Как только у продавца возникает дебиторская задолженность, он дебетует счес 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». К счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», как правило, открывают следующие счета второго порядка:
62-1 «Расчеты в порядке инкассо»;
62-2 «Расчеты плановыми платежами»;
62-3 «Векселя полученные»;
62-4 «Расчеты по авансам полученным».
Общие правила синтетического учета расчетов с покупателями и заказчиками заключаются в следующем:
1. Счет 62 дебетуется с одновременным кредитованием счетов 90 «Продажи», 91 на суммы отгруженной продукции, товаров, других активов, выполненных работ и оказанных услуг на дату признания доходов (принцип начисления).
2. Счет 62 следует кредитовать в корреспонденции со счетами, предназначенными для учета денежных средств, расчетов или дебиторской задолженности (при расчетах неденежными средствами).
3. Суммовые разницы (в учете используются у. е.), возникающие при определении доходов от обычных видов деятельности, т. е. предусмотренных уставом организации; положительные (курс рубля возрос) увеличивают долг покупателя и сумму продаж (Дебет 62 Кредит 90), отрицательные суммовые разницы требуют сторнировочной записи.
4. Положительные курсовые разницы (в расчетных документах используется иностранная валюта) увеличивают доходы (Дебет 62 Кредит 91); отрицательные - расходы (Дебет 91 Кредит 62).
5. Дебиторская задолженность, нереальная для взыскания, списывается за счет резерва (Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»), а при его недостаточности или отсутствии - за счет финансовых результатов (Дебет 91). И в первом и во втором случаях кредитуют счет 62. Списание долгов на убыток вследствие неплатежеспособности дебитора представляет собой неокончательное аннулирование долга. Последний должен учитываться за балансом (Дебет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов») без кредитования какого-либо другого забалансового счета: при записях хозяйственных событий на забалансовых счетах принцип двойной записи не применяется) в течение пяти лет. Такой порядок установлен с целью контроля за изменением имущественного положения должника. В случае выхода дебитора из кризисной ситуации и погашения им долга оформляют следующую бухгалтерскую запись: Дебет 50 (51, 52) Кредит 91. Кредитуют также забалансовый счет 007.
6. На суммы возврата бракованной продукции (излишне поставленных товаров) корректируется методом (сторно) выручка организации и НДС, подлежащий уплате в бюджет:
Дебет 62 Кредит 90;
Дебет 90, субсчет «Налог добавленную стоимость»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и на сборам» (76 «Расчеты с различными дебиторами и кредиторами»).
7. Возврат покупателям (заказчикам) излишне полученных с них сумм по причине брака продукции или поставки товаров сверх заказов отражают по дебету счета 62 с кредитованием счетов 50, 51,52 или 55 «Специальные счета в банках» и по дебету счета с кредитованием счета 62.
8. Отражение разницы между номиналом векселя и величиной долга покупателя фиксируют корреспонденцией:
Дебет 62 Кредит 91.
Отгруженная продукция (товары), выполненные работы и оказанные услуги должны своевременно оплачиваться. Контроль над соблюдением сроков и полноты платежей покупателями - один из приоритетных участков деятельности финансовой службы (бухгалтерии) организации. Типовые операции 1 (приложение А).
Аналитический учет по счету 62 ведется раздельно по:
покупателям (заказчикам) и кредитным документам, срок оплаты которых не наступил;
покупателям (заказчикам) в разрезе неоплаченных в срок расчетных документов;
авансам, полученным с выделением каждого юридического и физического лица;
векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил;
векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;
векселям, просроченным погашением (в учете векселя должны быть идентифицированы).
При расчетах плановыми платежами в аналитическом учете выделяют конкретных покупателей и заказчиков.
Порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками зависит от выбранного метода учета реализации, т. е. от условий договора, в котором определен момент перехода права собственности на продукцию и условия оплаты. Согласно Гражданскому кодексу РФ переход права собственности по договору купли-продажи происходит в момент отгрузки со склада поставщика, что является общепринятым моментом перехода права собственности на реализуемую продукцию. Однако Кодексом допускается возможность устанавливать отличный от общепринятого порядок перехода права собственности на реализуемую продукцию.
На практике широко применяются два способа:
В момент доставки товара до франко-места (франко-место отправления; франко-место назначения).
В момент оплаты денежных средств.
Франко-место - место по условиям договора, до которого все расходы по отгрузке продукции, транспортные расходы по ее доставке и риск потери продукции несет поставщик. Франко-местом может быть станция отправления, станция назначения, склад поставщика и т. п. В этих случаях переход права собственности происходит в момент доставки товара до Франко-места.
В настоящее время в бухгалтерском учете при отгрузке продукции покупателям возникающая дебиторская задолженность отражается по цене продажи продукции на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Если договором предусмотрен переход права собственности на продаваемый товар в момент отгрузки продукции, то дебиторская задолженность отражается по цене реализации продукции. Оплата производится после получения продукции.
Если при реализации продукции переход права собственности на продаваемую продукцию происходит в момент зачисления денежных средств на расчетный счет продавца, то при этом составляют следующую бухгалтерские проводки:
1. Отражается отгрузка продукции по цене продажи (включ. НДС):
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»%
Кредит 90, субсчет 1 «Выручка».
2. Списывается производственная себестоимость отгруженной продукции:
Дебет 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»
Кредит 43 «Готовая продукция».
Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то для учета такой отгруженной продукции используется счет 45 «Товары отгруженные».
Счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете. Отгруженные товары на данном счете учитываются по фактической себестоимости, включая расходы по их отгрузке. При данном методе задолженность организации перед бюджетом по НДС возникает после оплаты продукции покупателем.
Документальное оформление
Все расчеты между предприятиями по оплате товаров (работ, услуг) оформляются соответствующими документами. Так, при реализации товаров (работ, услуг), необходимо наличие счета поставщика на оплату. Реализация товаров оформляется товарной накладной и счетом-фактурой. Оказанные услуги принимаются к учету на основании акта приемки выполненных работ. Если организация производит доставку товара до покупателя, то выписывается товарно-транспортная накладная (форма 1-Т).
Счет-фактура – в соответствии с требованьем Налогового Кодекса РФ, не зависимо от видов деятельности (реализация товаром, выполнение работ или оказание услуг) организация наряду с документами, подтверждающими выполнение обязательств по той или иной сделке (акт ф.2, накладная и т.д.) должна оформлять счет-фактура.
Счета-фактуры выписывает бухгалтер или работник, уполномоченный на то приказом руководителя. При чем сделать это нужно не позднее пяти дней с даты отгрузки товаров покупателю (даты подписания акта приемки-сдачи выполненных работ, оказанных услуг).
Счет выписывают в 2 экземплярах:
первый экземпляр - покупателю (заказчику) для оплаты;
второй экземпляр – поставщику
На основании полученного счета-фактуры покупатель может принять к вычету сумму НДС, уплаченную поставщику товаров (работ, услуг). Для этого должны быть соблюдены следующие условия:
купленные ценности оприходованы (работы выполнены, услуги оказаны) и оплачены;
купленные ценности (работы, услуги) приобретены для проведения операций, облагаемых НДС, или для перепродажи;
на купленные товарно-материальные ценности (работы, услуги) есть счет-фактура, в котором выделена сумма НДС.
