Как известно, ставка НДС при экспорте товаров (вывозе за пределы РФ) составляет 0%, если в течение 180 дней собран необходимый пакет подтверждающих документов (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, п. п. 2, 3 Протокола о взимании косвенных налогов (Приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе)). Если документы для подтверждения НДС при экспорте не собраны, то ставка составляет 18% на дату отгрузки.
При этом, и в том и в другом случае экспортер имеет право на вычеты «входного» НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к экспортной отгрузке (п. 2 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ). Ранее налоговый вычет НДС при экспорте заявлялся в особом порядке - на момент определения налоговой базы. То есть на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, перечисленных в статье 165 НК РФ, либо в периоде отгрузки, если пакет не собран в срок.
Таким образом, вычет НДС откладывался на длительный период после принятия к учету товаров (работ, услуг), предназначенных для экспортной операции. Данное правило ставило экспортеров в неравное положение по сравнению с копаниями, реализующими товары на внутреннем рынке по ставкам 18% (10%).
Что изменилось с 1 июля 2016?
С 1 июля 2016 г., благодаря Закону от 30 мая 2016 г. N 150-ФЗ, ситуация с экспортным вычетом изменилась.
В пункте 3 статьи 172 НК РФ появился новый абзац, благодаря которому норма об особом порядке экспортного вычета, не будет распространяться на операции по реализации товаров, указанных в подпунктах 1 и 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ.
То есть входной НДС, относящийся к экспортной поставке товаров, перечисленных в вышеуказанных подпунктах, теперь принимается к вычету в общем порядке - на дату принятия к учету товаров, работ, услуг. Законом № 150-ФЗ определено, что данное правило действует только в отношении товаров (работ, услуг), принятых к учету после 1 июля 2016 г.
Напомним, что в подпункте 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ речь идет о реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ, Банку России, банкам. Те лица, которые могут быть признаны субъектами добычи и производства драгоценных металлов в соответствии со специальным законодательством о недрах, драгкамнях и драгметаллах, то есть, прежде всего, имеющие лицензию на право пользования участками недр (п. 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).
Но большинство товаров, получивших право на ускоренный налоговый вычет, относятся к подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, то есть реализуют товары, вывезенные в таможенной процедуре экспорта, а также товары, помещенные под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.
Итак, с 1 июля 2016 года при реализации товаров, перечисленных в подпунктах 1 и 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для вычета сумм входного НДС не надо ожидать, когда будет собран (не собран) пакет документов и наступит момент определения налоговой базы.
Вычеты по товарам (работам, услугам), использованным для экспортной операции, производятся в общем порядке: при наличии счета-фактуры поставщика и принятии товаров, работ, услуг на учет. К тому же экспортерам товаров, перечисленных в подпунктах 1 и 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ теперь не надо в учетной политике закреплять правила раздельного учета «входного» НДС при экспорте товаров (изменен пункт 10 статьи 165 НК РФ).
Исключением из нового правила являются сырьевые товары, вывезенные в режиме экспорта, либо помещенные под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.
Для них сохраняется прежний порядок: входной НДС принимается к вычету в момент определения налоговой базы.
Понятие сырьевых товаров дано в пункте 10 статьи 165 НК РФ. Это минеральные продукты, продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности, древесина и изделия из нее, древесный уголь, жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них. В этом же пункте сказано, что коды видов сырьевых товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС определяются Правительством РФ.
Данный перечень пока не утвержден. Однако, если он и будет утвержден в ближайшее время, то в силу статьи 5 НК РФ вступит в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода, то есть не ранее 1 октября. Поэтому перечень в любом случае в 3 квартале применяться не будет.
Что делать экспортеру? Пока данный перечень Правительством не утвержден, можно воспользоваться единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС (утв. Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54). В частности, разделами 5 (минеральные продукты), 6 (продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности), 9, группа 44 (древесина и изделия из нее, древесный уголь), 14 (жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы), 15 (недрагоценные металлы и изделия из них).
Если товары приняты к учету до 1 июля 2016 г.
