионеру комитент должен начислить НДС. Аргумент - ст. 996 ГК РФ, которая гласит, что все полученное комиссионером по договору комиссии является собственностью комитента.
Мы считаем, что комитент начислять НДС не должен до тех пор, пока ему не поступит отчет комиссионера. Именно из этого документа комитент может узнать о поступившей оплате (ст. 999 ГК РФ). Таким образом, в этом случае также может возникнуть спорная ситуация.
А.Илюшечкин
эксперт "УНП"
| Закрываем переходный период | ||
| Две ситуации ждут разъяснений | ||
От редакции: одним из наиболее больных вопросов в 2006 году для всех плательщиков НДС станет переход на порядок начисления НДС по отгрузке . Поэтому мы решили привести в еженедельнике рекомендации журнала "Главбух" относительно процесса такого перехода.
НАЧИСЛЕНИЕ И ВЫЧЕТЫ НДС "ПО ОТГРУЗКЕ": ПРАВИЛА ПЕРЕХОДА
С 1 января 2006 г. существенные изменения претерпят гл. 21, 25 и 26.2 Налогового кодекса РФ. Чего только стоит то, что с нового года всем предприятиям придется начислять НДС "по отгрузке". И, как это обычно бывает, переход на новые правила налогообложения породил массу вопросов. На некоторые из них уже ответили чиновники. Однако с большинством переходных проблем бухгалтерам придется справляться самостоятельно. А чтобы эти проблемы не оказались неразрешимыми, мы подготовили спецрубрику, в которой рассказали о наиболее существенных нюансах перехода на новые правила исчисления НДС, налога на прибыль и единого налога при "упрощенке".
Отвечая на запрос "Главбуха", Минфин России в Письме от 31 октября 2005 г. N 03-04-11/288 разъяснил, как фирмам принимать в 2006 г. к вычету НДС по товарам, которые были куплены в 2005 г. Необходимость в таких разъяснениях возникла из-за того, что с 1 января 2006 г. предприятиям придется перейти на новые правила расчета НДС. С 2006 г. все фирмы будут начислять НДС "по отгрузке". А "входной" налог можно будет принять к вычету, не перечисляя его продавцу. Такие изменения внесены в гл. 21 Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.
В этой статье мы рассказали о правилах перехода на новый порядок расчета НДС, а также разобрали те проблемы, с которыми придется столкнуться бухгалтерам. Кроме того, в статье вы найдете мнение адвоката фирмы Baker&McKenzie, CIS Ltd Ю.А. Воробьева по наиболее неоднозначным ситуациям, которые могут возникнуть из-за нововведений, внесенных в гл. 21 Налогового кодекса РФ Законом N 119-ФЗ.
Начисление и вычеты НДС при переходе на новые правила налогообложения
|
Ситуация |
Метод начисления НДС в 2005 г. |
|
|
"по отгрузке" |
"по оплате" |
|
|
1 января 2006 г. нужно начислить НДС по отгруженным товарам, право собственности на которые не перешло к покупателю |
В течение 2006 и 2007 гг. начислять НДС по мере поступления денег от покупателя. По товарам, не оплаченным до 1 января 2008 г., начислить НДС в первом налоговом периоде 2008 г. |
|
|
"Входной" НДС принимать к вычету равными долями в первом полугодии 2006 г. НДС, перечисленный в этот период сверх расчетной величины, принимать к вычету по мере уплаты поставщикам |
В течение 2006 и 2007 гг. принимать к вычету "входной" НДС по мере уплаты его поставщикам. Налог, не уплаченный по состоянию на 1 января 2008 г., принять к вычету в первом налоговом периоде 2008 г. |
|
Инвентаризация
В связи с переходом на новые правила начисления и уплаты НДС все фирмы обязаны провести инвентаризацию своей дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно. Этого требует п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. При этом нужно выявить те долги, сумма которых включает НДС. Результат такой инвентаризации имеет смысл оформить отдельным документом. Назвать его можно "Акт инвентаризации кредиторской и дебиторской задолженности, проведенной в связи с изменением порядка исчисления НДС". В этом акте нужно указать следующие показатели:
Сумму НДС по товарам (работам, услугам и имущественным правам), отгруженным (выполненным, оказанным, переданным), но не оплаченным до 1 января 2006 г.;
Сумму "входного" НДС по товарам, работам, услугам и имущественным правам, приобретенным, но не оплаченным до 1 января 2006 г.