Акт приемки выполненных работ – Выполненные работы подрядчик сдает заказчику. Сведения об этих работах заносят в специальный акт. Его форма утверждена постановлением Госкомстата России.
Акт о приемке выполненных работ составляют, когда подрядчик выполнил строительно-монтажные работы и заказчик не имеет к ним претензий. Затем данные из этого документа подрядчик переносит в Справку о стоимости выполненных работ и затрат. А заказчик на основании этой справки расплачивается с ним.
Акт можно составлять и после каждого этапа работ, если в договоре предусмотрено, что строительство ведется в несколько этапов.
Акт подписывают представители подрядчика, ответственного за сдачу объекта, и заказчика, принявшего объект. Здесь полностью указываются их должности и фамилии.
Акт составляет представитель подрядной организации, ответственный за строительно-монтажные работы. В акт он переносит сведения из Журнала учета выполненных работ. Акт составляют в нескольких экземплярах. Обычно один экземпляр остается у подрядчика. Второй - передается заказчику. Третий экземпляр этого документа может потребовать инвестор.
Товарно-транспортная накладная (форма № 1-2) – Для товарно-транспортной накладной предусмотрен типовой бланк. Его форма утверждена постановлением Госкомстата России . Накладную оформляют, если организация-продавец должна доставить товары до склада покупателя.
Товарно-транспортную накладную составляют для каждого покупателя и на каждую поездку автомобиля в 4 экземплярах: первый остается у продавца; второй предназначен для покупателя и служит основанием для оприходования товаров; третий и четвертый передают автотранспортной организации. Если на одном автомобиле одновременно перевозится несколько грузов в адрес разных покупателей, накладную выписывают для каждого покупателя отдельно.
Все четыре экземпляра накладной заверяются печатью организации продавца, подписывают работник, отпустивший товары, и представитель автотранспортной организации, принявший груз для перевозки.
Перед отправкой груза продавец должен передать водителю автотранспортной организации второй, третий и четвертый экземпляры. Доставив груз, второй, третий и четвертый экземпляры накладной водитель передает покупателю. Их подписывает работник, принявший товары, и заверяет печатью организации-покупателя. После этого третий и четвертый экземпляры возвращают водителю, а он сдает их в бухгалтерию автотранспортной организации.
ВВЕДЕНИЕ…………………………………………………………………......3
Теоретическая часть………………………………………………….…….5
Сущность расчетов с покупателями и заказчиками………………5
Учет расчетов с покупателями и заказчиками………….……...….7
Виды расчетов с покупателями и заказчиками………………..…11
Практическая часть……………………………………………………….18
ЗАКЛЮЧЕНИЕ……………………………………………………………….18
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ…………………………20
ВВЕДЕНИЕ
Ни одна организация не может функционировать без ведения бухгалтерского учета, поскольку только данные бухгалтерского учета обеспечивают полную информацию об имущественном и финансовом состоянии организации. Большое внимание уделяется расчетам за продукцию, товары и услуги с покупателями и заказчиками. Это обусловлено тем, что постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает непрерывные многообразные расчеты. Одним из наиболее распространенных видов расчетов являются расчеты за товары, сырье, материалы, прочие материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги. Синтетическая и аналитическая информация о состоянии материальных, трудовых и денежных ресурсов, о результативности инвестиционной и кредитной политики, о затратах и эффективности производства позволяет управлять хозяйственной деятельностью и контролировать выполнение планов прибыли, разрабатывать перспективные планы развития производства.
Идеальная модель расчетов предполагает, что, получив деньги от своих покупателей, предприятие направляет часть из них на оплату приобретенного сырья и материалов. На самом деле, в современных рыночных условиях правила диктуют покупатели и заказчики, которым выгодно сначала получить товар или принять работу, а только потом расплатиться. Для того чтобы удержать свои позиции на рынке, поставщики и подрядчики следуют желаниям клиентов и все чаще используют коммерческое кредитование, предоставляют отсрочки платежей.
Актуальность темы заключается в том, что в рыночной экономике предприятия, организации в процессе своей финансово-хозяйственной деятельности ежедневно сталкиваются с разными видами расчётов. Значимость данной темы определена тем, что полнота, своевременность, достоверность отражения расчетов является одним из важнейших оценочных показателей, определяющих качество работы предприятия. Факты возникновения обязательств и их погашения представляют собой расчетные отношения. Грамотное построение и управление процессом учета расчетов имеет большое значение в успешной работе предприятия.
Целью исследования является изучение сущности, порядка ведения и учета расчетов с покупателями и заказчиками, а также виды расчетов с покупателями и заказчиками, рассмотрение различных аспектов, касающихся данного раздела учета.
Задачи работы обусловлены ее целью, то есть необходимо изучить сущность и порядок ведения расчетов с покупателями и заказчиками.
Для выполнения указанной цели будут использованы следующие источники информации: План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, Федеральный закон от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов Ю. А. Бабаева, Бухгалтерский учет и финансовая отчетность: Учебное пособие Н.Л. Маренков, Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие Е.В. Акчурина, Л.П. Солодко и други источники.
СУЩНОСТЬ ОПЕРАЦИИ РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ
И ЗАКАЗЧИКАМИ
Хозяйственная деятельность любого предприятия связана с необходимостью осуществлять расчеты, как внутри, так и вне него.
Расчеты по товарным операциям, связанные с перемещением товара, - это расчеты с поставщиками и подрядчиками, покупателями, в том числе плановые платежи, которые осуществляются посредством: платежных поручений, платежных требований, аккредитивов, чеков, векселей; возможны также зачет взаимных требований и расчеты наличными деньгами.
Согласно Федеральному закону "О бухгалтерском учете" документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем и главным бухгалтером предприятия или уполномоченными на то лицами. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства предприятия считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.
Важным элементом контроля движения наличных денежных средств в государстве является установленное федеральным законом обязательное применение специальной контрольно-кассовой техники при осуществлении денежных расчетов с населением по торговым операциям или по оказанию бытовых услуг. Эти сферы деятельности связаны с массовым наличным денежным оборотом. Исключение составляют только предприятия, которые в силу специфики своей работы используют документы строгой отчетности, заменяющие чеки контрольно-кассовых машин, а также некоторые другие организации в связи с особенностями их местонахождения.
Расчеты наличными деньгами в условиях нестабильных рыночных отношений широко распространены, что обусловлено двумя важными обстоятельствами. Во-первых, они гарантируют оперативное и точное исполнение товарных и платежных обязательств - покупатель получает товар и тут же за него расплачивается. Во-вторых, поступление и расход наличности контролируется главным бухгалтером и руководством предприятия, что при очень жесткой налоговой системе неизбежно провоцирует их не показывать официально весь свой денежный оборот.
Основными задачами бухгалтерского учета расчетов с покупателями являются:
своевременное и правильное документирование операций по движению денежных средств и расчетов
контроль над использованием денежных средств в расчетах исключительно по целевому назначению
контроль над соблюдением форм расчетов, установленных в договорах с покупателями и заказчиками
своевременная выверка расчетов с дебиторами для исключения просроченной задолженности.