Повторимся, все вышеназванные поправки относятся только к тем товарам (работам, услугам), которые будут приняты на учет, начиная с 1 июля 2016г., соответственно, и к тем экспортным операциям, которые будут совершены, начиная с названной даты (пункт 2 статьи 2 Закона N 150-ФЗ).
То есть вычет товаров (работ, услуг), принятых к учету с 1 июля и предназначенных для экспортной отгрузки несырьевых товаров, с 3 квартала 2016 года будет отражаться по общим правилам в Разделе 3 налоговой декларации по НДС. Однако, если товары (работы, услуги) приняты на учет до 1 июля 2016 года, в отношении них по-прежнему нужно вести раздельный бухгалтерский учет входного НДС при экспорте и заявлять налоговый вычет в «старом» порядке: либо в периоде, когда собран пакет, либо на дату отгрузки, если пакет не собран.
Например, приобрели и приняли к учету товары в июне. Во 2 квартале приняли НДС к вычету, поскольку полагали, что товар будет реализован на внутреннем рынке. Но товар внутри страны так и не был продан, а в августе был отгружен на экспорт. Полагаем, что в данной ситуации в периоде отгрузки товара на экспорт НДС нужно восстановить к уплате в бюджет, а принять к вычету уже в периоде, когда будет собран пакет документов.
НДС при экспорте товаров в ЕАЭС
Правила уплаты НДС при экспорте товаров в страны ЕАЭС (Беларусь, Армения, Казахстан, Киргизия) закреплены в Протоколе о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014г.). Согласно пункту 3 Протокола при экспорте товаров с территории одного государства - члена на территорию другого государства - члена ЕАЭС экспортер имеет право на налоговые вычеты (зачеты) в порядке, предусмотренном законодательством своего государства.
Таким образом, в отношении налоговых вычетов при экспорте товаров в страны ЕАЭС применяются те же правила НК РФ, что и в отношении экспорта в иные страны.
Кроме того, для экспортеров в страны ЕАЭС с 1 июля 2016г. действуют поправки в статью 169 НК РФ.
Напомним, в подпункте 1 пункта 3 статьи 169 НК РФ определено, что налогоплательщик обязан составлять счета-фактуры, вести книги покупок и продаж при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС. Счета-фактуры не составляются при совершении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ.
Однако с 1 июля 2016г. Законом № 150-ФЗ данное правило дополнено подпунктом 1.1 - если освобожденный от налогообложения товар вывозится за пределы территории РФ на территорию государства - члена ЕАЭС счета-фактуры экспортеру составлять нужно.
Обратите внимание, новая норма применяется только при реализации товаров. Если налогоплательщик реализует контрагенту из ЕАЭС работы или услуги, освобожденные от налогообложения, то счета-фактуры не выставляются
Кроме того, с 1 июля 2016г. в счет-фактуру, выставляемый в адрес покупателя товаров из ЕАЭС, добавили новый реквизит - код вида товара в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС (был дополнен пункт 5 статьи 169 НК РФ).
Таким образом, при вывозе любого товара за пределы территории РФ на территорию государства - члена ЕАЭС в счете-фактуре необходимо будет указывать соответствующий код вида товара. Правда, специальной графы для данного реквизита в счете-фактуре нет, будем ждать изменений в Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.
Пока, полагаем, код можно указать в строке «Наименование товара».
Этот реквизит нужен налоговым органам для контроля за экспортными вычетами, чтобы определить какие именно товары отгружаются в ЕАЭС (сырьевые или нет).
Таким образом, с 1 июля 2016г. экспортеры несырьевых товаров смогут получить вычет НДС в ускоренном порядке. К ним больше не применяется правило о раздельном учете входного НДС. Новый порядок применяется только при реализации товаров на экспорт, в т.ч. в страны ЕАЭС. В отношении работ, услуг (в частности, международной перевозки), облагаемых НДС по ставке 0%, ничего не изменилось.
Ведущий эксперт журнала «Главбух»
Компаниям, которые реализуют товары (работы, услуги) как на экспорт, так и по России, необходимо вести раздельный учет. Проанализируем несколько наиболее распространенных методик — как с точки зрения выгоды, так и с точки зрения налоговой безопасности.
