К 90-летию Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации
ФИНАНСОВАЯ АКАДЕМИЯ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по специальности «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение»
Рецензенты:
М.В. Карп , проф. кафедры налогов и налогообложения Государственного университета управления, д-р экон. наук,
И.Л. Юрзинова , доц. кафедры экономики и управления Всероссийской государственной налоговой академии Минфина России, канд. экон. наук,
М.В. Каширина , доц. Финансовой академии при Правительстве РФ,
Л.К. Чемерицкий , доц. Финансовой академии при Правительстве РФ
Н.П. Мельникова – профессор (введение)
Л.И. Гончаренко – профессор (главы 1.1, 2.4, 4.4, 11.2, 11.4)
А.Т. Измайлов – ст. преподаватель (главы 1.2–1.3, 2.3, 5.1, 8, 9, 10.1, 10.3)
М.Р. Пинская – доцент (главы 2.1, 4.1, 4.5, 7.3)
Д.К. Грунина – доцент (главы 2.2, 3, 4.2–4.3, 4.6–4.7, 5.2–5.3, тесты)
Л.М. Архипцева – профессор (главы 6, 7.5)
Е.Е Смирнова – доцент (главы 7.1–7.2, 7.4, 10.2)
Н.Н. Башкирова – доцент (глава 11.1)
Н.Г. Вишневская – доцент (главы 11.3-11.4)
И.В. Липатова – доцент (глава 11.5)
А.А. Артемьев – доцент (глава 11.6)
Введение
Российская налоговая система базируется на принятых в современной мировой практике принципах налогообложения, организационных основах устройства налоговой системы и состава ведущих налогов.
Начало XXI века ознаменовалось проведением в России масштабной налоговой реформы, которая не имела ранее аналогов в истории налогообложения. Началом реформы послужило принятие специальной части Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), направленной на снижение номинального налогового бремени, упрощение и унификацию налогового законодательства, преодоление карательного характера налогового контроля. Реализация задачи снижения налогового бремени для добросовестных налогоплательщиков позволила предпринимательскому сообществу решить ряд насущных практических вопросов, таких как ликвидация барьеров, препятствующих развитию бизнеса, снижение издержек, связанных с исполнением налогового законодательства. Была достигнута определенная прозрачность операций налогоплательщиков, сужены возможности для легального и нелегального снижения налоговых платежей. В ходе проведения реформы была поставлена и в значительной степени решена задача повышения правовой защищенности налогоплательщиков; важным успехом стало и повышение уровня собираемости налогов.
Вместе с тем проведение налоговой реформы со всей очевидностью показало значимость и актуальность проблемы дальнейшего развития института налогового администрирования. Снижение налогового бремени должно сопровождаться повышением общего уровня налогового администрирования. Однако сегодня он не устраивает в полной мере ни государство, ни налогоплательщиков. Для государства неприемлема ситуация, когда непрерывно растет статистика сознательного ухода налогоплательщиков от уплаты налогов с применением все более сложных как в экономическом, так и в техническом исполнении схем. Правоприменительная практика в отношении норм части первой НК РФ показала, что законодательно провозглашенные права налогоплательщиков имеют слабый механизм реализации. Налогоплательщики часто оказывались совершенно беззащитными перед налоговыми органами, требования которых нередко формально и не противоречили закону, но по существу были практически невыполнимы. Претензии по результатам налоговых проверок могли стать причиной банкротства или падения капитализации даже крупных и динамично развивающихся компаний. Положение налогоплательщиков усугублялось тем, что судебная система была не готова выступить защитником их законных прав.
Важным шагом в развитии налоговой реформы стало внесение изменений в часть первую НК РФ. Применение новых норм в практической деятельности налогоплательщиков и налоговых органов показало, что не все существовавшие проблемы решены. Более того, возник ряд дополнительных вопросов, требующих законодательного решения.
В связи с этим вопросы качественного совершенствования налогового администрирования остаются в центре внимания налоговой политики государства, ориентированной на среднесрочную перспективу.
Глава 1
Теоретические основы налогового администрирования
1.1. Налоговое администрирование: содержание, формы и методы
Эффективность функционирования налоговой системы зависит от качества управления ею. Деятельность государства по управлению налоговой системой определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. В современной экономической литературе не встречается четкого определения понятия «управление налоговой системой». Практически произошла его подмена понятием «налоговое администрирование». Однако налоговое администрирование по своему содержанию представляет органичную часть управления налоговой системой.
Управление налоговой системой в широком понимании можно рассматривать как деятельность государства по управлению каждым элементом, входящим в понятие налоговой системы. В отношении первого элемента (совокупность налогов) – это законодательное установление перечня налогов и порядка налогообложения по каждому виду налогов и сборов. В отношении второго элемента – это законодательное (в конституционном, гражданском, налоговом законодательстве) установление компетенции, принципов, процедур, форм и методов организации и деятельности уполномоченных органов власти в налоговой сфере. Наконец, по третьему элементу – это определение функций и задач налоговых органов, обеспечивающих контроль и привлечение к ответственности лиц, нарушающих налоговое законодательство.
Управление налоговой системой в узком понимании представляет собой управление системой налоговых органов.
Таким образом, в основе управления налоговой системой – нормативные правовые акты (налоговое законодательство), организация практической деятельности и контроль.
Налоговое администрирование – одна из частей управления налоговой системой. Его содержание составляет деятельность уполномоченных органов управления в налоговой сфере – Министерства финансов Российской Федерации (Минфина России), Федеральной налоговой службы (ФНС России), направленная на обеспечение реализации и соблюдения налогового законодательства.
Основные элементы налогового администрирования следующие:
✓ контроль соблюдения налогового законодательства налогоплательщиками (плательщиками сборов);
✓ контроль реализации и исполнения налогового законодательства налоговыми органами;
✓ организационное, методическое и аналитическое обеспечение контрольной деятельности.
Контроль соблюдения налогового законодательства налогоплательщиками (плательщиками сборов) – центральный элемент налогового администрирования. Важнейшими формами контроля правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов выступают камеральная и выездная налоговые проверки.
Контроль реализации и исполнения налогового законодательства налоговыми органами включает в себя внутриведомственный контроль и налоговый аудит как формы досудебного разрешения налоговых споров налогоплательщиков с налоговыми органами.
Формами организационного, методического и аналитического обеспечения контрольной деятельности выступают: определение структуры и функциональных обязанностей (иерархия) различных уровней налоговых органов; разработка форм и содержания отчетности налогоплательщиков по налоговым платежам; процедуры представления, обработки и проверки налоговой отчетности налогоплательщиков; порядок регулирования налоговых платежей (предоставление отсрочек и рассрочек) и применения налоговых санкций; планирование и прогнозирование налоговых платежей.
С учетом компетенции исполнительных органов, содержательной наполняемости налогового администрирования на разных уровнях управления выделяется два уровня налогового администрирования. Субъектами первого уровня выступают Минфин России, ФНС России. Цель налогового администрирования на этом уровне – разработка мер по повышению уровня собираемости налогов, в том числе на основе совершенствования налогового законодательства; составление прогнозов и планирование налоговых поступлений в бюджет с учетом анализа текущих платежей и т. д. Субъектами второго уровня выступают территориальные налоговые органы и отдельные подразделения ФНС России. Содержание налогового администрирования на этом уровне составляют мероприятия по осуществлению налогового контроля за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками и нижестоящими налоговыми органами, предоставлением отсрочек и привлечением к ответственности за налоговые и административные правонарушения виновных лиц.
Налоговое администрирование как деятельность уполномоченных органов управления охватывает не только исполнение действующих норм налогового законодательства, но и сбор, анализ информации, в том числе по практике исполнения процедур налоговых проверок, и разработку мер по реформированию механизма исчисления налогов, процедуры и методики налогового контроля. Качественная работа налогового аппарата способна выявлять факты несовершенства налогового законодательства, позволяющие налогоплательщикам минимизировать свои платежи или уклоняться от их уплаты, и принимать превентивные меры по устранению указанных нарушений (рис. 1.1).
Учитывая рассмотренные аспекты понятия налогового администрирования, отметим, что оно уже общего понятия управления налоговой системой, но вместе с тем шире определения налогового контроля.
Рис. 1.1. Содержание понятия налогового администрирования
Однако в современной российской практике исходя из сложившейся функциональной структуры органов исполнительной власти и для обеспечения полноты поступления налоговых платежей в бюджет ФНС России выполняет две дополнительные (не свойственные фискальным органам) функции: государственной регистрации налогоплательщиков (организаций и физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица) и инициирования процедуры банкротства организаций. Процедурные вопросы этих функций не являются предметом НК РФ. Соответственно с теоретической точки зрения они не входят в понятие управления налоговой системой. Но будучи деятельностью уполномоченных органов управления по обеспечению контрольной функции, представляется, что и регистрация налогоплательщиков, и возбуждение дел по банкротству должников включаются в понятие налогового администрирования.
Налоговое администрирование должно базироваться на реализации такого принципа построения налоговой системы, как принцип эффективности, а именно обеспечения максимального поступления налогов и сборов в бюджет при минимальных издержках взимания и налогового контроля. Один из показателей эффективности налогового администрирования – минимизация административных расходов по сбору налогов (в том числе на содержание налогового аппарата) и контроля соблюдения налогового законодательства.