УЧЕТ РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ И ЗАКАЗЧИКАМИ
Покупатели и заказчики – это организации, приобретающие произведенную продукцию, товары, прочие ценности, потребляющие оказываемые им услуги и выполненные работы. Учет расчетов с покупателями и заказчиками за отгруженную продукцию (работы, услуги) отражается на синтетическом счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Это активно-пассивный счет. На нем в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета отражают как расчеты по полученным авансам от покупателей, так и расчеты с покупателями за отгруженную им и неоплаченную продукцию. Сальдо этого счета показывается развернуто. Сальдо дебетовое означает договорную (отпускную) стоимость сданных заказчику работ, услуг, продукции неоплаченных; сальдо кредитовое – сумму полученных авансов; оборот по дебету – отпускную стоимость сданных работ, услуг, продукции в отчетном месяце и сумму погашенных авансов; оборот по кредиту – суммы, оплаченные покупателями в отчетном месяце в виде авансов и погашенной задолженности.
Синтетический и аналитический учет расчетов с покупателями за отгруженные товары ведется в журнале-ордере №11 (оборот по кредиту), ведомости отгрузки и реализации товаров в разрезе каждого дебитора, которые дают возможность контролировать наличие задолженности покупателей, сроки оплаты за отгруженный товар. В зависимости от объема учетной работы и необходимости получения данных по различным группировкам можно вести несколько журналов-ордеров (по отдельным контрагентам, по транзитным операциям).
Аналитический учет на этом счете ведут в разрезе покупателей и каждого отгрузочного и платежного документа. При этом целесообразно выделить субсчета для учета расчетов по авансам в рублях и в валюте и расчетов с покупателями в рублях и в валюте (иностранными покупателями). Покупатели и заказчики должны погасить задолженность по приобретенным товарно-материальным ценностям в течение срока и на условиях, определенных в договоре купли-продажи или поставки.
При этом они могут погасить ее сразу после отгрузки или через определенное время, получив отсрочку платежа. Кроме того, они могут расплатиться путем встречной поставки товаров или выполнением работ (услуг), переуступив долг другой организации, а также используя иные формы расчетов. Условиями договора партнеры могут предусмотреть аванс в определенном размере. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций учет поступивших авансов ведут на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При этом организация должна обеспечить обособленный учет поступивших авансов. Для обеспечения этого условия целесообразно открыть отдельные субсчета, выделив расчеты по авансам, полученным от российских и иностранных покупателей и заказчиков. На счетах бухгалтерского учета это отражается записью:
Д-т 51 «Расчетные счета»,
52 «Валютные счета» и др.
К-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,
субсчет «Авансы полученные».
Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».дебетуется в корреспонденции со счетами 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» на суммы, на которые предъявлены расчетные документы, кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов). При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.
К этому синтетическому счету открывается несколько субсчетов по видам расчетов. Аналитический учет ведется в хронологическом порядке по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю или заказчику. При этом, построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по:
Покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил
Покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам
Авансам полученным
Векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил
Векселям, дисконтированным (учтенным) в банках
Векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.
По мере отгрузки продукции и оказания услуг к оплате предъявляются расчетные документы, в которых величина выручки от их реализации (по договорной цене с налогом на добавленную стоимость) отражается:
Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».
Погашение задолженности покупателями и заказчиками (оплата расчетно-платежных документов) отражается:
Д-т 51 «Расчетные счета»,
52 «Валютные счета»,
50 «Касса»
К-т 62 « Расчеты с покупателями и заказчиками ».
Для отражения расчетов с покупателями и заказчиками в системе учетных регистров предназначен журнал-ордер № 11-АПК и ведомости № 62-АПК - № 64-АПК. Дата отражения дебиторской задолженности в бухгалтерском учете и ее размер определяются согласно установленной учетной политике и федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Согласно этим документам все хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов. Первичный учетный документ составляется в момент совершения операции или непосредственно после ее окончания. Следовательно, дебиторская задолженность отражается в учете, как правило, после отгрузки продукции. Отразить задолженность покупателя (заказчика) организация должна независимо от того, получила ли она от него деньги за проданные товары (выполненные работы, оказанные услуги) или нет.
Исполнение обязательств происходит посредством расчетных операций, именно поэтому они являются непременным условием взаимодействия с покупателями и заказчиками.
могут осуществляться как наличным, так и безналичным способом, кроме того, все расчеты можно разделить на иногородние и одногородние. Иногородними
являются расчеты с покупателями и заказчиками, имеющими счета в учреждениях банка, расположенных в разных населенных пунктах. К одногородним
относятся расчеты между организациями, счета которых находятся в одном или разных учреждениях банка одного населенного пункта.
Основными формами расчетов с покупателями являются: акцептная, аккредитивная, чеками, векселями, путем плановых платежей (рис. 1). Применение той или иной формы расчетов предусматривается в договоре поставки, за исключением случаев, когда правилами банка установлены обязательные формы расчетов.
Формы расчетов
Акцептная форма расчетов . Данная форма расчетов может применяться за отгруженную готовую продукцию или оказанные услуги, а также позволяет покупателю контролировать выполнение поставщиком таких условий договора, как срок, соблюдение оговоренных условий поставки или цены.
Акцепт - это согласие на оплату расчетного документа в определенный срок. Акцепт может быть предварительный и последующий.
В случае предварительного акцепта плательщик, получив платежное требование, должен решить вопрос о его оплате (по иногородним счетам - в течение трех рабочих дней, по одногородним - в течение двух дней). Если в этот срок не поступит отказ от оплаты, то требование считается акцептованным и оплачивается на следующий день.
Последующий акцепт подразумевает оплату платежного требования немедленно при получении его банком плательщика, при этом плательщик должен в течение трех рабочих дней рассмотреть правильность оплаты и при необходимости заявить частичный или полный отказ от акцепта.
Аккредитивная форма расчетов широко распространена в международной торговле. При данной форме расчетов покупатель через свой банк дает поручение банку, обслуживающему поставщика, оплатить отгруженную поставщиком готовую продукцию (работы или услуги) на условиях, предусмотренных в аккредитивном заявлении покупателя. Сумму аккредитива банк покупателя депонирует на отдельном счете для последующего покрытия выплат поставщику по извещениям обслуживающего его банка. Аккредитив может выставляться как за счет собственных средств покупателя, так и за счет ссуды банка.
При аккредитивной форме расчетов продукция оплачивается по месту нахождения поставщика вслед за ее отгрузкой после предъявления поставщиком своему банку счетов и товарно-транспортных накладных, подтверждающих факт отгрузки готовой продукции (и других документов, предусмотренных условиями аккредитива). Таким образом, аккредитив представляет собой поручение банка покупателя банку продавца оплатить расчетные документы.
В тех случаях, когда продавец сомневается в платежеспособности покупателя и требует предварительной оплаты, а покупатель сомневается в надежности поставщика и боится заранее перечислять деньги, аккредитивная форма расчетов может стать способом решения конфликта.