Как организовать раздельный учет, бухгалтер должен решить самостоятельно, закрепив выбранную методику в учетной политике (п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ). Какому варианту отдать предпочтение, прежде всего, зависит от специфики деятельности.
Методики, которые налоговиков устраивают
«Входной» НДС распределяется напрямую по субсчетам
Если есть возможность, лучше обеспечить прямой раздель-ный учет — с помощью дополнительных субсчетов. Их можно открыть:
— к счетам учета реализуемых ценностей (41 «Товары», 43 «Готовая продукция»);
— к счетам учета затрат (20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу»);
— к счету 90 «Продажи»;
— к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
К сожалению, организовать такой раздельный учет удается далеко не всегда. Ведь в большинстве случаев при закупке сырья (материалов, товаров) точно установить, в какой деятельности они будут использованы, невозможно. Тогда распределять «входной» НДС приходится пропорционально какому-либо показателю.
Вычеты делятся пропорционально выручке
Компании, которые занимаются оптовой торговлей, чаще всего делят НДС пропорционально выручке от реализации на экспорт и на внутреннем рынке. Налоговых инспекторов этот способ устраивает. Однако применять его выгодно, если закупки и продажи распределяются по налоговым периодам более-менее равномерно.
ПРИМЕР 1
В I квартале 2008 года ЗАО «Сапфир» реализовало товаров на общую сумму 536 000 руб. (в том числе НДС — 36 000 руб.). Из них сумма экспортной выручки за I квартал 2008 года — 300 000 руб. (без НДС).Общая сумма «входного» НДС с затрат на приобретение и продажу товаров — 40 000 руб. Отгруженные на экспорт товары оплачены покупателями в апреле 2008 года. В этом же месяце компания подала в налоговую инспекцию документы, необходимые для подтверждения реального экспорта.
В учетной политике «Сапфира» записано, что суммы «входного» НДС распределяются пропорционально стоимости продукции, отгруженной на экспорт (без НДС), и продукции, отгруженной на внутренний рынок (без НДС).
Прежде всего бухгалтер определил долю выручки от реализации на экспорт в общем объеме выручки за I квартал 2008 года:
300 000 руб. : (536 000 руб. - 36 000 руб.) * 100% = 60%.
Сумма «входного» НДС по экспортным операциям составила:
40 000 руб. * 60% = 24 000 руб.
ЗАО «Сапфир» сможет принять ее к вычету по итогам II квартала 2008 года.
Сумма «входного» НДС по «российским» операциям составила:
40 000 руб. - 24 000 руб. = 16 000 руб.
Эту сумму бухгалтер «Сапфира» предъявил к вычету в налоговой декларации за I квартал 2008 года.
Методики, законность которых нужно доказывать
Для многих предприятий распределять НДС напрямую невозможно, а делить его пропорционально выручке невыгодно. Соответственно, в таких компаниях разрабатывают свои методики.
Но вот проблема: нестандартные способы раздельного учета вызывают пристальное внимание налоговиков. И нередки случаи, когда, столкнувшись с такими способами, инспекторы отказывают в вычетах. Абсолютно необоснованно. В таких ситуациях право на вычеты приходится отстаивать в суде. Рассмотрим три типичные ситуации, в которых компаниям удалось сделать это неоднократно. Если вам подходит одна из приведенных в них методик, примите на вооружение аргументы, которые помогли доказать ее законность.
Вычеты корректируются на долю подтвержденного экспорта
Эта методика, по сути, усложненный вариант распределения НДС пропорционально выручке. Она выгодна компаниям, которым не всегда удается доказать право на «нулевую» ставку. Дело в том, что эта методика позволяет увеличивать вычеты по НДС, если экспорт так и остался неподтвержденным.
Способ заключается в следующем. По итогам каждого налогового периода бухгалтер определяет, какую долю в общей сумме выручки составляет выручка от экспорта. Эту долю он умножает на общую сумму НДС-затрат, связанных с приобретением и продажей товаров. И получает сумму «входного» НДС по экспорту:
НДСэ = НДСо * Вэт: Во,
НДСо — общая сумма «входного» НДС с затрат, связанных с приобретением и продажей товаров в налоговом периоде;
Вэт — выручка по продукции, отгруженной на экспорт в текущем налоговом периоде (без НДС);
Во — общая выручка от продажи товаров в налоговом периоде (без НДС).