На первом этапе современной налоговой реформы, характерной особенностью которого была фискальная направленность, налоговому администрированию были присуще те же недостатки, что и всей налоговой системе:
✓ наличие пробелов и недоработок в общих принципах управления налоговой системой и соответственно налогового администрирования;
✓ недостаточный уровень проработанности законов, регулирующих исчисление отдельных налогов;
✓ недостатки в управлении налоговых органов, в том числе при взаимодействии их с другими государственными органами управления и контроля.
Главная задача того периода состояла в обеспечении любой ценой требуемого объема налоговых поступлений в условиях бюджетного дефицита. При этом действенность и эффективность контроля государства над уплатой налогов была невысокой (по заявлению ряда специалистов и государственных деятелей, уровень собираемости налогов в России составлял 40–60 %, причем без учета так называемых схем оптимизации). Применение схем было и следствием высокого уровня налоговой нагрузки.
Как показывает мировой опыт, более эффективное администрирование налогов (имеется в виду налоговый контроль) и создание экономических стимулов для их уплаты (например, через расширение партнерских отношений) – основные направления решения проблемы уклонения от налогообложения. При этом под первым зачастую подразумевается ужесточение мер по сбору налогов (увеличение административной нагрузки), а под вторым – снижение уровня налогообложения. Однако на самом деле оценка такой позиции неоднозначна. Между теми и другими процессами имеет место достаточно жесткая причинно-следственная связь. Сокращение числа налогов, снижение налоговой нагрузки и совершенствование механизма налогообложения привели к тому, что вопросы налогового администрирования (как налогового контроля) приобрели особую важность, стали в XXI веке первостепенными. Так, заместитель министра финансов С.Д. Шаталов отмечает: «Снижение налогов само по себе недостаточно для того, чтобы побудить недобросовестных налогоплательщиков в полном объеме исполнять свои налоговые обязательства. Устанавливая низкие налоги, государство вправе жестко требовать их уплаты. Без этого на рынке не будет равных конкурентных условий, поскольку тот, кто не платит налогов, будет иметь очевидное преимущество перед честным налогоплательщиком» .
При этом налоговое администрирование следует признать одной из наиболее социально выраженных сфер управленческих действий. Недостатки налогового администрирования приводят к резкому снижению поступлений налогов в бюджет, увеличивают вероятность налоговых правонарушений, нарушают баланс межбюджетных отношений регионов с федеральным центром и, в конечном итоге, нагнетают социальную напряженность в обществе. Налоговая культура создается на основе взаимного уважения всех участников налоговых правоотношений.
Методы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков могут быть достаточно разнообразными, но укрупненно можно выделить три основных типа:
✓ административного принуждения;
✓ регулируемых альтернатив;
✓ дружественного партнерства.
Соотношение между ними и масштабы их развития определяются проводимой налоговой политикой и качественным состоянием контрольной деятельности.
К методам административного принуждения относятся применение налоговых санкций, арест банковских счетов, другого имущества налогоплательщика и т. д. Исходя из того, что налоги обязательны к уплате, такие обеспечительные меры будут существовать всегда. Введение в действие НК РФ способствовало распространению другого типа методов налогового администрирования, а именно метода регулируемых альтернатив. Налогоплательщикам предоставлена свобода выбора между разрешенными законом разными вариантами юридической формы ведения деятельности, порядка ведения и составления учета и отчетности, способа исполнения обязательства по уплате налога, применением или отказом от налоговых льгот и т. д. Однако после выбора того или иного поведения оно становится обязательным для налогоплательщиков и исходным при проверке налоговыми органами. В некоторых странах декларируется переход в налоговом администрировании от преимущественно принудительных силовых методов к отношениям сотрудничества (дружественного партнерства) с налогоплательщиками (заключение соглашений о применяемых ценах по контролируемым сделкам, о переносе сроков уплаты задолженности и т. д.).
Третий метод не так давно считался неприемлемым в российской практике из-за недостаточного уровня налогового администрирования, состояние которого и отражается прежде всего на характере взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов. Но разработанные законопроекты о регулировании трансфертного ценообразования для целей налогообложения включают в себя элементы заключения соглашений между налоговыми органами и налогоплательщиками. Однако предполагаемая стоимость заключения соглашения с ФНС России о принципах ценообразования может составить 1,5 млн руб.
Для построения более масштабных отношений партнерства требуются разработка и законодательное установление процедуры согласования спорных или отсутствующих в действующем законодательстве положений. В самом общем виде данная процедура в некоторых зарубежных законодательствах по налогам состоит в следующем:
✓ налогоплательщик посылает запрос в налоговый орган на предварительное разъяснение положений налогового законодательства;
✓ полученное разъяснение имеет определенную законом юридическую силу;
✓ учитывая содержание разъяснения, налогоплательщик либо строго следует ему и рассчитывает на правовую защиту при налоговых проверках, либо имеет право в судебном порядке оспорить его до наступления события (проведения операции или проверки налогового органа).
Для повышения конкурентоспособности налоговой системы крайне важно, чтобы налоговое администрирование строилось исключительно на нормах закона, т. е. было обоснованным. Для этого большое значение имеют четкость и полнота прописи процедур проведения налоговых проверок непосредственно в Налоговом кодексе.
В развитых странах перед налоговыми органами при исполнении ими своих контрольных функций ставится двуединая задача: с одной стороны – содействия добросовестным налогоплательщикам, а с другой – пресечения попыток налоговых правонарушений и наказания за их совершение. Исходя из этого ошибки или нарушения, которые выявляются в ходе налоговых проверок, делятся на следующие группы:
1) допущенные по небрежности или из-за недостатка внимания;
2) допущенные в силу неправильного или неполного понимания закона;
3) злоупотребление легальными льготами или недоработками в законодательстве;
4) намеренно допущенные ошибки или искажения в отчетности (включая применение методов укрытия их от налоговой проверки) .
Задача налогового администрирования в условиях развития рыночных отношений состоит и в оперативном реагировании на различные изменения в экономических и налоговых отношениях. Недопоступление налоговых платежей в бюджетную систему может сигнализировать о том, что:
1) действующие нормы налогового законодательства перестали отвечать потребностям экономического развития (отдельных отраслей, видов деятельности, операций и т. д.), и их следует проанализировать и, возможно, изменить;
2) применяемые методы контроля налоговых органов утратили способность отслеживать возникающие схемы минимизации налоговых платежей и перекрывать уход налогоплательщиков от уплаты налогов;
3) усилились международные интеграционные процессы, и возникла необходимость координации действий не только отечественных, но и зарубежных налоговых органов с учетом особенностей национальных налоговых законодательств, а также международных правил об избежании двойного налогообложения.
В результате анализа причин недопоступления налоговых платежей может потребоваться изменение структуры и функций налоговых органов, направлений налоговой политики и методических основ налогообложения.
Состояние налогового администрирования как качество деятельности фискальных налоговых органов по контролю наряду с характеристикой налогового законодательства и уровнем налоговой нагрузки на организации и физические лица является важнейшим критерием оценки конкурентоспособности национальной налоговой системы.
Одна из предпосылок для улучшения климата во взаимоотношениях налогоплательщиков и налоговых органов – установление объективного критерия результатов работы налогового инспектора. Им не должен быть показатель выполнения плана по объему доначислений, произведенных в процессе проведения налоговых проверок. Возможно, им может стать специально разработанный агрегированный показатель, а до него – показатель отсутствия судебных исков по существу налоговых проверок или доля выигранных в арбитражном суде дел.
Важнейшими условиями повышения качества налогового администрирования выступают: совершенствование организационной структуры налоговых органов, укрепление их материально-технической базы, использование новых технологий контрольной работы, в том числе и по отбору налогоплательщиков для проведения выездных проверок, изменение концепции взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков, поднятие на принципиально новый уровень информационно-технологического обеспечения аналитической работы (создание центров обработки данных – ЦОД), повышение квалификации кадров, разработка качественных профессиональных стандартов деятельности работников налоговых органов.
Для современного этапа развития системы налогового администрирования характерно расширение международного сотрудничества налоговых органов разных стран в различных формах – от разовых или периодических консультаций и взаимного обмена информацией об изменениях налогового законодательства до заключения долгосрочных соглашений, в том числе направленных на борьбу с уклонениями от уплаты налогов.
Контрольные вопросы
1. Что понимается под управлением налоговой системой?
2. В чем состоит содержание налогового администрирования? Каковы его элементы и их характеристика?
3. Какие органы являются субъектами первого уровня налогового администрирования? Каковы цели их деятельности?
4. Какие задачи стоят перед субъектами второго уровня налогового администрирования? Каково соотношение налогового администрирования и налогового контроля?
5. Какие методы налогового администрирования вам известны, каковы их организационные характеристики?
Эффективность функционирования налоговой системы зависит от качества управления ею. Деятельность государства по управлению налоговой системой определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. В современной экономической литературе не встречается четкого определения понятия «управление налоговой системой». Практически произошла его замена на понятие «налоговое администрирование».
Управление налоговой системой можно рассматривать как деятельность государства по управлению каждым элементом, входящим в понятие налоговой системы. В отношении первого элемента (совокупность налогов) -- это законодательное установление перечня налогов и порядка налогообложения по каждому виду налогов и сборов. В отношении второго элемента (компетенции органов власти и управления в налоговой сфере) -- это законодательное (в конституционном, гражданском, налоговом законодательстве) установление компетенции, принципов, процедур, форм и методов организации и деятельности уполномоченных органов власти в налоговой сфере. Наконец, по третьему элементу (совокупность налоговых органов) -- это определение функций и задач налоговых органов, обеспечивающих налоговый контроль и привлечение к ответственности лиц, нарушающих налоговое законодательство.