В отличие от акцептной формы, аккредитивная форма расчетов ведет к отвлечению, как бы "замораживанию" средств покупателей на период действия аккредитива до его фактического использования. Поэтому нецелесообразно применение аккредитивной формы расчетов с постоянными покупателями, своевременно производящими платежи по своим обязательствам.
Наиболее распространенной формой проведения безналичных расчетов являются расчеты платежными поручениями (рис. 2).
Схема расчета платежным поручением при предварительной оплате товарно-материальных ценностей
Такие расчеты ведутся в тех случаях, когда владелец счета дает распоряжение обслуживающему его банку о перечислении указанной им суммы со своего счета на счет получателя средств.
Платежное поручение действительно в течение 10 дней со дня выписки. Если срок платежа в поручении не проставлен, то им считается дата принятия документа банком. Платежное поручение считается исполненным только в момент зачисления денежных средств на указанный в поручении счет получателя.
Порядок и условия использования расчетных чеков регулируются Гражданским кодексом РФ (ГК РФ). Расчетный чек - это составленное на специальном банковском бланке письменное поручение владельца счета (чекодателя) выплатить определенную сумму денег получателю (чекодержателю) или перечислить ее на его счет. Например, заключается договор купли-продажи, в котором устанавливается порядок расчетов чеком или чеками. Покупатель представляет в банк заявление с просьбой о получении чековой книжки и затем депонирует на специальном счете в обслуживающем банке сумму, за счет которой в дальнейшем будут оплачиваться чеки. После этого поставщик отгружает готовую продукцию, а покупатель выписывает ему чек на ее стоимость. Поставщик предъявляет чек в обслуживающий его банк на инкассо для получения платежа. Банк поставщика предъявляет полученный чек для оплаты в банк покупателя, а банк покупателя оплачивает чек за счет депонированных ранее сумм.
В практике расчетных и кредитно-денежных отношений встречается и вексель. Он представляет собой ценную бумагу, специально созданную не только для оформления долгового обязательства, но и для удобства его передачи. Вексель является средством оформления отношений между организациями, например, в виде товарных кредитов, предоставляемых поставщиком покупателю в виде отсрочки уплаты денежных средств за отгруженную продукцию, а также в качестве залога для получения банковского кредита или займа, как средство обеспечения обязательств третьих лиц и пр. Особую роль при расчетах векселями играет срок платежа: в момент предъявления векселя; спустя некоторое время после предъявления векселя; спустя какое-то время после составления векселя; в установленный день.
Держатель векселя, срок платежа по которому назначен на конкретный день или в определенный день от составления или предъявления, должен предъявить его к оплате в этот день (или в последующий рабочий день недели). Если в течение трех дней векселедержатель не предъявил вексель к платежу, то все затраты и риски при этом переходят от должника к векселедержателю. В случае частичного платежа должник может потребовать отметки о таком платеже на векселе и выдачи ему расписки в этом. Если должник оплатил вексель в срок, он освобождается от обязательства.
Расчеты в порядке плановых платежей используются при устойчивых постоянных взаимоотношениях между организациями за готовую продукцию, работы и услуги. Платежи в этих случаях производят оговоренными суммами в заранее установленные сроки.
Обычно такие расчеты не завершаются поступлением оплаты по отдельному расчетному документу. Не реже одного раза в месяц поставщик и покупатель проверяют, соответствуют ли платежи действительному объему поставок, и делают перерасчет.
Возникновение и погашение обязательств за готовую продукцию, работы и услуги связаны с осуществлением расчетных операций с покупателями и заказчиками, которые нередко приводят к возникновению дебиторской задолженности.
Дебиторская задолженность представляет собой сумму долгов, причитающихся организации в итоге хозяйственных взаимоотношений с юридическими или физическими лицами. Согласно ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Таким образом, право на получение дебиторской задолженности является имущественным правом, а сама дебиторская задолженность является частью имущества организации.
Дебиторскую задолженность условно можно подразделить на нормальную и просроченную. Задолженность за отгруженную готовую продукцию, работы, услуги, срок оплаты которых не наступил, но право собственности уже перешло к покупателю, - это нормальная дебиторская задолженность. Задолженность за товары, работы, услуги, не оплаченные в установленный договором срок, представляет собой просроченную дебиторскую задолженность.
Просроченная дебиторская задолженность, в свою очередь, может быть сомнительной и безнадежной. Понятие сомнительной дебиторской задолженности раскрывается в Налоговом кодексе РФ (НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с продажей готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, указанные в договоре, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. По истечении срока исковой давности сомнительная дебиторская задолженность переходит в категорию безнадежной задолженности (нереальной к взысканию).
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или при ликвидации организации.
Классификацию дебиторской задолженности по видам можно представить в виде схемы (рис. 3).
Виды дебиторской задолженности
Нереальная к взысканию дебиторская задолженность может образоваться в результате ликвидации или банкротства должника, истечения срока исковой давности без подтверждения задолженности со стороны должника, наличия денежных средств на счетах в проблемном банке и др.
В зависимости от предполагаемых сроков погашения дебиторская задолженность подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. Погашение краткосрочной дебиторской задолженности ожидается в течение года после отчетной даты, а погашение долгосрочной - не ранее чем через год после отчетной даты. Следует отметить, что в отношении просроченной дебиторской задолженности целесообразно использовать отсрочку (рассрочку) платежа, производить расчеты акциями, векселями, применять бартер. При предоставлении отсрочки (рассрочки) платежа необходимо учитывать платежеспособность и деловую репутацию контрагента.
Все расчеты с покупателями и заказчиками осуществляются в наличной или безналичной форме. У наличной формы расчетов между юридическими лицами существует лимит - 100 000 руб. по одному договору, превышение данного лимита ведет к штрафным санкциям. Поэтому большинство расчетов между организациями производится в безналичном порядке через банковскую систему. Безналичные расчеты ведутся путем перечисления денежных средств со счета плательщика на счет получателя с помощью различных банковских операций, замещающих наличные деньги в обороте.
Расчеты, производимые организациями через банк, делятся на расчеты по товарным и нетоварным операциям. К товарной группе относят расчеты за реализованную готовую продукцию, оказанные услуги или выполненные работы, а к нетоварной группе - операции по финансовым обязательствам, по расчетам с научно-исследовательскими и учебными заведениями. Наибольший удельный вес в общей массе расчетов составляют расчеты по товарным операциям.
Порядок учета расчетов в ООО "Кайрос"
Общество с ограниченной ответственностью "Кайрос" занимается производством товарного бетона, оказанием услуг и выполнением строительно-монтажных работ. В ООО "Кайрос" учет расчетов с покупателями и заказчиками за готовую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги ведется на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". В рабочем плане счетов бухгалтерского учета для него утверждено два субсчета: 01 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и 02 "Расчеты по авансам полученным".
Синтетический учет по счету 62 ведется по покупателям, раскрывая информацию о конкретном покупателе в разрезе каждого выставляемого счета или заключенного договора, поступившего аванса. Заключение сделок и составление договоров по продаже готовой продукции покупателям, выполнению работ и оказанию услуг заказчикам осуществляются менеджерами по продажам, на которых также возложена обязанность по оперативному контролю соблюдения условий договоров, своевременной оплаты выставленных счетов и внесения покупателями предоплаты за готовую продукцию.