Затем сумма «экспортного» НДС пересчитывается. Для этого бухгалтер складывает ее с суммой НДС, приходящейся на неподтвержденный экспорт за прошлый налоговый период. И умножает полученный результат на долю экспорта, подтвержденного в текущем периоде в общем объеме экспорта за этот период:
НДСэк = (НДСэп + НДСэ) * (Вэп: Вэт),
где НДСэк — скорректированная сумма «входного» НДС, которая относится к продукции, реализованной в налоговом периоде на экспорт;
НДСэп — сумма НДС, приходящаяся на неподтвержденный экспорт за прошлый налоговый период;
Вэт — выручка по продукции, отгруженной на экспорт в текущем налоговом периоде (без НДС).
ПРИМЕР 2
В I квартале 2008 года ЗАО «Топаз» реализовало товаров на общую сумму 1 000 000 руб. (без НДС). Общая сумма затрат, связанных с приобретением и продажей товаров в этом периоде — 590 000 руб. (в том числе НДС — 90 000 руб.). Сумма экспортной выручки за I квартал — 400 000 руб. (без НДС). В этом же квартале оплачен экспорт на сумму 300 000 руб. В налоговую инспекцию поданы экспортные документы на эту сумму и получено подтверждение. Неподтвержденного экспорта за прошлый период на начало I квартала 2008 года не было.
Во II квартале 2008 года ЗАО «Топаз» реализовало товаров на общую сумму 600 000 руб. (без НДС). Общая сумма затрат, связанных с приобретением и продажей товаров в этом периоде — 354 000 руб. (в т. ч. НДС — 54 000 руб.). Сумма экспортной выручки за II квартал — 300 000 руб. (без НДС). В этом же квартале оплачены:
— товары, отгруженные на экспорт в I квартале, — на сумму 100 000 руб.;
— товары, отгруженные на экспорт во II квартале, — на сумму 200 000 руб.
В налоговую инспекцию поданы экспортные документы на сумму 300 000 руб. и получено подтверждение.
В учетной политике «Топаза» записано, что суммы «входного» НДС распределяются пропорционально стоимости продукции, отгруженной на экспорт (без НДС), и продукции, отгруженной на внутренний рынок (без НДС).
А затем сумма «экспортного» НДС (с учетом суммы НДС, приходящейся на неподтвержденный экспорт за прошлый налоговый период) пересчитывается на долю экспорта, подтвержденного в текущем периоде в общем объеме экспорта за этот период.
Сумму «входного» НДС, которая относится к продукции, реализованной на экспорт в I квартале 2008 года, бухгалтер «Топаза» рассчитал по такой схеме.
Исходная сумма экспортного НДС составила:
90 000 руб. * 400 000 руб. : 1 000 000 руб. = 36 000 руб.
Скорректированная сумма экспортного НДС составила:
36 000 руб. * 300 000 руб. : 400 000 руб. = 27 000 руб.
Соответственно, по итогам I квартала 2008 года был принят к вычету НДС:
— по обычным операциям в сумме 54 000 руб. (90 000 - 36 000);
— по подтвержденному экспорту в сумме 27 000 руб.
Экспортный НДС в сумме 9000 руб. (36 000 - 27 000) по итогам I квартала остался неподтвержденным.
Во II квартале 2008 года бухгалтер сделал такие расчеты.
Экспортный НДС во II квартале составил:
54 000 руб. * (300 000 руб. : 600 000 руб.) = 27 000 руб.
Скорректированный экспортный НДС во II квартале составил:
(27 000 руб.+ 9000 руб.) * (100 000 руб. + 200 000 руб.) : 600 000 руб. = = 18 000 руб.
Соответственно, по итогам II квартала 2008 года был принят к вычету НДС в сумме:
— по обычным операциям в сумме 27 000 руб. (54 000 - 27 000);
— по подтвержденному экспорту в сумме 18 000 руб.