Таким образом, управление налоговой системой базируется на трех основах: нормативно-правовые акты (налоговое законодательство), организационные основы деятельности субъектов налоговых отношений, налоговый контроль.
Налоговое администрирование следует рассмотреть как органическую часть управления налоговой системой (рис. 1).
Рис. 1. Соотношение понятий «управление налоговой системой» и «налоговое администрирование»
В основу утверждения может быть также положено первоначальное значение термина «администрирование». «Администрация» происходит от латинского слова, означающего служба, управление. Под администрацией понимают совокупность государственных органов, осуществляющих функции управления.
Таким образом, из первоначального толкования термина «администрация» и современного его содержания следует, что налоговое администрирование -- это деятельность государственных органов управления, но не законодательных органов власти в налоговой сфере. Законодательными органами устанавливаются основные принципы, формы и методы организации налоговых отношений, что составляет содержание законодательства о налогах. Налоговое администрирование как управленческая деятельность государственных органов направлено на реализацию законодательных норм.
Деятельность государственных органов управления, направленная на реализацию регулирующих возможностей налогов, -- это управление налоговыми отношениями в части, осуществляемой другими органами управления и власти (Минфин, МЭРТ КР и др. заинтересованными и уполномоченными управленческими ведомствами). В частности, поправки в ч. I НК КР перераспределили полномочия МФ КР и ГНС Кыргызстана в налоговой сфере, передав все правоустанавливающие функции первому, а правоприменительные -- второй. Деятельность иных управленческих органов исполнительной власти относится к налоговому администрированию лишь в узком (контрольном) сегменте.
Таким образом, налоговое администрирование -- это деятельность уполномоченных органов управления, главным образом ГНС КР и его территориальных органов, частично МФ КР, Таможенной службой КР, направленная, прежде всего, на обеспечение и реализацию контроля за соблюдением налогового законодательства всеми участниками налоговых отношений. При этом налоговое администрирование по содержанию включает в себя не только контрольные действия налоговых органов.
Основными элементами налогового администрирования выступает:
налогоплательщиками (плательщиками сборов);
организационное, методическое и аналитическое обеспечение контрольной деятельности.
налогоплательщиками выступает центральным элементом налогового администрирования . В этом, прежде всего, состоит предназначение налоговых органов и такой вывод следует из экономической природы налогов, их внутреннего противоречия. Обязательность уплаты налогов объективно предопределяет неотвратимость наказания за налоговые нарушения, а она без соответствующего контроля вряд ли может быть достижима. Осознание важности налогового контроля проявилось как в законодательном определении налогового контроля, так и в разработке многих процедурных аспектов его проведения. Важнейшими формами контроля правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов выступают камеральная и выездная налоговые проверки.
Рыночная экономика успешно развивается при условии параллельного процесса укрепления гражданского общества на основе первенства норм права. Налоговое администрирование должно быть направлено на соблюдение баланса интересов государства и налогоплательщиков. Налоговое законодательство должны исполнять и сами налоговые органы, в том числе при проведении контрольных мероприятий, в том числе в части реализации процедурных и процессуальных норм налогового законодательства. Выделяется внутриведомственный контроль, а именно в рамках проведения повторных проверок налогоплательщиков, а также налоговый аудит как форма последующего налогового контроля за результатами деятельности налоговых органов и досудебного разрешения налоговых споров налогоплательщиков с налоговыми органами. С другой стороны, налоговый аудит благодаря общению с налогоплательщиками позволяет систематизировать информацию о разногласиях, выделяя случаи, причиной которых стало несовершенство налогового законодательства.
Выполнение контрольных действий налоговыми органами невозможно без организационного, методологического и методического обеспечения их деятельности. Формами организационного и методического обеспечения деятельности выступают : определение структуры и функциональных обязанностей (иерархия) различных уровней налоговых органов; разработка форм и содержания отчетности налогоплательщиков по налоговым платежам; процедуры представления, обработки и проверки налоговой отчетности налогоплательщиков; порядок регулирования налоговых платежей (предоставление налогового кредита) и применения налоговых санкций; планирование и прогнозирование налоговых платежей.
Таким образом, контрольная составляющая налогового администрирования шире определения, данного в НК КР налоговому контролю. Она включает два аспекта: (1) контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов налогоплательщиками; (2) контроль за исполнением налогового законодательства налоговыми органами.
Учитывая компетенцию исполнительных органов, содержательную наполняемость налогового администрирования на разных уровнях управления выделяются два уровня налогового администрирования . Субъектами первого уровня выступают Министерство финансов КР, Государственная налоговая служба КР. Целью налогового администрирования на этом уровне является разработка мер по повышению собираемости налогов, в том числе на основе совершенствования налогового законодательства; составление прогнозов и планирование налоговых поступлений в бюджет, учитывая анализ текущих платежей, и т. д. Субъектами второго уровня выступают территориальные налоговые органы и отдельные подразделения ГНС КР. Содержание налогового администрирования на этом уровне составляют мероприятия по осуществлению налогового контроля за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками и нижестоящими налоговыми органами, предоставлением отсрочек и привлечением к ответственности за налоговые и административные правонарушения виновных лиц.
Налоговое администрирование как деятельность уполномоченных органов управления охватывает не только исполнение действующих норм налогового законодательства, но и сбор, анализ информации, в том числе по практике исполнения процедур налоговых проверок, и разработку мер по реформированию механизма исчисления налогов, процедуры и методики налогового контроля. Качественная работа налогового аппарата способна выявлять факты несовершенства налогового законодательства, позволяющие налогоплательщикам минимизировать свои налоговые платежи или уклоняться от их уплаты, и принимать превентивные меры по их устранению.
Таким образом, учитывая рассмотренные аспекты понятия налогового администрирования, налоговое администрирование представляется более узким понятием, чем общее понятие управления налоговой системой, но более широким, чем налоговый контроль.
Деятельность по контролю за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками и налоговыми органами.
Разработка предложений по совершенствованию механизма изсчисления налогов и налогового контроля.
ганов (организационные, методические, аналитические и др.материалы)
В современной кыргызской практике исходя из сложившейся функциональной структуры органов исполнительной власти и для обеспечения полноты поступления налоговых платежей в бюджет ГНС КР выполняет две дополнительные функции : государственной регистрации налогоплательщиков (организаций и физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица) и инициированием процедуры банкротства организаций. Процедурные вопросы этих функций не являются предметом Налогового кодекса КР. Соответственно с теоретической точки зрения они не входят в понятие управление налоговой системой. Однако причиной вовлечения ГНС КР в выполнение государством перечисленных регулирующих функций выступает их значимость для обеспечения полноты поступления налоговых платежей в бюджетную систему страны. Соответственно реализацию этих возложенных на налоговые органы полномочий правомерно включить в содержание налогового администрирования как деятельность уполномоченных органов управления по обеспечению выполнения контрольной функции налоговых органов. Таким образом, предмет налогового администрирования шире, чем исполнение налогового законодательства. Такой подход может быть позитивно оценен и исходя из принципа экономии.
Налоговое администрирование должно также базироваться на реализации принципа эффективности построения налоговой системы , а именно обеспечения максимального поступления налогов и сборов в бюджет при минимальных издержках взимания и налогового контроля. Одним из показателей эффективности налогового администрирования является минимизация административных расходов по сбору налогов и соблюдению налогового законодательства, в том числе на содержание налогового аппарата.
На первом этапе современной налоговой реформы, характерной особенностью которого была фискальная направленность, налоговому администрированию были присуще те же недостатки, что и всей налоговой системе:
наличие пробелов и недоработок в общих принципах управления налоговой системой и соответственно налогового администрирования;
недостаточной уровень проработанности законов, регулирующих исчисление отдельных налогов;
недостатки в управлении налоговых органов, в том числе при взаимодействии их с другими государственными органами управления и контроля.
Главной задачей того периода времени было обеспечение любой ценой требуемого объема налоговых поступлений в условиях бюджетного дефицита. При этом действенность и эффективность контроля государства за уплатой налогов была невысокой (по заявлению ряда специалистов и государственных деятелей, уровень собираемости налогов в Кыргызстане составлял 40-60%, причем без учета т. н. «схем оптимизации»). Применение схем было и следствием высокого уровня налоговой нагрузки.
Как показывает мировой опыт, более эффективное администрирование налогов (имеется в виду налоговый контроль) и создание экономически стимулов для их уплаты (например, через расширение партнерских отношений) являются основными направлениями решения проблемы уклонения от налогообложения. При этом под первым зачастую подразумевается ужесточение мер по сбору налогов (увеличение административной нагрузки), а под вторым -- снижение уровня налогообложения . Однако на самом деле оценка такой позиции не является однозначной. Между теми и другими процессами имеет место достаточно жесткая причинно-следственная связь. Сокращение числа налогов, снижение налоговой нагрузки и совершенствование механизма налогообложения привели к тому, что вопросы налогового администрирования (как налогового контроля) приобрели особую важность, стали в 21 веке первостепенными. Снижение налогов само по себе недостаточно для того, чтобы побудить недобросовестных налогоплательщиков в полном объеме исполнять свои налоговые обязательства. Устанавливая низкие налоги, государство вправе жестко требовать их уплаты. Без этого на рынке не будет равных конкурентных условий, поскольку тот, кто не платит налогов, будет иметь очевидное преимущество перед честным налогоплательщиком.