Проводя инвентаризацию, обратите внимание на договоры, в которых указано, что право собственности переходит к покупателю в особом порядке, скажем, после полной оплаты. Дело в том, что в состав дебиторской задолженности, НДС по которой будет исчисляться по правилам переходного периода, нужно включить стоимость всех товаров, отгруженных до 1 января 2006 г. И здесь исключением не являются даже те товары, право собственности на которые покупатели получат уже после этой даты. Причина в следующем. В обновленной редакции п. 4 ст. 166 Налогового кодекса РФ сказано, что по итогам налогового периода надо начислить НДС по всем операциям, момент определения налоговой базы по которым приходится на данный период. Согласно же новой редакции ст. 167 Налогового кодекса РФ все фирмы должны определять налоговую базу в момент отгрузки.
С "отгрузки" на "отгрузку"
На первый взгляд, у предприятий, которые до 2006 г. начисляют НДС "по отгрузке", при переходе на новые правила начисления НДС никаких изменений не произойдет. Однако это не совсем так. Бухгалтер компании, которая сейчас начисляет НДС "по отгрузке", столкнется с трудностями при начислении НДС по товарам, отгруженным до 1 января 2006 г. Речь идет о товарах, право собственности на которые перейдет к покупателю только в 2006 г.
Кроме того, для организаций, работающих в 2005 г. "по отгрузке", Законом N 119-ФЗ предусмотрены особые правила вычета "входного" НДС по товарам, купленным, но не оплаченным до 1 января 2006 г.
Проблемы с переходом права собственности в особом порядке
Как мы уже сказали, с 2006 г. НДС придется начислять даже по тем отгруженным товарам, которые еще не перешли в собственность покупателя. Допустим, что у фирмы, работающей в 2005 г. "по отгрузке", к 1 января 2006 г. в учете числятся отгруженные товары, право собственности на которые не передано. При этом НДС по этим товарам, вопреки позиции налоговиков, не начислялся. Как поступать в таком случае, в Федеральном законе от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ не сказано. Однако логично начислить НДС по таким товарам в первом налоговом периоде 2006 г. Ведь в это время у фирмы уже не будет никаких аргументов в пользу того, что отгруженный, но не реализованный товар не нужно включать в налоговую базу по НДС.
Пример 1. ООО "Плутон" в 2005 г. начисляет НДС "по отгрузке". Налоговый период по НДС равен месяцу. В декабре 2005 г. ООО "Плутон" отгрузило в адрес ООО "Нептун" партию товаров. В договоре поставки указано, что право собственности на данные товары переходит к ООО "Нептун" после того, как это предприятие погасит свою задолженность перед ООО "Плутон". ООО "Нептун" оплатило товары в феврале 2006 г.
Однако уже в январе 2006 г. бухгалтер ООО "Плутон" начислил к уплате в бюджет НДС по товарам, отгруженным в адрес ООО "Нептун".
Попутно заметим, что сейчас вопрос о том, включать ли в налоговую базу отгруженные, но не реализованные товары или нет, является спорным. С одной стороны, объект налогообложения по НДС возникает в момент реализации. А в ст. 39 Налогового кодекса РФ сказано, что реализация происходит в тот момент, когда право собственности на товар переходит от продавца к покупателю. По общему же правилу покупатель становится собственником товара, как только получает его от продавца. Значит, если в договоре указать, что переход права собственности происходит позднее, например в день оплаты, НДС при отгрузке начислять не придется. Однако налоговики настаивают на том, что фирмы, работающие "по отгрузке", обязаны начислять НДС в момент передачи товара покупателю независимо от того, когда он получит их в собственность (см., например, Письмо УМНС России по г. Москве от 6 марта 2003 г. N 24-11/13100). Поэтому безопасной схему минимизации НДС с помощью особого порядка перехода права собственности не назовешь. Со следующего же года эта схема окажется вовсе бесполезной.
Как фирмам, которые сейчас работают "по отгрузке", принять к вычету НДС по товарам, купленным, но не оплаченным до 1 января 2006 г., сказано в п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ. Такой налог можно зачесть равными долями в январе - июне 2006 г. Но допустим, покупатель уплатит весь "входной" НДС поставщикам задолго до того, как истечет первая половина 2006 г. О такой ситуации в Законе N 119-ФЗ ничего не сказано. Таким образом, формально из Закона следует, что даже в этом случае вычет надо производить равномерно в течение шести месяцев. Этот подход, безусловно, несправедлив по отношению к плательщикам НДС "по отгрузке". Поэтому мы обратились с официальным запросом в Минфин России с просьбой высказать свое мнение по данной ситуации.