Такой способ бухгалтер одной из организаций предусмотрел в учетной политике. А все вычисления он оформлял в справке-расчете. Этот документ бухгалтер представлял в налоговую инспекцию вместе с уточненными декларациями.
Инспекторы заявили, что такой порядок распределения НДС является неправильным — только потому, что в Налоговом кодексе РФ он напрямую не предусмотрен. Не понравилось налоговикам и то, что, используя этот способ, компания в разных налоговых периодах предъявляла к вычету НДС по одним и тем же счетам-фактурам. А справку-расчет они не посчитали достаточным подтверждающим документом.
Доказать свою правоту в суде налоговым инспекторам не удалось. Судьи решили, что применяемая предприятием методика раздельного учета Налоговому кодексу РФ не противоречит, так же как и частичные вычеты НДС по одним и тем же счетам-фактурам в разных налоговых периодах. А справку-расчет судьи признали полноценным первичным документом налогового учета (постановления ФАС Северо-Западного округа от 19 января 2007 г. № А56-41230/2005, от 2 ноября 2006 г. № А56-41263/2005 и от 5 сентября 2005 г. № А56-30155/2004).
Вычеты привязаны к себестоимости экспорта
Этот способ позволяет достаточно точно определить сумму «входного» НДС, который относится к экспортным отгрузкам. Он удобен, когда затраты и продажи распределяются по налоговым периодам неравномерно. Чаще всего такое бывает у производственных предприятий.
Сама методика заключается в следующем. НДС со всех затрат в полной сумме принимается к вычету. То есть изначально предполагается, что все расходы предназначены для операций на внутреннем рынке. А затем по мере отгрузки продукции на экспорт по итогам каждого налогового периода бухгалтер высчитывает и отражает в бухгалтерской справке сумму экспортного НДС. Эту сумму он в этом же периоде восстанавливает в соответствии с требованиями Минфина России, которые приведены в письме от 11 ноября 2004 г. № 03-04-08/117.
В этом письме сказано, что в ситуации, когда назначение товаров изменилось и они были проданы на экспорт, относящийся к ним ранее принятый к вычету НДС надо восстановить. Потом этот налог можно поставить к вычету снова. Либо в декларации за период, когда организация подтвердит факт реального экспорта (п. 3 ст. 172, п. 9 ст. 167 Налогового кодекса РФ), либо (если экспорт не будет подтвержден) — в уточненной декларации за период отгрузки.
Заметим, что правомерность этой позиции является спорной. Ведь в ситуации с приобретением товаров для внутреннего рынка и их последующей продажей на экспорт восстанавливать НДС Налоговый кодекс РФ не требует (подтверждение тому — постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 сентября 2007 г. № А79-160/2007). Однако на практике налоговые инспекторы руководствуются подходом Минфина и большинство компаний с ними не спорят.
Таким образом, одним из условий методики раздельного учета является восстановление НДС по неподтвержденному экспорту. А за основу для распределения «входного» налога берется общая фактическая себестоимость выпущенной продукции, себестоимость экспорта и количество продукции, отгруженной на экспорт. В результате экспортный «входной» НДС рассчитывается по формуле:
НДСэ = (Со: Ко) * Кэ * 18%,
где НДСэ — сумма «входного» НДС, которая относится к продукции, реализованной в налоговом периоде на экспорт;
Со — общая себестоимость продукции, выпущенной в налоговом периоде;
Ко — общее количество продукции, выпущенной в текущем налоговом периоде;
Кэ — количество продукции, отгруженной на экспорт в налоговом периоде.
К сожалению, некоторым налоговикам эта методика не нравится. Они заявляют, что она не подтверждает ведение раздельного учета, и отказывают в вычетах НДС. Но судьи их не поддерживают. Они уверены, что такой способ раздельного учета вполне соответствует требованиям главы 21 Налогового кодекса РФ. А значит, предъявленные на его основе вычеты НДС являются законными (постановления ФАС Московского округа от 3 мая 2007 г. № КА-А40/1982-07 и от 25 января 2007 г. № КА-А40/13651-06).