При этом налоговое администрирование следует признать как наиболее социально выраженную сферу управленческих действий. Недостатки налогового администрирования приводят к резкому снижению поступлений налогов в бюджет, увеличивают вероятность налоговых правонарушений, нарушают баланс межбюджетных отношений регионов с республиканским центром и, в конечном итоге, нагнетают социальную напряженность в обществе. Налоговая культура создается на основе взаимного уважения всех участников налоговых правоотношений
Аннотация.
Устойчивое функционирование экономики страны во многом зависит от управления налоговой системой, которое определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. В статье рассмотрены этапы становления и развития налогового администрирования в России: 1 этап – конец IX в. – первая половина XVII в.; 2 этап – вторая половина XVII в. – 1916 г.; 3 этап – с 1917 г. по 1991 г.; 4 этап – с 1991 г. – по настоящее время. Выявлены особенности и дана характеристика основным событиям каждого этапа. Особое внимание уделено развитию института налогового администрирования в постсоветский период: исследованы проблемы налогового администрирования, раскрыто его социально-экономическое содержание, особенности современных изменений. Выделены периоды институционализации налогового администрирования в Российской Федерации. Доказана взаимосвязь между организационными преобразованиями налоговых органов и трансформацией института налогового администрирования. Обоснованы направления развития налогового администрирования с учетом мировой теории и практики налогообложения.
Ключевые слова: налог, государство, налоговая система, налоговые органы, налоговое администрирование, собираемость налогов, прямые налоги, косвенные налоги
10.7256/2306-4234.2013.2.622
Дата направления в редакцию:
12-03-2019
Дата рецензирования:
12-03-2019
Дата публикации:
1-6-2013
Abstract.
Steady functioning of national economy in many respects depends on management of the taxation system which is determined by the character and tasks of tax policy at a corresponding stage of development. The author of the article considers stages of formation and development of tax administration in Russia: the 1st stage lasted since the end of the IX century until the first half of the XVII century; the 2d stage lasted since the second half of the XVII century untill 1916; the 3d stage lasted since 1917 until 1991; the 4th stage lasted since 1991 to the present day. Features are revealed and the description of the basic events at each stage is described. The special attention is paid at the development of the tax administration institution during the Post-Soviet period: problems of tax administration are researched and so are its social and economic maintenance and features of modern changes. The periods of tax administration in the Russian Federation are defined. The interrelation between organizational transformation of taxing authorities and transformation of the tax administration institution is proved. Directions of development of tax administration taking into account the world theory and taxation practice are proved.
Keywords:
Fiscal performance, tax administration, tax authorities, taxation system, state institution, tax, direct taxes, indirect taxes
Обоснование необходимости рассмотрения эволюции налогового администрирования
Налоговое администрирование представляет собой один из основных элементов управления налоговой системы, способствующих устойчивому функционированию экономики страны. Управление налоговой системой определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. В связи с этим исследование проблемы становления и развития налогового администрирования в России позволяет раскрыть его социально-экономическое содержание, особенности современной трансформации, а также эволюционные процессы его становления и современной динамики.
Понятие «администрирование» (лат. administration - руководство, управление) достаточно редко использовалось в отечественной науке для целей описания управленческой деятельности, так как его семантическое содержание соответствует понятию «управление». Учитывая данное обстоятельство, налоговое администрирование в самом упрощенном толковании можно определить как управление налогообложением. При этом управление налоговыми отношениями должно быть организовано, прежде всего, со стороны государства, что обусловливает рассмотрение в качестве управляющего субъекта именно государственных органов. Деятельность таких структур в ряде нормативно-правовых документов исполнительных органов федерального уровня была в 2000-х годах впервые охарактеризована термином «налоговое администрирование».
Налоговое администрирование занимает особое место в финансовых и налоговых отношениях. Оно играет важную роль в финансовой системе государства по мобилизации налоговых доходов. Соответственно, их сбалансированное регулирование имеет важнейшее значение как с точки зрения исполнения доходной части бюджета, так и с точки зрения взаимоотношений участников налоговых взаимосвязей.
Этапы становления налогового администрирования в России
Становление и развитие налогового администрирования осуществлялось одновременно с развитием налоговой системы. Его функционирование неотделимо от развития государства и общества как целостное явление.
Непосредственная взаимообусловленность государства и налогов подчеркивается многими исследователями. Так, К. Маркс подчеркивал императивный, властный характер налогов, утверждая, что «в налогах воплощено экономически выраженное существование государства» . Д. Норт, определяя содержание государства, подчеркивал, что оно выступает как организация со сравнительными преимуществами в осуществлении насилия, распространяющимися на географический регион, границы которого устанавливаются его способностью облагать налогом подданных . По классическому определению А. Смита функции государства сводятся к трем важнейшим задачам: обеспечение национальной обороны, отправление правосудия, организация общественных работ и общественных учреждений, содержание которых невыгодно, но необходимо. Кроме того, по определению Дж. Кейнса, государство должно оказывать руководящее влияние на экономические процессы, в том числе - на склонность к потреблению, путем соответствующей системы налогов, частично фиксированием нормы процента и, возможно, другими способами .
Э. А. Вознесенский указывает, что поскольку существование финансов в отличие от других стоимостных категорий немыслимо вне государства, без придания финансовым отношениям государственно-властного характера, то система финансовых отношений должна быть организована с учетом правовых норм . В связи с этим, важнейшим условием институционализации налогового администрирования следует признать нормотворчество. При этом создание системы сбора государственных доходов, которые должны систематически поступать в бюджет, опирается и на экономические условия воспроизводственного процесса, специфику организации производства, обмена, распределения и потребления.
В России становление и развитие налогового администрирования, на наш взгляд, следует рассматривать применительно к четырем этапам - начиная с конца IX в. и по настоящее время (таблица 1).
Таблица 1 - Ретроспектива становления и развития налогового администрирования в России
|
конец IX в. - первая половина XVII в. |
Развитие налоговых отношений. Становление налоговой системы |
Заложение основ прямого и косвенного налогообложения; Замена натуральных платежей денежными; С появлением российской государственности и централизацией власти в конце XV в. сложились предпосылки для создания специальных органов, ведающих сбором налогов в масштабе государства; Становление системы учета налогоплательщиков |
|
|
вторая половина XVII в. - 1916 г. |
Формирование и становление налогового администрирования в Российской империи |
Попытка реализовать принцип справедливости налогообложения - раскладка податей на каждого плательщика-тяглеца производилась совместно правительством и обществом; Создано министерство финансов, основной задачей которого стало управление государственными доходами и расходами; Внедрение подоходного налогообложения; Введение особых местных органов финансового управления, на которых возложено было наблюдение за правильностью распределения прямых налогов, всестороннее изучение податных сил населения; Учреждены должности податных инспекторов, которые осуществляли контроль за правильным взиманием налогов, пошлин и различных сборов на своих участках; Увеличение собираемости налогов |
|
|
с 1917 г. по 1991 г. |
Разрушение налоговой системы. Административные методы изъятия прибыли |
Прекращение действия налогов в период военного коммунизма; Основное звено налоговой системы - налоговая инспекция - структурное подразделение районных и городских финансовых отделов; Управление налогов и сборов, налоговые отделы и инспекции были переименованы соответственно в управления, отделы и инспекции государственных доходов; Основная работа по систематическому контролю за выполнением планов госдоходов, правильным исчислением и своевременным поступлением всех платежей в бюджет возлагалась на городские и районные инспекции по государственным доходам, которые входили в структуру районного (городского) финансового отдела исполкома соответствующего Совета народных депутатов |
|
|
с 1991 г. - по настоящее время |
Формирование налоговой системы и налогового администрирования, отвечающих рыночным отношениям |
Эволюционное реформирование налоговой системы; Возрождение налоговой службы; Принятие и введение в действие общей и специальной частей НК РФ; Внедрение информационных технологий и функциональная модернизация деятельности налоговых органов; Развитие технологий электронного взаимодействия с налогоплательщиками |
Первый период - это начальный этап становления налоговой системы и налогового администрирования в процессе развития налоговых отношений. Он отличался неразвитостью и случайным характерам установления налогов. В рассматриваемом начальном периоде на Руси были определены виды налогов, которые взимались у населения. Собираемые платежи имели признаки налога - безусловность, безвозвратность и индивидуальная безвозмездность взимания. Именно они являются исторической «основой» развития налоговой системы Российского государства.
До становления Московского государства для российской практики налогообложения было характерно наличие множества обязательных податей в пользу князя. Взимание платежей носило не постоянный характер. Единой и слаженной системы взимания платежей не существовало.
Администрированием большинства прямых налогов занимался Приказ большого прихода. Одновременно с ним oблoжeниeм наceлeния занимались территориальные приказы. В силу этого налоговая система России в XV - XVII вв. была достаточно сложна и запутана. Вместе с тем, рассматриваемый период характеризуется уже системным подходом к управлению налогообложением Великим князем и формированием единой финансовой системы. Осуществляется проверка финансовой деятельности приказов, проводится анализ приходных и расходных книг.
Прослеживается поэтапная системность администрирования существующих налогов. В этот период были определены органы, отвечающие за поступления в казну причитающихся налоговых платежей. Исходя из проведенных исследований, можно сделать вывод о том, что администрирование существующих платежей началось с формированием государственности Руси и возникновением налоговых взаимосвязей, а также развитием налоговой системы.