Расчеты за готовую продукцию с покупателями производятся на основании договоров на поставку или выставленных счетов. Покупатель вносит от 60 до 100% суммы сделки, после чего возможна отгрузка бетона. Для постоянных покупателей существует система товарного кредита.
С каждым заказчиком - юридическим лицом ООО "Кайрос" заключает договор оказания услуг, в котором приведены условия договора. Так, в договоре на грузоперевозку автобетоносмесителями товарного бетона установлено, что размер платы за перевозку определяется по договорным ценам и указывается в заявке на осуществление перевозки. Окончательный расчет по платежам за перевозку товарного бетона производится заказчиком на основании акта об оказании транспортных услуг, счета-фактуры и реестра перевозок. В зависимости от заключенного договора расчеты могут осуществляться путем внесения предоплаты либо по факту выполнения работ по соглашению сторон.
Особое место в учете расчетов с покупателями и заказчиками занимает учет дебиторской задолженности. Контроль дебиторской задолженности в ООО "Кайрос" выполняется путем анализа ее динамики и оборачиваемости, а также проведения ежегодной обязательной инвентаризации расчетов. Проанализируем кратко динамику, структуру и оборачиваемость дебиторской задолженности ООО "Кайрос" за 2011 - 2013 гг. (табл. 1).
Таблица 1
Состав и структура дебиторской задолженности ООО "Кайрос" за 2011 - 2013 гг.
|
Дебиторская задолженность |
||||||
|
сумма, тыс. руб. |
сумма, тыс. руб. |
сумма, тыс. руб. |
||||
|
В том числе: покупатели и заказчики |
||||||
|
прочие дебиторы |
||||||
Данные табл. 1 свидетельствуют о том, что с 2011 по 2013 гг. дебиторская задолженность организации увеличилась на 460 тыс. руб. Наибольший удельный вес в структуре дебиторской задолженности занимают покупатели и заказчики.
Таблица 2
Исходные данные для анализа эффективности управления дебиторской задолженностью ООО "Кайрос", тыс. руб.
Рассчитаем показатели оборачиваемости дебиторской задолженности за год.
Оборачиваемость дебиторской задолженности RTR:
RTR = Выручка / Средние остатки дебиторской задолженности.
Число оборотов дебиторской задолженности:
RTR2011 = 207279 / 13270 = 15,6
RTR2012 = 295170 / 13560 = 21,8
RTR2013 = 304314 / 13790 = 22,1
Средний период погашения дебиторской задолженности (продолжительность одного оборота) DSO рассчитывается по формуле:
DSO = 360 / RTR.
Средний период погашения дебиторской задолженности составит:
DSO2011 = 360 / 15,6 = 23 дня
DSO2012 = 360 / 21,8 = 16,5 дней
DSO2013 = 360 / 22,1 = 16,3 дней
Эффективность управления дебиторской задолженностью немного повысилась, так как оборачиваемость дебиторской задолженности за 2011 - 2013 гг. уменьшилась на 6,5 оборота, или на 7 дней.
Кроме того, несмотря на рост за исследуемый период выручки от продажи продукции, выполнения работ и оказания услуг на 46,81% и снижение оборотных активов на 5,4%, дебиторская задолженность выросла на 3,9%.
Предположим, что выявление на ранних сроках просроченной дебиторской задолженности дает снижение длительности оборота дебиторской задолженности до 14 дней при существующем уровне выручки.
Рассчитаем прогнозные значения изменения дебиторской задолженности при ее обороте в 14 дней по сравнению с 2013 г. (табл. 3).
Таблица 3
Расчет эффективности снижения длительности оборота за 2013 г.
|
Показатель |
Данные 2013 г. |
Прогнозные значения |
Отклонение данных 2013 г. и прогнозных значений |
|
|
4 = гр. 3 - гр. 2 |
5 = гр. 4 / гр. 2 x 100 |
|||
|
1. Сумма оборотных активов, тыс. руб. |
||||
|
2. Сумма дебиторской задолженности, тыс. руб. (гр. 3 - 16%) |
||||
|
3. Среднее значение дебиторской задолженности, тыс. руб. (стр. 6 x стр. 5 / стр. 4) |
||||
|
4. Коэффициент отвлечения оборотных активов в дебиторскую задолженность, % (стр. 2 / стр. 1 x 100%) |
||||
|
5. Количество дней в периоде |
||||
|
6. Сумма выручки за период, тыс. руб. |
||||
|
7. Длительность оборота дебиторской задолженности, дней (стр. 3 x стр. 4 / стр. 5) |
||||
|
8. Количество оборотов дебиторской задолженности, раз (стр. 5 / стр. 3) |
||||
При снижении длительности оборота дебиторской задолженности до 14 дней наблюдается увеличение количества оборотов дебиторской задолженности на 16%, или в 3,6 раза, а также сокращение срока ее возврата.
Длительность одного оборота дебиторской задолженности сократилась на 2,3 дня, что привело к ее снижению на 16%, которое в денежном эквиваленте составит 2240 тыс. руб. (см. табл. 3).
Коэффициент отвлечения оборотных средств в дебиторскую задолженность значительно снизился и составил в 2013 г. в прогнозных значениях 46,5%, что на 8,5% меньше в фактических значениях 2013 г.
Используя прогнозные данные, можно рассмотреть, как изменившаяся дебиторская задолженность повлияет на показатели ликвидности. Для этого необходимо прогнозные данные по измененной дебиторской задолженности подставить в расчет показателей ликвидности (табл. 4).
Таблица 4
Влияние изменения дебиторской задолженности на показатели ликвидности
|
Показатель |
Норматив |
Данные 2013 г. |
Прогнозные значения |
Отклонение данных 2013 г. и прогнозных значений (+, -) |
|
1. Денежные средства, денежные эквиваленты и краткосрочные финансовые вложения, тыс. руб. |
||||
|
2. Дебиторская задолженность, тыс. руб. |
||||
|
3. Запасы, тыс. руб. |
||||
|
4. Краткосрочные кредиты и займы, тыс. руб. |
||||
|
5. Краткосрочная кредиторская задолженность, тыс. руб. |
||||
|
6. Коэффициент текущей ликвидности [(стр. 1 + стр. 2 + стр. 3) / (стр. 4 + стр. 5)] |
||||
|
7. Промежуточный коэффициент ликвидности [(стр. 1 + стр. 2) / (стр. 4 + стр. 5)] |
||||
|
8. Коэффициент абсолютной ликвидности [стр. 1 / (стр. 4 + стр. 5)] |
Изменение дебиторской задолженности оказывает негативное влияние на изменение промежуточного коэффициента ликвидности. Так, прогнозный показатель равен 0,48, тогда как при значениях дебиторской задолженности 2013 г. он составлял 0,56.
Промежуточный коэффициент ликвидности отражает возможности организации погашать свои обязательства за счет своевременного проведения расчетов с дебиторами, значит, для этого показателя снижение дебиторской задолженности принесло положительные результаты. В то же время коэффициент текущей ликвидности снизился и составил 0,72, а по данным 2013 г. он приближался к нормативу и был равен 0,79.