Вычеты рассчитываются с материальных затрат
По этой методике тоже изначально предполагается, что все закупаемое сырье (материалы, товары) предназначено для операций на внутреннем рынке. Поэтому «входной» НДС в полной сумме принимается к вычету. А затем по итогам каждого налогового периода бухгалтер высчитывает, какая часть этого налога приходится на материальные затраты по продукции, отгруженной на экспорт.
Именно эту сумму он и восстанавливает в соответствии с требованиями Минфина России, которые приведены в письме от 11 ноября 2004 г. № 03-04-08/117. А после подтверждения экспорта предъявляет к вычету. Этот способ выгоднее предыдущего, так как позволяет распределять «входной» НДС не со всей себестоимости продукции, а лишь с ее части — материальных затрат.
Сумма экспортного НДС при этом рассчитывается по формуле:
НДСэ = (Со: Ко * Кэ) * (Зм: Зо) * 18%,
где НДСэ — сумма «входного» НДС, которая относится к продукции, реализованной в налоговом периоде на экспорт;
Со — общая себестоимость продукции, произведенной в налоговом периоде;
Ко — общее количество продукции, отгруженной в налоговом периоде;
Кэ — количество продукции, отгруженной на экспорт в налоговом периоде;
Зм — материальные затраты за налоговый период, связанные с производством продукции, реализуемой как в России, так и на экспорт (без НДС);
Зо — общая сумма затрат (без НДС) в целом по предприятию за налоговый период (по смете).
Именно такой порядок раздельного учета был утвержден в учетной политике одной из организаций. Однако инспекторы посчитали его абстрактным. Кроме того, им не понравилось, что компания восстанавливала НДС не по конкретным счетам-фактурам, а расчетным способом. Как следствие, по итогам проверки методика организации была признана незаконной.
Судьи с налоговиками не согласились. Никаких противоречий налоговому законодательству в применяемой предприятием методике они не нашли. В итоге решение налоговой инспекции было отменено (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 9 октября 2006 г. № А82-8303/2005-28). Аналогичные выводы приведены в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 5 июня 2006 г. № А82-10706/2005-37 и от 28 июня 2006 г. № А82-5205/2004-27.
Особенности экспортных вычетов НДС
1. Налоговый период, в котором «входной» налог можно принять к вычету, зависит от того, подтвердит ли компания факт реального экспорта и, соответственно, право применять по нему «нулевую» ставку НДС.
2. Если экспорт подтвержден (в течение 180 дней с момента таможенного оформления товаров), налог можно принять к вычету в последний день квартала, в котором это произошло (п.3ст 172, п.9 ст. 167 НК РФ).
3. Если экспорт не подтвержден, НДС можно принять к вычету в периоде. Когда товары были фактически отгружены (работы выполнены, услуги оказаны). Но сначала в декларации за этот период нужно начислить налог с реализации по ставке 10 или 18 процентов (п)9 ст 165НК РФ), а также заплатить пени за 180 с даты таможенного оформления.
Методика, которую судьи признали незаконной
Вот пример методики раздельного учета НДС, которая оказалась неудачной. Президиум ВАС РФ подтвердил это в постановлении от 14 марта 2006 г. № 12797/05.
Делить «входной» НДС по видам деятельности бухгалтер решил пропорционально полученным от них суммам выручки за налоговый период. При этом объем реализации на внешний рынок он предпочел определять за налоговый период, в котором собран полный пакет экспортных документов. В результате экспортный НДС рассчитывался по формуле:
НДСэ = НДСо * (Вэп: Во),
где НДСэ — сумма «входного» НДС, которая относится к продукции, реализованной в налоговом периоде на экспорт;
НДСо — общая сумма «входного» налога на добавленную стоимость с затрат текущего налогового периода;
Вэп — выручка по экспорту, подтвержденному в текущем налоговом периоде (без НДС);
Во — общая сумма выручки по продукции, отгруженной в текущем налоговом периоде (без НДС).
Такой порядок был прописан в учетной политике. Инспекторы посчитали ее неправильной и отказали компании в вычете. И судьи их поддержали.