Об эффективности налоговой системы в интересах развития экономики в рассматриваемом периоде не могло идти речи. Так как практически финансово-хозяйственные отношения не были развиты. На первоначальном этапе администрирование налоговых платежей носило случайный и бессистемный характер, преследуя только единственную цель по применению мер и мероприятий для удовлетворения потребности княжеского двора.
В дальнейшем администрирование приобретает более организованный и системный характер: определены уполномоченные органы по взысканию налоговых платежей; определен порядок обеспечения платежей в царскую казну; вырабатываются меры принудительного взыскания задолженности.
Особенностью второго периода становления и развития налоговой системы и налогового администрирования было то, что они перешли в новую фазу развития. Актуальность рассмотрения взаимосвязи налоговой системы и налогового администрирования и его эффективности в период экономического развития Российской империи обусловлена богатством исторического опыта налогообложения. Рассмотрение взаимосвязей позволяет не только более глубоко оценить динамику происходящего в данной области в сегодняшние дни и сделать определенные выводы о перспективах развития рассматриваемой проблемы в будущем, но и определить, какие эффективные методы и решения, а также удачные финансовые конструкции могут быть использованы в сегодняшней работе в налоговой сфере.
Проведение налоговой реформы, в результате которой основное бремя налогов было снято с крестьян и переложено на те сословия, которые номинально продолжали числиться в неподатном состоянии, привело к увеличению нагрузки на чиновников Казенных палат. В связи с изменением социального состава плательщиков, введением новых налогов и новых способов их взимания уже вскоре выяснилось, что чиновники не могут справиться с задачей их исчисления и взимания. Усложняющаяся налоговая система настоятельно требовала реформ в области контроля за поступлением налогов, создания соответствующих административных учреждений с целью эффективного администрирования налоговых платежей.
До учреждения податной инспекции надзор со стороны Казенных палат за торговлей и промыслами был весьма слаб. Раз в год чиновники для особых поручений производили их генеральную проверку. Постоянный же надзор был возложен на волостных старшин и выборных торговых депутатов, которые в гораздо большей степени заботились о частных интересах торговцев и промышленников, чем о пополнении государственной казны. Уклонение от уплаты торговых пошлин носило массовый характер.
Вместе с тем, существующие налоги и пошлины не были обременительными. За три года (1882-1884 гг.), предшествующих созданию податной инспекции, торговые пошлины составляли 61248 тыс. рублей, а за три года после ее создания (1886-1888 гг.) они возросли до 72243 тыс. рублей .
Без деятельного участия податных инспекций была бы невозможна реформа и администрирование промыслового налога 1898 г. Промысловый налог уплачивался торговыми заведениями и промышленными предприятиями за право ярмарочной торговли. Крупные акционерные предприятия уплачивали дополнительный промысловый налог в форме налога с капитала и процентного сбора с прибыли. Существовал налог на недвижимое имущество. К началу XX в. в России доминировали уже прямые налоги.
Податные инспекции, как исполнительные органы Казенных палат, содействовали водворению более правильных приемов при исчислении и взимании податей и пошлин. Их трудами были собраны разносторонние данные об экономическом положении населения, положенные в основу многих реформ, проведенных в финансовом законодательстве .
Можно сделать вывод о том, что непосредственно чиновнику в лице податного инспектора предписывалась роль «локомотива» в проводимых реформах. Эффективная работа инспекторского состава в конечном результате влияла на собираемость налоговых платежей, уклонение от их уплаты было сведено к минимуму.
Финансовое положение России перед началом первой мировой войны было довольно устойчивым. По бюджетной росписи на 1914 г. доходы были определены в сумме 3522 млн. рублей, расходы - 3303 млн. рублей. В общегосударственных доходах одной из наиболее крупных статей был доход от казенной винной монополии - 935,8 млн. рублей. Казенное имущество и капиталы приносили 805 млн. рублей, среди них наибольшие доходы обеспечивали железная дорога и лесное хозяйство .
Налоги планировались по трем подразделениям: прямые налоги - 264,5 млн. рублей, косвенные налоги - около 710 млн. рублей и пошлина - более 230 млн. рублей. Среди прямых общегосударственных налогов выделялся промысловый налог - 145,8 млн. рублей с ростом к 1913 г. на 12,2 млн. рублей или на 9,1 %, что говорит о развитии промышленности в России. Поземельный налог, имущественный налог и подати вместе должны были принести казне 83 млн. рублей. Из косвенных налогов почти половину - 351,9 млн. рублей - составляли таможенные сборы, 150 млн. рублей - акциз на сахар, 98,4 млн. рублей - акциз на табачные изделия и спички .
Следует отметить, что истинное значение налогов в бюджете дореволюционной России было существенно больше, чем кажется при рассмотрении доходных статей. Например, казенные железные дороги, принося высокие доходы (около 680 млн. рублей), сами же и «съедали» их на свое содержание. Казенная винная монополия учитывается в расходах, поглощая более четверти тех доходов, которые дает государству. И лишь налоги обеспечивают доходы бюджета государства при минимальных затратах .
Исследование второго этапа развития налоговой системы и налогового администрирования позволяет сделать вывод о том, что налоговая политика государства с четкой организацией налогового администрирования приводит к эффективной налоговой системе, что характеризуется устойчивым финансовым положением государства. Рост эффективности налоговой системы, выразившийся в значительных налоговых поступлениях в казну за счет количественного показателя налогоплательщиков, связан с бурным развитием промышленности в России.
Безусловно, данный рост был обеспечен также за счет применения мер налогового администрирования уполномоченным органом в сфере налогообложения в интересах хозяйствующих субъектов без обременения налогообложения. Улучшение собираемости налогов было осуществлено за счет устойчивого развития российской экономики и эффективной организации работы уполномоченного органа по взысканию платежей.
Третий период характеризуется противоположными тенденциями развития налогообложения, налоговой системы и налогового администрирования при советской власти. Организация работы по налоговому администрированию в рассматриваемом периоде отличалась высокой организованностью со стороны уполномоченных органов.
Вместе с тем, объемы платежей государственных предприятий из прибыли в союзный бюджет и бюджеты республик снижались: 1986 г. - 129,8 млрд. рублей, 1987 г. - 127,4 млрд. рублей, 1988 г. - 119,6 млрд. рублей, 1989 г. - 115,5 млрд. рублей. Параллельно, при росте расходов, масштабы финансового кризиса нарастали. В конце 1991 г. внутренний государственный долг превысил 995 млрд. рублей, внешний долг достиг 47 млрд. инвалютных рублей .
Результаты анализа развития налоговой системы и налогового администрирования в условиях функционирования государственной системы планового распределения финансовых ресурсов показали, что налоговая система выполняла роль аккумулятора части валового внутреннего продукта (ВВП). Функции регулирования развития производства, координации и стимулирования основных направлений его технической модернизации выполняли плановые и снабженческие государственные органы. Присущие мировой налоговой практике и в определенной степени применяемые ранее в инструментарии российской налоговой политики, регулирующая, стимулирующая и социальная функции были полностью замещены механизмами централизованного планирования, государственного снабжения и государственного социального обеспечения.
Налоговая система превратилась в мощный дестабилизирующий фактор развития отечественной экономики: существовавшая практика взимания налоговых платежей в виде отчислений от прибыли и налога с оборота способствовала снижению эффективности функционирования производства, тормозила его научно-техническое развитие, стимулировала процесс разбалансирования товарного рынка. В условиях функционирования государственной системы планового распределения финансовых ресурсов, предпосылки роста эффективности налоговой системы отсутствовали.
Особенность администрирования налоговых платежей заключалась в том, что учет налогоплательщиков осуществлялся путем регистрации финансовыми органами граждан, имевших доходы либо иные объекта налогообложения в СССР.
Четвертый этап развития связан с кардинальными преобразованиями в политической и экономической жизни России в начале 90-х годов XX в. Интеграция постсоциалистической системы в единый мировой хозяйственный комплекс потребовала создания новой налоговой системы. Однако закладываемые при ее формировании показатели, отвечающие уровню достаточно стабильных иностранных государств, уже с момента создания налоговой системы России не отвечали реальным условиям налогообложения и делали ее неэффективной.
Самой сложной проблемой при разработке новой налоговой системы была необходимость, как минимум, сохранения сложившегося ранее уровня доходов государства, поскольку нельзя было сразу отказаться от финансирования из бюджета целого ряда различных социальны программ. Решение этой задачи усложнялось, с одной стороны, падением производства и сокращением доходов бюджета вследствие уменьшения налоговых поступлений, а с другой стороны - необходимостью компенсации за счет бюджета растущих социальных издержек рыночных преобразований.
Постепенно по мере накопления опыта налогообложения «нерыночные» налоги отменялись, ставки на действующие налоги снижались, вводились новые права и гарантии для налогоплательщиков, смягчались меры ответственности. Однако в результате того, что налоговая система постоянно совершенствовалась, в законодательные акты необходимо было постоянно вносить изменения и дополнения, порой по нескольку раз в год. Как правило, изменения и дополнения имели так называемую «обратную силу», то есть распространяли своедействие на отношения, возникшие с начала года, в котором были приняты данные изменения.