К счастью, чиновники пошли навстречу налогоплательщику. В Письме от 31 октября 2005 г. N 03-04-11/288 Минфин России сообщил, что фирмы, работающие в 2005 г. "по отгрузке", вправе принять к вычету НДС по товарам, купленным до 1 января 2006 г., сразу же после оплаты. При этом пересчитывать суммы вычетов, которые можно сделать в каждом из первых шести месяцев 2006 г., не нужно. Просто в одном из последних месяцев первой половины 2006 г., скажем, в мае или июне, вычет окажется меньше на сумму НДС, которая была уплачена сверх расчетной величины. В любом случае фирма не сможет принять к вычету НДС в большей сумме, чем числилась на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" по состоянию на 1 января 2006 г.
Пример 2. В 2005 г. ООО "Меркурий" начисляет НДС "по отгрузке". Налоговый период равен месяцу. "Входной" НДС по товарам, не оплаченным к концу 2005 г., составил 300 000 руб. В начале 2006 г. бухгалтер ООО "Меркурий" рассчитал сумму НДС, которую можно принимать к вычету в течение января - июня 2006 г. В результате такого расчета сумма ежемесячного вычета составила 50 000 руб. (300 000 руб. / 6 мес.).
Однако уже в январе 2006 г. ООО "Меркурий" перечислило своим поставщикам "входной" НДС 2005 г. в сумме 240 000 руб. Руководствуясь разъяснениями Минфина России, бухгалтер принял этот налог к вычету в январе.
В феврале 2006 г. ООО "Меркурий" уплатило поставщикам НДС по товарам, купленным до 1 января 2006 г., в сумме 30 000 руб. В этом месяце бухгалтер принял к вычету расчетную величину НДС - 50 000 руб.
В марте 2006 г. ООО "Меркурий" по долгам 2005 г. не рассчитывалось. Бухгалтер в этом месяце принял к вычету остаток "входного" НДС 2005 г. - 10 000 руб. (300 000 - 240 000 - 50 000).
Понятно, что в апреле, мае и июне 2006 г. вычеты НДС по товарам, купленным, но не оплаченным в 2005 г., уже не производились.
С "оплаты" на "отгрузку"
Итак, с 2006 г. все предприятия обязаны начислять НДС в день отгрузки товара. Бухгалтер фирмы, которая в 2005 г. начисляет НДС "по оплате", при переходе на новый порядок налогообложения столкнется с двумя вопросами:
1) в какой момент начислить НДС по товарам, отгруженным до 1 января 2006 г., а оплаченным после этой даты;
Начисление НДС по товарам, отгруженным в 2005 г.
Как фирмам, работающим сейчас "по оплате", начислять НДС по товарам, отгруженным, но не оплаченным до 1 января 2006 г., также сказано в ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. В течение 2006 и 2007 гг. НДС по товарам, работам, услугам и имущественным правам, не оплаченным до 2006 г., надо начислять по старым правилам. А именно по мере их оплаты покупателями. При этом отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги и переданные права, как и прежде, считаются оплаченными, когда:
От покупателя либо по его поручению от третьего лица поступают деньги на расчетный счет или в кассу продавца (его комиссионера, агента или поверенного);
Производится взаимозачет;
Продавец переуступает право требования долга третьему лицу;
Покупатель расплачивается с продавцом своим имуществом, включая ценные бумаги;
Продавец передает по индоссаменту третьему лицу собственный вексель покупателя.
Также надо начислить НДС по задолженностям, срок исковой давности которых истек.
Но предположим, что часть товаров, отгруженных до 1 января 2006 г., покупатели так и не оплатили до конца 2007 г. НДС по таким товарам придется начислить в первом налоговом периоде 2008 г. Само собой, это касается и тех отгруженных до 2006 г. товаров, право собственности на которые так и не перешло к покупателю.
Пример 3. ООО "Сатурн" в 2005 г. начисляло НДС "по оплате". Налоговый период по НДС у ООО "Сатурн" равен месяцу. По состоянию на 1 января 2006 г. стоимость отгруженных, но не оплаченных товаров составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).
В течение 2006 и 2007 гг. покупатели, получившие товары до 1 января 2006 г., перечислили ООО "Сатурн" 1 062 000 руб. НДС, входящий в эту сумму, равен 162 000 руб. Этот налог бухгалтер ООО "Сатурн" начислял к уплате в бюджет по мере поступления денег от покупателей.
По состоянию на 1 января 2008 г. задолженность по товарам, которые были отгружены до 1 января 2006 г., составила 118 000 руб. (1 180 000 - 1 062 000). НДС, входящий в сумму задолженности, равен 18 000 руб. (180 000 - 162 000). Бухгалтер ООО "Сатурн" начислил эту сумму к уплате в бюджет в январе 2008 г.