Дело в том, что данная методика позволяет распределять «входной» налог на добавленную стоимость на экспортные отгрузки, которые были сделаны намного раньше затрат. А это противоречит правилам статьи 171 Налогового кодекса РФ.
В нашей ситуации экспорт на российский рынок составляет 99,57 %, на экспорт 0,43%, каким образом налоговый орган, даже составив пропорциональный расчет, докажет, что часть общехозяйственных расходов, непосредственно связана с реализацией на экспорт? (ведь обязательное распределение общехозяйственных расходов не основано на нормах права). А в учетной политике мы можем прописать, что распределения подобных расходов организация не производит. Какие мы понесем риски? Или данная статья не актуальна?
Не распределять НДС можно только по тем расходам, которые относятся к конкретному виду деятельности: к реализации на экспорт или к реализации на внутренний рынок. Если расходы невозможно отнести к конкретному виду деятельности, их надо распределить.
Например, невозможно отнести к конкретному виду деятельности расходы:
На аренду офиса, в котором заключаются договоры как на поставку по России, так и за рубеж;
На услуги связи по телефону, используемому менеджерами для переговоров с потенциальными клиентами российскими и иностранными.
НДС по таким общим расходам должен быть распределен, даже в случае если доля расходов на экспорт будет менее 5 процентов общих расходов (письмо Минфина России от 26.02.2013 № 03-07-08/5471).
В указанном Вами письме ФНС России от 31.10.2014 № ГД-4-3/22600 делается вывод, основанный на арбитражной практике, о том, что если организация не ведет раздельный учет НДС по общехозяйственным расходам, принимает его полностью к вычету, налоговая инспекция вправе применить свою методику ведения раздельного учета, принять к вычету НДС только в доле, приходящейся на экспорт, если у нее имеются безусловные доказательства, свидетельствующие о том, что общехозяйственные расходы непосредственно связаны с экспортом. Доказать связь расходов на аренду офиса, услуг связи можно наличием внешнеэкономических договоров, заключенных в данном офисе, распечаткой телефонных разговоров (будут указаны коды иностранных государств, номер телефона уполномоченного банка, в котором открывался счет для расчетов с нерезидентом). Наличие подобных доказательств имеется в виду. Если же офис, телефон используются только для заключения договоров по России, а экспортные контракты заключались за рубежом, телефон не используется для оформления экспортной операции, о чем имеются доказательства (документы по командированию руководителя для заключения договора, телефонная распечатка), то аренда офиса и услуги связи к экспорту не относятся, распределять НДС не нужно.
Если у налоговой инспекции будут доказательства связи общехозяйственных расходов с экспортом, а организация не ведет раздельный учет, часть входного НДС по общехозяйственным расходам, относящихся к экспорту, будет восстановлена.
Обоснование
1.Из письма ФНС России от 31.10.2014 № ГД-4-3/22600
О порядке распределения общехозяйственных расходов
Общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) представило налоговую декларацию по НДС за III квартал 2013 года. В ходе камеральной налоговой проверки декларации по НДС было установлено, что общество в приказе по учетной политике закрепила следующую методику расчета сумм входного НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, приходящимся на экспортные отгрузки:"П.2.5. При реализации товаров (работ, услуг), вывезенных в таможенном режиме экспорта, налоговую базу определять в соответствии с пунктом 9 статьи 167 НК РФ . Учет НДС по затратам, относящимся к реализации продукции на экспорт, производить на балансовом счете 19.07.В целях обеспечения учета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам товаров, работ, услуг, относить к расходам на продажу продукции, поставляемой на экспорт:
- приобретение сырья, передаваемого в переработку для дальнейшей реализации готовой продукции на экспорт;
- приобретение товара для дальнейшей его реализации на экспорт;
- транспортные расходы, непосредственно связанные с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта;
- Услуги, связанные с таможенным оформлением;- услуги по сопровождению, погрузке, перегрузке товаров, помещенных под таможенный режим экспорта;
- расходы, понесенные комиссионером при продаже экспортной продукции.П.2.6. Для определения НДС, принимаемого к вычету по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, определить долю расходов по приобретению сырья, исходя из количества реализованных на экспорт товаров".