Издавалось огромное количество нормативных документов, разъяснявших порядок применения законов и изменений к ним. В результате налоговая система была невероятно сложной и запутанной. Все эти годы российская налоговая система и применяемые меры налогового администрирования не обладали таким важнейшим качеством, как стабильность. Ситуация несколько улучшилась лишь после принятия вначале первой, а затем и второй частей Налогового кодекса.
Что касается органов, ведущих контроль за своевременностью и полнотой уплаты налоговых платежей в бюджет, то они также неоднократно подвергались реформированию. Созданная в 1991 г. Государственная налоговая служба Российской Федерации в 1998 г. была преобразована в Мини-стерство Российской Федерации по налогам и сборам (МНС России), которое в свою очередь в 2004 г. было преобразовано в Федеральную налоговую службу (ФНС России). Вместе с преобразованием структуры налоговых органов изменялись и расширялись выполняемые ими функции.
Организационные преобразования налоговых органов способствовали трансформации института налогового администрирования. Изменения в системе управления налоговыми отношениями сформировали принципиально новые социально значимые институты, ставя перед ними более сложные задачи. На первый план были выдвинуты важнейшие цели социально-экономического развития, изменены объекты контроля и его целевые установки.
Государство в лице органов налогового контроля продолжает осуществлять контроль, направленный на проверку законности, правильности и полноты исполнения налоговых обязательств, однако сфера ответственности налоговых администраций перед обществом в новых условиях существенно расширяется. Появляется необходимость оценить качественные характеристики налогового администрирования и выработать конкретные рекомендации по упрощению его процедур для законопослушных налогоплательщиков и переориентации системы контроля на сдерживание налоговых правонарушений и противодействие оппортунистическому поведению.
В последние годы (с 2006 г.) в ФНС России и ее территориальных структурах разрабатывается и внедряется в практику методология налогового администрирования. Она основана на более тщательной подготовке информационной базы, использовании многовариантных проектировок, учитывающих многочисленные факторы, влияющие на процесс налогового администрирования, в том числе оценке влияния на поступления налоговых платежей изменений, вносимых в налоговое законодательство, оценке налогового потенциала. Тем более что с началом автоматизации обработки информации в налоговых инспекциях появилась возможность использования известных статистических методов анализа и прогнозирования налоговых проверок, налоговых поступлений, налоговых правонарушений, налоговых рисков.
Таким образом, четвертый этап развития налогового администрирования в России отличается радикальными политическими и экономическими преобразованиями, носит сложный и многоаспектный характер. В связи с чем, считаем возможным разделить его на ряд отдельных временных периодов, характеризующих основные события становления налогового администрирования в постсоветский период (таблица 2).
Таблица 2 - Ретроспектива институционализации налогового администрирования в Российской Федерации
|
Характеристика основных событий этапа |
||
|
Организация института налогового администрирования |
Создание Главной государственной налоговой инспекции в составе Минфина РФ (1990 г.); Создание Государственной налоговой службы РФ (1991 г.); Введение законов, регулирующих функционирование налоговой системы РФ; Использование подзаконных актов в качестве формальных правил налогообложения |
|
|
Первичное формирование институциональных норм и правил |
Внедрение информационных технологий и функциональная модернизация деятельности налоговых органов в рамках пилотных проектов; Неупорядоченное развитие регионального и местного налогообложения, а также внутренних оффшоров; Активное воздействие судебной практики на совершенствование налоговых правил и условий взимания налогов; Директивно-инструктивное регулирование законодательных норм на фоне несовершенства правовой базы; Активное применение льготных механизмов без учета их экономической и социальной отдачи |
|
|
Кодификация законодательства и унификация налогового администрирования |
Создание Министерства по налогам и сборам (1998 г.); Принятие и введение в действие общей части НК РФ; Развитие функциональной специализации администрирования; Активизация судебных методов разрешения налоговых споров; Реструктуризация задолженности по налогам |
|
|
Введение в действие специальной части НК РФ |
Снижение числа действующих налогов, упорядочение применения и сокращение налоговых льгот; Начало перехода на функциональную структуру деятельности налоговых органов, активизация камерального контроля; Внедрение налогового учета; Использование доктрины «деловой цели» в судебной практике по налоговым спорам; Целевое администрирование крупнейших налогоплательщиков |
|
|
Оптимизация состава налогов и сборов |
Преобразование МНС РФ в Федеральную налоговую службу в составе Министерства финансов РФ; Придание Минфину полномочий в области налогов; Унификация налоговых процедур в единой автоматизированной информационной системе и внедрение стандартов обслуживания |
|
|
Завершение процесса формирования института |
Установление четко регламентированных сроков и процедур взаимодействия в рамках мероприятий налогового контроля; Введение обязательного электронного декларирования; Ограничение объема запрашиваемой для контроля информации при проведении проверки; Четкое закрепление в законе порядка возмещения НДС |
|
|
Оптимизация и упрощение налогового администрирования |
Изменение правил зачета излишне уплаченных налогов; Введение процедур досудебного урегулирования налоговых споров; Упрощение камеральных проверок; Запрет на повторное представление документов на проверку; Принятие Концепции планирования выездной налоговой проверки и критериев риска совершения налогоплательщиками налогового правонарушения; Упрощение налоговых правил и снижение налоговой нагрузки в рамках антикризисных мер; Развитие системы предоставления отчетностей по телекоммуникационным каналам связи. |
|
|
2011- по настоящее время |
Совершенствование института налогового администрирования. Модернизации налоговых органов на основе более полной автоматизации их деятельности |
Максимальное разделение информационной системы на два блока функций: автоматической обработки информации (налоговый автомат) и интерактивной работы пользователей; Создание централизованной системы ведения ЕГРН и ЕГРЮЛ, включая единую базу данных сведений о налогоплательщиках; Развитие технологий электронного взаимодействия с налогоплательщиками, включая перестройку сервиса «Личный кабинет»; |
Налоговое администрирование
Одной из основных проблем государства является обеспечение поступления в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды налогов, сборов и иных установленных законом платежей. Финансовая деятельность государства по получению налогов будет действенной только в том случае, если в стране существует оптимальный механизм налогового администрирования.
Следует отметить, что налоговое администрирование является одним из основных элементов эффективного функционирования налоговой системы и экономики государства в целом. Эффективность налоговой системы обусловлена полнотой выявления источников доходов в целях обложения их налогами и минимизацией расходов по их мобилизации и обязанности уплате.
Однако, на данный момент в нашей стране не существует нормативно-правовых актов, регламентирующих конкретно налоговое администрирование, при этом в существующих правовых нормах имеются значительные недостатки, пробелы, и разрабатывались они без единого концептуального подхода к содержанию. Все это приводит к массовому уклонению от уплаты налогов, "бегству" капитала и т.д.
Исследование теоретических и практических аспектов администрирования налогов напрямую связано с необходимостью реформирования и совершенствования этого института налогового права с целью обеспечения надлежащего правового регулирования деятельности исполнительных и судебных органов на практике, создания баланса публичных и частных интересов.
Целью налогового администрирования является исполнение налоговой политики государства, которая проводится в отношении всех участников правоотношений регулируемых налоговым законодательством. При этом согласие субъекта не является обязательным и необходимым условием возникновения налоговых правоотношений.
На настоящий момент одним из сдерживающих факторов повышения эффективности мобилизации налогов в бюджет являются сложившиеся методы налогового администрирования.
Обратимся к детальному рассмотрению правовой природы администрирования налогов. Прежде всего, необходимо выяснить правовую природу администрирования налогов, что можно сделать через взаимосвязь с другими явлениями, через отношения, которые возникают в процессе исполнения налоговой обязанности и обеспечения поступления налогов.
Исследование вопросов налогового администрирования находится на начальной стадии в правовой науке. В современных официальных документах определение термину "налоговое администрирование" не дается.
Под администрированием толковые словари, как правило, понимают управление посредством приказов и распоряжений, часто без учета конкретных условий работы, существа, дела .
Понятие налогового администрирования отражено в работах ученых-экономистов А.З. Дадашева, В.А. Красницкого, А.В. Лобанова, И.А. Перонко. К сожалению, не все определения данного понятия корректны. А.З. Дадашев, А.В. Лобанов считают, что "налоговое администрирование, как организационно-управленческая система реализации налоговых отношений, включает совокупность форм и методов, использование которых призвано обеспечить налоговые поступления в бюджетную систему России. Основными методами налогового администрирования являются налоговое планирование, налоговое регулирование и налоговый контроль. Каждому из этих методов присущи свои формы реализации, призванные обеспечивать решение определенных задач. Целью налогового администрирования, таким образом, является обеспечение плановых налоговых поступлений в бюджетную систему в условиях оптимального сочетания методов налогового регулирования и налогового контроля" . По мнению И.А. Перонко и В.А. Красницкого, "налоговое администрирование - это система управления государством налоговыми отношениями. Налоговые отношения являются предметом налогового администрирования" . И далее: "...понятие "налоговое администрирование" раскрывается с двух сторон. Во-первых, это система органов управления (законодательные и административные налоговые органы). В круг их обязанностей входит процедурное обеспечение прохождения налоговой концепции на очередной плановый период: рассмотрение и обсуждение, утверждение в законодательном порядке. Кроме того, они должны составлять отчеты об исполнении налогового бюджета, подвергать их всестороннему анализу. Во-вторых, это совокупность норм и правил, регламентирующих налоговые действия и конкретную налоговую технику, а также определяющих меры ответственности за нарушение налогового законодательства" . С этим определением нельзя согласиться, поскольку налоговое администрирование, по нашему мнению, является определенной правоприменительной и правореализующей деятельностью.