Вычеты НДС по товарам, купленным до 2006 г.
Как мы уже сказали, с 2006 г. вычет "входного" НДС можно будет произвести, не перечисляя денег продавцу. Требование об уплате налога исчезнет из ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ.
Увы, но фирмы, работающие сейчас "по оплате", не смогут применить новые правила вычета по отношению к товарам, работам, услугам и имущественным правам, купленным до, а оплаченным после 1 января 2006 г. Налог по таким покупкам по-прежнему можно будет принять к вычету только после оплаты (п. 8 ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ). Такой порядок будет действовать до 1 января 2008 г. НДС по товарам, не оплаченным до этой даты, можно будет принять к вычету в первом налоговом периоде 2008 г. Это прописано в п. 9 ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.
Пример 4. В 2005 г. ООО "Венера" начисляло НДС "по оплате". Налоговый период по НДС равен месяцу. По состоянию на 1 января 2006 г. "входной" НДС по неоплаченным товарам составил 1 000 000 руб. До 1 января 2008 г. ООО "Венера" оплатило и приняло к вычету часть этого налога, равную 800 000 руб. Оставшиеся 200 000 руб. (1 000 000 - 800 000) "входного" НДС по покупкам, произведенным до 2006 г., приняты к вычету в январе 2008 г.
Д.А.Волошин, эксперт журнала "Главбух"
Учет доходов и расходов любого предприятия можно вести двумя способами: «по оплате» или «по отгрузке». Способ «по оплате» предполагает, что все расходы и доходы предприятия учитываются только в момент оплаты. То есть, поступила оплата за товары или услуги предприятия от покупателя — это доходы, а оплатили товары или услуги поставщику — это расходы. При способе учета «по отгрузке», как несложно догадаться, учет доходов и расходов осуществляется аналогичным образом, но не в момент оплаты, а в момент отгрузки (получения) товаров и услуг. Рассмотрим плюсы и минусы обоих способов.
Способ «по оплате» позволяет оперативно оценивать текущее финансовое состояние предприятия и в принципе контролировать денежные потоки. В то же время, такой способ может вызвать ряд сложностей. К примеру, предприятие реализует товар через посредника. То есть, отгружает товар посреднику, а оплату получает уже после его продажи посредником. В данном случае оплата может поступить не через один месяц, может поступать частями и, тем самым, вызывать ряд сложностей при ведении учета. Может возникнуть также ситуация, когда покупателю реализовано несколько товарных групп, с разной себестоимостью. А покупателем оплачена некая сумма от общего заказа. В данном случае очень сложно определить, на какую именно товарную группу относить полученную сумму оплаты, так как в зависимости от выбора будет по-разному учитываться и прибыль.
Способ «по отгрузке», напротив, позволяет избежать всех сложностей с учетом доходов и расходов, даже если фактические расчеты с контрагентами осуществляются не в момент отгрузки (получения) товаров и услуг. Так как на момент отгрузки (поступления) фиксируется сумма стоимости товаров или услуг. В то же время, при таком способе учета не получится оперативно учитывать финансовое состояние предприятия.
Тем не менее, на большинстве предприятий учет доходов и расходов ведется методом «по отгрузке». Почему именно так? Связано это с тем, что времена, когда можно было отгрузить товар, а денег от покупателя по истечению всех сроков не получить, давно прошли. Конечно, от мошенников и форс-мажорных обстоятельств никто не застрахован. Но если покупатели проверены ни в одной сделке и доказали свою честность, то поводов для беспокойства на тему того, что товар (услуга) так и не будет оплачен, практически нет. И вариант с учетом «по оплате» наиболее оптимален для большинства крупных предприятий, так как они обычно реализуют свою продукцию через множество мелких посреднических фирм. Оплата в таких случаях, само собой, происходит по факту реализации.
Несмотря на явную выигрышность способа «по отгрузке» все же иногда требуется оперативная оценка финансовых активов предприятия. Поэтому наиболее оптимальным вариантом будет сочетания обоих способов. В частности, для управленческого учета наиболее подходит метод «по отгрузке», однако руководителю также требуется учитывать и фактические движения денег на его предприятии (эквивалент способа «по оплате»). То есть, необходимо либо при внедрении системы управленческого учета разрабатывать методику параллельного ведения обоих способов учета, либо воспользоваться, например, программой «1С:Управляющий». В данной программе учет можно вести и по отгрузке, и по оплате, то есть и избегать всех проблем с распределением доходов и расходов, и оперативно учитывать денежные потоки.