Следовательно, это говорит о том, что у организации при резком снижении дебиторской задолженности и при неизменной сумме кредиторской задолженности может возникнуть недостаточность оборотных средств для погашения краткосрочных обязательств.
Таким образом, важно соблюдать правильное соотношение кредиторской и дебиторской задолженности.
Проблему неплатежей и сокращения объема дебиторской задолженности можно решить, если назначить ответственных лиц по управлению дебиторской задолженностью. Также имеет смысл изменить отношение работников к работе с дебиторами, применив как вариант систему стимулирования.
Для ускорения погашения расчетов в ООО "Кайрос" разработана процедура проведения взаимозачетов, поскольку многие контрагенты являются одновременно и дебиторами, и кредиторами. При проведении взаимозачета составляется акт о проведении зачета взаимных требований. Акты обязательно нумеруются и подписываются главным бухгалтером. Дополнительно составляется соглашение на проведение взаимозачета. Статья 410 ГК РФ разрешает проведение взаимозачета в одностороннем порядке. Сумма по взаимозачету, указанная в акте, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 62.
Таким образом, можно сделать следующие выводы. Организация учета расчетов с покупателями и заказчиками является важной составляющей учета любой организации. Существенную роль при этом играет оборачиваемость дебиторской задолженности.
Мы разобрались с поставщиками, теперь перейдем к покупателям. Как ведется учет покупателей, в чем особенности расчетов с ними, какие проводки по счету 62 отражают взаиморасчеты с покупателями в общем случае, при получении от них авансов или векселей.
Покупатели – это физические или юридические лица, которым организация продает товары, продукцию и прочие материальные ценности и активы. Учет расчетов с покупателями ведется на 62 счете бухгалтерского учета. На сч.62 может вестись аналитический учет по каждому отдельному покупателю. На этом же счете могут отражаться оказанные услуги и выполненные работы.
Счет 62 – активно-пассивный, то есть на нем ведется учет . Подробнее этот счет анализировался в , почитайте.
На счете 62 могут быть открыты несколько субсчетов:
- Субсчет 1 – для учета расчетов в общем случае;
- Субсчет 2 – для учета полученных авансов;
- Субсчет 3 – для учета полученных векселей.
Учет расчетов с покупателями
Дебет сч. 62 отражает стоимость отгруженных товарно-материальных ценностей, то есть здесь формируется дебиторская задолженность покупателя перед организацией (выручка от продажи).
Дебет сч.62 корреспондирует с кредитом счетов учета продаж или прочих доходов, расходов. используется при реализации покупателю товаров, продукции, когда это является обычным видом деятельности организации. используется при разовых продажах активов: основных средств, материалов, нематериальных активов, когда это не является обычным видом деятельности предприятия — проводки Д62 К90/1 или Д62 К91/1.
Кредит сч. 62 отражает получение оплаты от покупателя, то есть погашение имеющейся задолженности. Кредит сч.62 корреспондирует с дебетом счетов учета денежных средств (сч.50, 51, 52, 55) – проводки Д50 (51, 52, 55) К62.
Стоимость реализованных товарно-материальных ценностей отражается по дебету сч.62 с учетом НДС.
Если организация является плательщиком данного налога, то необходимо его начислить в соответствии с применяемой ставкой и платить его в бюджет. Начисление налога на добавленную стоимость отражается с помощью проводки Д90/3 (91/2) К68/НДС (в зависимости от того, что продается). Уплата налога отражается с помощью проводки Д68/НДС К51.
Данные проводки отражаются при обычной продаже, когда организация отгружает ТМЦ, а покупатель после этого их оплачивает.
В этом случае сч.62 ведет себя, как активный: по дебету отражается дебиторская задолженность (актив), по кредиту погашение задолженности (уменьшение актива).
Бухгалтерские проводки по счету 62 в общем случае:
Учет авансов полученных
Возможен и другой вариант расчетов с покупателями, когда организация сначала получает предоплату от покупателя (аванс), после чего производит отгрузку. Учет расчетов будет вестись несколько по-другому.
Прежде всего, открывается дополнительный субсчет 2 «Авансы полученные. При этом на первом субсчете ведется учет расчетов в общем случае.
Получение предоплаты отражается с помощью проводки Д51 К62/2, при этом формируется кредиторская задолженность продавца перед покупателем.
Если организация является плательщиком НДС, то с полученного аванса она должна выделить налог для уплаты его в бюджет. Для этого можно воспользоваться дополнительным счетом 76, на котором открывается субсчет «НДС с авансов полученных». Проводка по начислению налога к уплате с полученного аванса имеет вид: Д76/НДС с авансов К68/НДС, выполняется проводка в день получения аванса.
С реализованных товаров также нужно начислить НДС к уплате проводкой Д90/3 К68.НДС, проводка выполняется в день отгрузки.
После того, как отгрузка произведена, необходимо зачесть полученный аванс в качестве оплаты за отгруженные ценности с помощью проводки Д62/2 К62/1.
Что касается НДС, то видим, что налог начислен к уплате дважды: с аванса и с реализации. Конечно, в двойном размере уплачивать организация его не будет, поэтому необходимо вычесть НДС с аванса, для этого выполняется проводка Д68/НДС К76/НДС с авансов.
В случае получения предоплаты от покупателя сч.62 будет вести себя как пассивный: по кредиту формируется кредиторская задолженность (пассив), по дебету погашение задолженности (уменьшение пассива).
Именно поэтому сч.62 является активно-пассивным, так как может вести себя как пассивный и как активный счет.
Проводки по учету полученных авансов:
Учет векселей полученных
Еще один способ получить оплату от покупателя за отгруженные ценности, это получить от него вексель в счет обеспечения возникшей дебиторской задолженности. Полученные векселя отражаются на субсчете 3 сч.62.
В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 61 "Расчеты с покупателями и заказчиками" нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".
|
В целом можно сказать, что счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" как бы зеркально отражает у продавца факты хозяйственной жизни, регистрируемые покупателем по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Как только этот счет дебетуется, т.е. собственность на отгруженные товары переходит к покупателю, так сразу же у предприятия возникает дебиторская задолженность и именно поэтому счет корреспондирует со счетами 90.1 "Выручка" и/или 91.1 "Прочие доходы". Если работы выполнялись по договору долгосрочного характера, то может кредитоваться счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам".
По сложившимся обычаям покупатель мог внести деньги вперед, т.е. могло иметь место или получение аванса или зачисление предоплаты. В этом случае по счету 62 возникает кредиторская задолженность.
Все сказанное требует ответа на несколько вопросов:
- для чего нужен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";
- как отражается оплата векселями;
- как отражаются полученные авансы.
Для чего нужен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Прежде всего, счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" нужен для отражения задолженности покупателей за реализованные ценности (работы, услуги).
Современные ПБУ требуют отражения всех операций, связанных с реализацией, в момент их отпуска, что вытекает из допущения временной определенности факта хозяйственной деятельности, т.е. "..независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств" (ПБУ 1/98, п.6).
Однако мы отметим и другие возможности.