Для обеспечения порядка поступления налогов недостаточно издать нормы, в которых закреплена господствующая воля, необходимо обеспечить подчинение граждан и организаций содержащимся в них правилам. Как справедливо отмечает М.В. Карасева: "...добровольное исполнение налогоплательщиком его налоговой обязанности путем собственных активных действий без помощи государственных органов - это то, к чему, прежде всего, стремится государство", и далее: "Что касается действий государственных органов, направленных на обеспечение исполнения налоговой обязанности, то они являются в системе налогового регулирования вторичными, вынужденными" . Необходимо добавить, что добровольное исполнение налоговой обязанности невозможно без встречных действий со стороны уполномоченных органов.
Более точно, в современных условиях, можно дать следующее определение администрирования налогов - это регламентированная законами и другими правовыми актами организационная, управленческая деятельность уполномоченных государственных органов и других уполномоченных законами субъектов по обеспечению возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности и обеспечению поступления налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Возникающие налоговые правоотношения в первую очередь являются организационными, т.е. направленными на исполнение процесса правореализации. Организационная деятельность по налоговому администрированию направлена на развитие процессуальных форм реализации прав и обязанностей субъектов налоговых правоотношений. Объектом налогового администрирования является исполнение налоговой обязанности.
Администрирование налогов является частью налогового процесса и представляет взаимосвязанную совокупность процессуальных действий, направленных на создание благоприятных условий и оказание мотивирующих воздействий на субъект, исполняющий налоговую обязанность, а также на обеспечение законных прав и интересов налогоплательщиков и других участников правоотношений.
Целями налогового администрирования являются:
Исполнение налогоплательщиком налоговой обязанности;
Выполнение налоговой политики, тех задач, которые стоят перед государством на настоящем этапе;
Укрепление налоговой дисциплины;
Упорядочение налоговых отношений.
Налоговая политика - это часть государственной политики, основанная на существующей политической идеологии, анализе экономической обстановки и путях развития государства. Налоговая политика характеризуется перманентной деятельностью уполномоченных органов государственной власти и местного самоуправления по созданию эффективного механизма правового регулирования путем принятия соответствующих нормативных актов и направлена на формирование доходной части бюджета, а также на развитие и регламентацию налоговых отношений.
Частью механизма правового регулирования и средством реализации налоговой политики является администрирование налогов.
В данном контексте М. Ю. Орлов говорит о том, что любое законное поведение налогоплательщика не может быть подвергнуто порицанию со стороны государства даже в том случае, если следование букве закона влечет сокращение объема налоговых поступлений .
К. Ю. Пашков указывает, что без отграничения правомерного поведения от противоправного, без четкой и однозначной квалификации того или иного деяния как административно-правового проступка или уголовного преступления необходимый баланс публичных и частных интересов в сфере налогообложения не может быть достигнут .
В контексте рассматриваемой проблемы Д. М. Щекин отмечает, что одной из целей оптимизации налогового законодательства и целенаправленного воздействия КС РФ на правоприменительную практику в данной сфере публично-правовых отношений является достижение баланса публичных и частных интересов. Д. М. Щекин говорит о том, что российский критерий публичного интереса - это самая радикальная концепция борьбы с неприемлемыми для бюджета действиями налогоплательщика среди цивилизованных стран. Автор указывает, что даже специалисты не могут сформулировать, что считать добросовестностью, злоупотреблением правом, а тем более публичным интересом, но именно эти критерии предлагаются налогоплательщикам для оценки правомерности их действий .
Оценивая вышеизложенное, выведем правовую аксиому: в сфере налоговых правоотношений возможны только два варианта оценки действий налогоплательщика - правомерное и противоправное. Противоправные действия налогоплательщика влекут применение мер налоговой, административной и уголовной ответственности. Все теоретические постулаты о возможности иной, т. е. «правомерно-противоправной», оценки действия налогоплательщика противоречат принципу об определенности правовых норм, изложенному в п. 7 ст. 3 НК РФ .
Опираясь на имеющиеся наработки, рассмотрим проблемы теоретических концепций по обоснованию критериев разграничения налоговой оптимизации и уклонения от уплаты налогов.
Используя терминологию институциональной экономической теории, концепции нормативного определения критериев разграничения оптимизации и уклонения от уплаты налогов можно разделить на революционную и эволюционную.
Революционная концепция основана на импорте юридических конструкций, т. е. прямого нормативного закрепления норм, основанных на изучении опыта зарубежных стран .
В свою очередь, В. М. Зариповым положительно оценивается и нераскрытый потенциал отечественного налогового права. Автором активно разрабатывается концепция экономического основания налога. Так, обосновывается довод о том, что общая норма противодействия уклонению от уплаты налогов содержится в п. 3 ст. 3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах» НК РФ, согласно которой «налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными». В изучении принципа экономической обоснованности и его соотношения с достаточно развитым принципом законной формы налога В. М. Зарипов видит приоритетное направление развития налогового права, при этом указывая, что в настоящее время принцип экономической обоснованности налога доктринально не раскрыт. Практическим инструментом реализации принципа экономической обоснованности налога в ситуациях, приводящих к необоснованному снижению налоговых обязательств, является абз. 6 п. 1 ст. 45 НК РФ .
Учитывая вышеизложенные суждения о проблемах квалификации действий налогоплательщика в рамках концепции злоупотребления правом, целесообразность заимствования иностранных юридических конструкций, основанных на данной концепции, вызывает обоснованные сомнения. При этом положительный потенциал изучения зарубежного опыта заключается в обобщении признаков фиктивности действий налогоплательщиков.
Эволюционная концепция предполагает развитие юридической конструкции через теоретические наработки, судебную практику и поиск нормативного потенциала внутри национальной правовой системы. Исходя из данной концепции, определенную положительную роль в решении проблемы разграничения оптимизации и уклонения от уплаты налогов сыграла судебная доктрина «недобросовестность налогоплательщика». Историческая миссия указанной доктрины заключалась в наработке совокупности прецедентных подходов, позволяющих комплексно оценить деятельность налогоплательщика, выявить фактическое и волевое содержание его действий как субъекта экономического отношения, структурированного отношениями правовыми.
При этом представляется верной позиция Е. В. Тарибо о том, что в случае совершения мнимой или притворной сделки имеют место не злоупотребление правом, а противоправные действия налогоплательщика, и здесь не может быть речи о злоупотреблении субъективными правами, так как они просто отсутствуют. Именно в оценке сделок как предмета анализа налоговых органов и арбитражных судов Е. В. Тарибо видит возможность отхода от использования концепции «недобросовестность налогоплательщика» . Отход от использования категории «недобросовестность» можно расценивать как определенный этап эволюционного процесса юридической конструкции, направленной на предотвращение уклонения от уплаты налогов.
В качестве примера приведем следующий случай: в феврале 2009 года по материалам областного управления по налоговым преступлениям возбуждено уголовное дело в отношении директора ООО "Метан" по факту уклонения от уплаты налогов (часть 2 статьи 199 УК РФ). Сотрудниками управления установлено, что директор общества в 2007 году с целью уменьшения налогооблагаемой базы завысил расходы предприятия, отразив в бухгалтерском и налоговом учетах не соответствующие действительности сведения о выполненных сторонней организацией (это, как правило, фирмы-однодневки) субподрядных работах. А также неправомерно применил налоговые вычеты по НДС. Так, в расходы общества были включены затраты на оплату работ субподрядной организации, которые фактически не производились. Материалы данного уголовного дела были направлены в суд, размер причиненного материального ущерба по оконченному делу составил более 6 млн рублей. В сентябре 2009 года судьей Ленинского районного суда г. Тюмени вынесен приговор в отношении директора ООО "Метан": ему назначено наказание виде трех лет лишения свободы условно с испытательным сроком два года.
В 2007 году Арбитражный суд г.Москвы 20.07.2007 г. вынес Решение по делу ЗАО «МИАН» к УФНС России по г.Москве, согласно которому данная компания обвинялась в создании схемы ухода от налогообложения. В качестве примера можно привести следующие.
Схема минимизации налогов при помощи векселей:
Какое-то физическое лицо заключает с ЗАО «МИАН» договор инвестирования средств на строительство жилья.
Затем данное физическое лицо приобретает вексель у зависимой от ЗАО «МИАН» организации по номинальной стоимости.
А потом физическое лицо передает вексель в оплату по договору инвестирования, но в сумме, меньшей, чем номинал векселя.
Тем самым ЗАО «МИАН» приобретает право собственности на строящиеся квартиры по собственным договорам инвестирования.
Потом договор инвестирования, заключенный между ЗАО «МИАН» и физическим лицом расторгается.
ЗАО «МИАН» заключает договор об уступке приобретенных им прав на получение квартир в собственность физическому лицу.
Таким образом, скрывалась реализация квартир как таковых – реализовывались права требования, а также скрывалась часть выручки.
Налоговые органы считают, что, переуступая права требования на основании заключенных договоров, ЗАО «МИАН» передавало имущественные права на получение в собственность квартир. А операции по передаче прав облагаются НДС (подп.1 п.1 статьи 146 НК РФ).
Налоговый орган сделал следующий вывод: поскольку квартиры были реализованы не по договорам инвестирования (которые не подлежат налогообложению по НДС), а по договорам уступки прав требования, то вся сумма выручки от реализации подлежит включению в налогооблагаемую базу.