Основной вариант предполагает сразу же после отгрузки ценностей или оказания услуг составление следующей записи:
Кредит 90.1 "Выручка"
Цикл операций по продаже ценностей можно представить по следующему примеру.
Пример
Дебет 62 Кредит 90.1 - 120 000 руб. - выписан счет покупателю за отгруженные ценности; Дебет 90.2 Кредит 41 - 90 000 руб. - отгружены ценности.
Прибыль в объеме 30 000 руб. отражена как разность между оборотами по счетам 90.1 "Выручка" и 90.2 "Себестоимость продаж". При этом обратите внимание, прибыль зафиксирована, уже надо платить налоги, но денег нет, платить нечем.
В тех случаях, когда моментом реализации признается, согласно условиям договора купли-продажи и/или выбранной учетной политике, оплата ценностей, таких парадоксов не возникает.
Пример
Отгружены товары покупателю общей стоимостью 120 000 руб., себестоимость этих ценностей - 90 000руб.
Дебет 45 Кредит 41 - 90 000 руб. - отгружены ценности (выписка и предоставление счета покупателю в этом случае бухгалтерскими записями не отражается); Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - покупателем оплачен счет; Дебет 62 Кредит 90.1 - 120 000 руб. - отражена выручка от реализации ценностей; Дебет 90.2 Кредит 45 - 90 000 руб. - списана себестоимость реализованных товаров.
Полученная прибыль в объеме 30000 руб. получила отражение на тех же счетах и в той же сумме, но только после оплаты проданных товаров и оказанных услуг.
Для целей налогообложения данный вариант отличается большей простотой и удобством. Однако если заключается договор, согласно которому риск гибели товара (полный или частичный) падает на собственника до момента оплаты ценностей, что по многим причинам, крайне невыгодно для него.
Обязательства покупателей и заказчиков в бухгалтерском учете должны быть отражены в момент их возникновения. В силу того, что обязательства покупателя возникают в момент исполнения продавцом обязательств по передаче товара, возможны два варианта отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности покупателя, которые определяются условиями договора о переходе права собственности на материальные ценности.
Первый вариант основан на условии договора о переходе права собственности в момент исполнения обязательств поставщиком или подрядчиком. В этом случае обязательства покупателя или заказчика возникают одновременно с выполнением обязательств поставщика или подрядчика и переходом права собственности на продукцию, (товары). Выполнение обязательств поставщиком или подрядчиком по договору является основанием для отражения на счетах бухгалтерского учета выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг.
Согласно пункту 12 положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 в бухгалтерском учете выручка отражается при наличии следующих условий:
- организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
- сумма выручки может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Для отражения выручки от реализации на счетах бухгалтерского учета должны выполняться все условия одновременно. Если не выполняется хотя бы одно из выше перечисленных условий, то денежные средства и иные активы, полученные организацией в оплату, в бухгалтерском учете организации признаются как кредиторская задолженность, а не как погашение дебиторской задолженности.
Следовательно, дебиторская задолженность покупателя в бухгалтерском учете организации будет формироваться одновременно с отражением информации о выручке от реализации продукции, товаров, работ, услуг при выполнении всех указанных условий путем осуществления следующей записи на счетах бухгалтерского учета:
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кредит 90 "Продажи"
Второй вариант отражения информации о дебиторской задолженности основан на условии договора о переходе права собственности в момент оплаты продукции, товара, или наступления иных обстоятельств. В этом случае возникающие у покупателя обязательства по оплате продукции (товара) не связаны с переходом права собственности и, следовательно, отражением на счетах бухгалтерского учета выручки от реализации продукции, товаров. В общепринятой в России практике учета обязательств покупателя не применяется в этом случае ни балансовый счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", ни забалансовый счет. Однако представляется целесообразным вести забалансовый учет дебиторской задолженности по договорам, условиями которых предусмотрен переход права собственности в момент оплаты товара или наступления иных обстоятельств. По дебету забалансового счета "Дебиторская задолженность покупателей" отражается величина обязательств покупателя по договору за отгруженную продукцию, товары.
В момент перехода права собственности на продукцию (товар) производится на счетах бухгалтерского учета запись:
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кредит 90 "Продажи"
И одновременно по кредиту счета "Дебиторская задолженность" списывается сумма дебиторской задолженности, отраженная по балансовому счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Бухгалтерский учет дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим торговые скидки
Договором может быть предусмотрена не твердая цена на продукцию (товар), а установлен порядок определения цены в зависимости от выполнения покупателем определенных условий. К таким определенным условиям относятся время приобретения продукции или товара (до или после основного сезона продаж), количество приобретаемого товара (более определенной величины в натуральном и стоимостном выражении), сроки оплаты отгруженной продукции (товаров).
Снижение цены при выполнении покупателем условий, определенных в договоре, называется торговой скидкой. Согласно пункту 6.5 ПБУ 9/99 величина дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок).
Форма предоставления скидки может быть как стоимостная (уменьшение цены товара), так и натуральная (отпуск товара "бесплатно"). В случае предоставления скидки в натуральной форме объем дебиторской задолженности и, соответственно, выручка должны определяться в целом по договору: с учетом стоимости товара, переданного по установленной цене, отличной от нуля и по цене равной нулю.
Необходимо отметить, что торговые скидки, предоставленные покупателю за приобретение товара не в сезон или за приобретение товара в значительных количествах, можно учесть для оценки дебиторской задолженности в момент отгрузки продукции (товара) покупателю. Скидки, предоставленные покупателю при условии оплаты в течение определенного срока, учесть для оценки дебиторской задолженности в момент отгрузки покупателю продукции (товаров) не представляется возможным. Поэтому отражение в бухгалтерском учете дебиторской задолженности по договорам, с условием предоставления покупателю скидки в зависимости от срока погашения дебиторской задолженности, может осуществляться в двух вариантах. Первый вариант предполагает традиционный для России учет дебиторской задолженности без учета торговых скидок, то есть дебиторская задолженность учитывается в бухгалтерском учете в полном объеме, как будто покупатель не воспользовался и не будет пользоваться системой скидок по сроку оплаты за товар. При соблюдении покупателем условия оплаты в установленный договором срок и предоставления ему скидки необходимо в последующем откорректировать дебиторскую задолженность на сумму предоставленной скидки.
Если оплата дебитором будет произведена после отчетной даты, корректировка дебиторской задолженности на сумму предоставленной скидки по этой оплате должна быть произведена на отчетную дату. Согласно пункту 9 ПБУ 7/98 данные об обязательствах организации отражаются в бухгалтерской отчетности с учетом событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, или свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условий, в которых организация ведет свою деятельность.
В соответствии с пунктом 3 указанного ПБУ событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказывает влияние на показатели деятельности предприятия: финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации. К событиям после отчетной даты, учитываемым при составлении бухгалтерской отчетности, относятся только те, которые имели место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год.
Последствия событий после отчетной даты могут отражаться в бухгалтерской отчетности либо путем уточнения данных о соответствующих обязательствах, либо путем раскрытия соответствующей информации.
Пример
Предприятие оптовой торговли 20.12.2002 отгрузило покупателю 2500 ед. товара А по цене 200 руб. (закупочная стоимость - 150 руб.). Общая сумма по договору составила 500 000 руб.. Налог на добавленную стоимость по ставке 20% составил 100 000 руб. 29.12.2002 покупатель оплатил товары. Право собственности на товар переходит в момент передачи товара продавцом покупателю. Обязательства перед бюджетом возникают по мере погашения задолженности покупателем.
Системой скидок, предоставляемых покупателю, предусмотрено, что при отгрузке покупателю более 1000 ед. одноименного товара предоставляется скидка в размере 10% путем снижения отпускной цены товара. При оплате покупателем товара в течение 10 дней предоставляется скидка в размере10 %.
Предоставленная скидка по товару А составит:
2 500 * 200 * 10% = 50 000 руб.
Стоимость товара А по договору с учетом скидки:
2 500 * 200 - 50 000 = 450 000 руб.
450 000 х 20% = 90 000 руб.
Всего с НДС:
450 000 + 90 000 = 540 000 руб.
Сумма скидки за досрочную оплату:
450 000 * 10% = 45 000 руб.
Сумма скидки по НДС:
90 000 * 10% = 9 000 руб.
Итого общая сумма скидки 54 000 руб.
Закупочная стоимость реализованного товара составляет:
2 500 * 150 = 375 000 руб.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:
20.12.2002
Дебет 62 Кредит90.1 - 540 000 руб. - отгружен товар покупателю;
20.12.2002
Дебет 90.3 Кредит 76 - 90 000 руб. - учтен НДС, подлежащий оплате покупателем;
29.12.2002
Дебет 51 Кредит 62 - 486 000 руб. - оплачен покупателем товар;
29.12.2002
Дебет 62 Кредит 90.1 - (54 000) руб. - учтены предоставленные по сроку платежа скидки (сторно);
29.12.2002
Дебет 90.3 Кредит 76 - (9 000) руб. - учтена скидка в части НДС (сторно);
31.12.2002
Дебет 90.2 Кредит 41 - 375 000 руб. - списаны реализованные товары;
31.12.2002
Дебет 90.9 Кредит 99 - 30 000 руб. - определен финансовый результат от реализации товаров.
Согласно пункту 6.2. ПБУ 9/99 при продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, дебиторская задолженность принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме по договору.
При получении претензии об уплате стоимости некачественной продукции (товара), выполненных работ, оказанных услуг или снижении цены договора предприятие либо соглашается с требованиями покупателя (заказчика), либо разрешает спор в судебном порядке. В первом случае при согласии с требованиями покупателя (заказчика) на счетах бухгалтерского учета должна быть произведена запись, уменьшающая сумму дебиторской задолженности покупателя. Такая запись должна быть осуществлена методом сторно ранее произведенной записи по увеличению дебиторской задолженности покупателя (заказчика):
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кредит 90 "Продажи"
Бухгалтерский учет дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами
Как правило, расчеты между контрагентами осуществляются посредством денежных средств в наличной или безналичной формах. Однако Гражданским кодексом РФ предусмотрены также и другие, не денежные формы исполнения обязательств покупателя по договору.
Во-первых, в соответствии со статьей 410 ГК РФ обязательство может прекратиться полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
Зачет требований не допускается, "если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек" (ст. 411 ГК РФ).
Во-вторых, согласно статье 413 ГК РФ обязательство также прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице.
В-третьих, обязательство может прекратиться, если стороны пришли к соглашению о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между этими же контрагентами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация) (ст.414 ГК РФ).
В-четвертых, обязательство прекращается в случае освобождения кредитором должника от лежащих на нем обязанностей (ст.415 ГК РФ). Освобождение должника от обязательств может быть осуществлено, если при этом не нарушаются права других лиц в отношении имущества кредитора.
В-пятых, согласно статье 409 ГК РФ обязательство может быть прекращено по соглашению сторон представлением отступного.
Одной из форм выполнения обязательств не денежными средствами является выполнение обязательств по договору мены. Согласно статье 567 ГК РФ каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны товар и, соответственно, получить товар от другой стороны. К договорам мены применяются правила о купле-продаже (ст.567 ГК РФ). Из этой нормы следует, что каждая из сторон является одновременно и продавцом, и покупателем. Предприятие, выполняя функции продавца, должно определить цену, по которой продаст товар, а, выполняя функции покупателя, должно принять решение, согласно ли оно приобрести товар по цене, предлагаемой контрагентом. При заключении договора мены возможны две ситуации. При первой товары, подлежащие обмену, признаются равноценными. При второй товары, подлежащие обмену, не признаются равноценными, и в этом случае одна из сторон должна доплатить второй стороне определенную сумму.
Необходимо еще раз подчеркнуть, что равными по договору мены признаются цены на товары, по которым товары продаются. Из этого не следует, что равными должны быть оценки материальных ценностей, по которым они учитываются в бухгалтерском учете предприятий.
Согласно пункту 6.3. ПБУ 9/99 величина дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
Раскрытие понятий "сравнимые обстоятельства" и "аналогичные товары" не приводится в нормативных актах, регламентирующих бухгалтерский учет в Российской Федерации. В данном случае представляется целесообразным воспользоваться положениями Налогового кодекса РФ. Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по товарообменным операциям. Налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
При этом под рыночной ценой товара (работы, услуги), согласно Налоговому кодексу, понимается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая, исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории.
Идентичными признаются товары, которые имеют одинаковые характерные для них основные признаки (физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель и т.д.).
Однако необходимо отметить, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, если иное не предусмотрено статьей 40 НК РФ. И пока не доказано обратное, предполагается, что цена, указанная сторонами сделки, соответствует уровню рыночных цен.
Если непосредственно в договоре мены не будет указана цена обмениваемого товара, то информация о ценах в обязательном порядке будет содержаться в счете-фактуре, полученном от контрагента, или выставленном ему.
Если все же не представляется возможным установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, то величина дебиторской задолженности согласно пункту 6.3. ПБУ 9/99 определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).
Величина дебиторской задолженности определяется только ценой товара, установленной по договоренности сторон. Увеличение дебиторской задолженности на величину расходов по передаче товара производиться не должно, так как в соответствии с пунктом 1 статьи 568 ГК РФ "расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности". Поэтому расходы на передачу товара должны учитываться при формировании отпускной цены на товар.
Объем дебиторской задолженности по договору мены увеличивается на сумму денежных средств, подлежащих перечислению второй стороной, если товары не являются равноценными, и стоимость передаваемого товара больше стоимости товара, получаемого в обмен.
Как отражается оплата векселем
Достаточно часто в практической деятельности предприятия используют при погашении обязательств по договору купли-продажи, поставки, подряда, возмездного оказания услуг векселя третьих лиц.
Самым сложным моментом в этом случае считается следующий: Можно ли считать оплату векселем конечной оплатой и сделку завершенной или мы имеем дело просто с отсрочкой в погашении задолженности?
Новым являются следующие разрезы аналитического учета (по сравнению со старым планом счетов):
- по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;
- по неоплаченным в срок расчетным документам;
- авансам полученным.
Последний аналитический разрез явился следствием ликвидации бывшего счета 64 "Расчеты по авансам полученным".