Полученные по договорам уступки прав требования денежные средства перечисляются уже после того, как ЗАО «МИАН» проинвестировал строительство, и привлеченные средства других участников направляются фактически на покрытие собственного источника финансирования.
В этом случае инвестор передает новым участником инвестирования свои имущественные права, т.е. происходит передача реализация) имущественных прав, соответственно такие сделки должны облагаться НДС со всего оборота.
Также налоговым органом в качестве основания считать денежные средства, полученные за реализацию имущественных прав, объектом налогообложения НДС в полном объеме приведено следующее: «установленная в ходе проверки зависимость и недобросовестность организаций, которые согласно документам являлись первоначальными владельцами прав на квартиры в строящихся домах».
Вероятно, ЗАО «МИАН» применяло для определения налогооблагаемой базы п. 2 статьи 155 НК РФ – «налоговая база при реализации новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования».
С 1 января 2006 г. статья 155 НК РФ стала действовать в новой редакции, согласно п.3 которой «при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, … налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав». Таким образом законодатель с 01.01.2006г. четко установил порядок определения налоговой базы для этой ситуации, который до этого момента установлен не был.
Однако, следует указать, что компании, которые подвергаются обвинениям в уклонении от уплаты налогов, в частности по схеме так называемого «лизинга персонала», получили шанс доказать законность данной схемы. В российской судебной практике создан прецедент: Федеральный Арбитражный суд Уральского округа подтвердил незаконность действий налогового органа, который предъявил к ОАО «Богдановичский хлебокомбинат» налоговые претензии в размере 18 млн. 141 тыс. 952 руб. Претензия налогового органа основывалась на том, что предприятие, используя схему так называемого лизинга персонала, не доплатило в бюджет налог на прибыль, единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование. В июне Арбитражный суд Свердловской области принял решение в пользу хлебокомбината, однако налоговики попытались обжаловать это решение в суде апелляционной и кассационной инстанций. 16 декабря окружной арбитражный суд кассацию налоговых органов отклонил.
В мае 2008 года ООО «Евросеть-Екатеринбург» проиграла подобное дело налоговым органам. Свердловский арбитражный суд отказал в удовлетворении иска компании к Кировской ИФНС, в котором сотовый ритейлер опротестовывал налоговые претензии в размере 118 млн. руб. В налоговой инспекции посчитали, что дочка «Евросети» использовала лизинговые схемы при найме сотрудников с целью уклонения от уплаты налогов. Кроме того, подозрительными налоговики посчитали и схемы, по которым нанятые у них сотрудники получали заработные платы. В итоге уральскому подразделению «Евросети» были выставлены претензии за 2005 год на сумму 118 млн рублей. Надзорный орган потребовал уплаты в бюджет недоимок по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и обязательным страховым взносам, а также пеней и штрафов. Арбитраж тогда лишь частично удовлетворил требования ООО «Евросеть», признав необоснованным начисленные компании штрафы и пени на сумму около 800 тыс. руб. за несвоевременное перечисление НДФЛ. Но в то же время он отказался отменить решение налоговой службы о взыскании с «Евросети» основной суммы доначисленного налога.
Однако также следует привести пример ЮКОСА. Примечательно, что налоговые претензии к «ЮКОСу» были связаны преимущественно не с прямым уклонением от уплаты, а с использованием легальных схем минимизации налогов. Но Арбитражный суд посчитал иначе и в связи с этим, ЮКОС был вынужден выплатить такую сумму налоговых взысканий, которая привело к банкротству компании и распродаже ее активов. И хотя многие специалисты считают, что «ЮКОС» действовал в рамках существующего на тот момент законодательства, однако именно минимизация налогов стала одной из основных, и практика действий ФНС сейчас такова, что политика минимизация налогов больше не рассматривается, как законный способ снижения налогов.
Список использованной литературы
1. Конституция РФ // СПС «Консультант»
2. Налоговый Кодекс РФ // СПС «Консультант»
3. Ардашев В. Л. Разумность как критерий добросовестности налогоплательщика // Налоговые споры: теория и практика. 2008. № 6. С. 7–10.
4. Барулин С. В. Теория и история налогообложения: Учеб. пособие. М., 2009.
5. Барышникова М. В. Деловая цель как внутренняя воля субъекта // Налоговые споры: теория и практика. 2009. № 7. С. 8–12. 18
6. Богушевич А. В. Решения Конституционного Суда РФ и их влияние на ход налоговой реформы // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 11.
7. Борисова О. В. Добросовестность в налоговом праве: доктрина, презумпция, принцип // Налоговые споры: теория и практика. 2006. № 4. С. 23–26.
8. Гаврилов П. А. Недобросовестность налогоплательщика в сфере налоговых отношений // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 9. С. 11–15
9. Зарипов В. М. От совести налогоплательщика - к экономической обоснованности налога // Налоговые споры: теория и практика. 2008. № 7. С. 8–12.
10. Корнаухов М. В. «Недобросовестность налогоплательщика» в контексте недействительности гражданско-правовой сделки // Право и экономика. 2005. № 6. С. 44–49
11. Корнаухов М. В. Недобросовестность налогоплательщика как судебная доктрина. Кострома: КГУ им Н. А. Некрасова, 2006.
12. Корнаухов М. В. Формирование Конституционным Судом РФ принципа добросовестности в налоговом праве // Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2004 года. М.: Волтерс Клувер, 2006. С. 131–146.
13. Международная научно-практическая конференция «Налоговое право в решениях Конституционного суда Российской Федерации», Москва, 14–15 апреля 2006
14. Налоги и налоговое право / под ред. А. В. Брызгалина. М., 2009. С. 433 - 434.
15. Овсянников С. В. Проблемы реформирования законодательства о НДС // Налоговые споры: теория и практика. 2009. № 1.
16. Орлов М. Ю. Оценка добросовестности налогоплательщика при разрешении споров в арбитражных судах // Налоговые споры: теория и практика. 2006. № 6.
17. Пашков К. Ю. Прокуратура как досудебная инстанция в налоговых конфликтах // Налоговые споры: теория и практика. 2006. № 1.
18. Радаев В. Уход от налогов посредством деформализации правил. // Вопросы экономики. 2007. N6. С. 70.
19. Русяев Н. А. Об использовании понятия «оптимизация» в российском законодательстве // Налоговые споры: теория и практика. 2006. № 7. С. 60–63
20. Савсерис С. В. Налоговые последствия признания налогоплательщика недобросовестным // Налоговед. 2007. № 10
21. Сасов К. А. Недобросовестная фикция // Налоговые споры: теория и практика. 2008. № 11.
22. Тарибо Е. В. Об использовании понятия «добросовестность налогоплательщика» в правоприменительной практике // Налоговые споры: теория и практика. 2006. № 5. С. 5
23. Щекин Д. М. Публичный интерес как инструмент регулирования налоговых правоотношений // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 11.
Репетиторство
Нужна помощь по изучению какой-либы темы?
Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку
с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.
7. Функции налогового администрирования
Нормативные функции отвечают первой задаче налогового администрирования, а именно – интерпретации и применению налогового законодательства и нормативных актов. Эти функции осуществляются в рамках деятельности, связанной с применением законов и иных правовых актов и обеспечивают исполнение оперативных функций путем разработки и внедрения необходимых методов и административных процедур, которые должны гарантировать наивысшую эффективность оперативной системы.
Оперативные функции в основном относятся к деятельности, связанной со сбором налогов. Поскольку оперативные функции способствуют установлению тесного взаимодействия между налоговыми
органами и налогоплательщиками и от них зависит добровольное выполнение налогоплательщиками их обязанностей по уплате налогов.
Основные функции включают учет и регистрацию налогоплательщиков, текущий налоговый контроль и налоговые проверки. С помощью функции учета и регистрации налогоплательщиков ведется постоянный и правильный учет (выявление) всех налогоплательщиков, которые зарегистрировались должным образом (или уклонились от регистрации).
Функция налогового контроля определяет четко, в установленном порядке и с учетом актуализации сведений все налоговые обязательства налогоплательщиков (продекларированные или начисленные налоги, денежные штрафы, пени и т.д.) и налоговые зачеты в результате совершенных налогоплательщиком платежей или полученных скидок.
Налоговая проверка объединяет все виды деятельности, направленные на проверку правильности заполнения налоговых деклараций налогоплательщиками или на определении сумм налогов, сокрытых от налогообложения, в результате проведения проверки или расследования по месту проживания налогоплательщика или третьего лица, или в налоговой инспекции.
Вспомогательные функции (правовая, управление кадрами, информирования налогоплательщиков, организационно-административная, внутреннее информационное обеспечение) составляют основу для выполнения основных функций.
Правовая функция обеспечивает правильное применение нормативных налоговых актов налоговыми органами, так и налогоплательщиками. Управление кадрами – в отношении обучения и переподготовки сотрудников налоговых органов. Функция информирования налогоплательщиков. Для обеспечения высокого уровня исполнения налогового законодательства налогоплательщиками налоговые органы должны иметь соответствующие отделы или подразделения, ответственные за распространение нормативных налоговых документов и оказание помощи налогоплательщиками в правильном исполнении их налоговых обязательств.
Организационно-административная функция. Ее осуществляют службы внутреннего бухгалтерского учета и административные службы, отвечающие за материально-техническое снабжение и эксплуатацию рабочего оборудования.