В ходе проверки установлено:
Общая сумма налоговых вычетов, заявленных по декларации и отраженной в книге покупок общества, включает также вычеты по капитальному строительству, авансам под отгрузку, налоговому агенту, налоговые вычеты, приходящиеся на общехозяйственные расходы и др.
Руководствуясь принятой учетной политикой, общество полностью принимает к вычету (без распределения на экспортный и внутренний рынок) входной НДС по капитальному строительству, налоговому агенту, общехозяйственным расходам.*
Инспекцией составлен акт камеральной проверки с отказом в вычете входного НДС (по общехозяйственным расходам) на сумму 34121795 руб., приходящуюся на долю неподтвержденного экспорта, определенную исходя из пропорции экспортной отгрузки товаров в общей стоимости отгруженных товаров, а также с учетом пропорции подтвержденного и неподтвержденного экспорта. Руководствуясь письмом МФ от 18 мая 2006 года № 03-04-08/100 , инспекция предложила указанную сумму включить в налоговые вычеты по мере представления в налоговый орган пакета документов, предусмотренных ст.165 НК РФ , т.е. после подтверждения налоговой ставки 0 процентов.
Данная позиция Инспекции поддерживается Управлением и основана на следующем:
При определении порядка применения налоговых вычетов при осуществлении экспортных операций следует исходить из общих правил, связанных с вопросами налоговых вычетов НДС (ст.171 , 172 НК РФ).Согласно п.3 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 -8 статьи 171 НК РФ , в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.
Учитывая указанные статьи Налогового кодекса , налогоплательщик, распределяя входной НДС на экспортные и не экспортные операции, на подтвержденный и неподтвержденный экспорт, обязан определить порядок распределения всего входного НДС без исключения, в т.ч. и входной НДС, относящийся к общехозяйственным расходам, приобретаемым для производственных целей. Об этом свидетельствует и письмо МФ от 18 мая 2006 года № 03-04-08/100 , согласно которому "суммы НДС, предъявленные при приобретении услуг, учитываемых в бухгалтерском учете как общехозяйственные расходы, принимаются к вычету в установленном порядке при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса ".
Сложившаяся арбитражная практика по данному вопросу сводится к следующему: налоговый орган может не согласиться с порядком ведения раздельного учета сумм НДС, применяемых организацией. Но если применяемый порядок закреплен в приказе об учетной политике организации, суды поддерживают сторону налогоплательщиков. Судами также учитывается следующее: указание инспекции на необходимость определения себестоимости экспортной продукции и обязательное распределение общехозяйственных и общепроизводственных расходов не основано на нормах права; довод налогового органа о представлении справки-расчета о распределении общехозяйственных расходов отклонен арбитражным судом, как противоречащий требованиям Налогового кодекса ; налоговым органом не представлено безусловных доказательств, свидетельствующих о том, что общехозяйственные расходы, непосредственно связаны с реализуемой на экспорт продукцией (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23 августа 2011 года № Ф01-3245/11 по делу А17-5271/2010 , Определение ВАС РФ от 11 сентября 2009 № ВАС-11961/09 , Постановление ФАС Поволжского округа от 9 июля 2009 года № А57-18944/2008 , Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29 марта 2006 года № Ф04-2300/2006/20827-А45-25, Постановление ФАС Уральского округа от 27 августа 2003 года № Ф09-2469/03-АК).
Таким образом, общество, отстаивая свою методику расчета распределения под экспортные операции только части вычетов по НДС (без учета общехозяйственных расходов, сумм налога по капитальному строительству, по налоговому агенту) имеет по декларации по НДС следующий процент удельного веса заявленных вычетов в сумме исчисленного налога: по внутреннему рынку - 1267,4%, по экспортным операциям (подтвержденным документально) - 37,9%, что указывает на преждевременное применение по российскому рынку вычетов, относящихся к экспортным операциям.
В связи с вышеизложенным просим разъяснить вопрос, связанный с распределением всего входного НДС без исключения, в т.ч. и входного НДС, относящегося к общехозяйственным расходам, приобретаемым для производственных целей, между экспортным и российским рынком в ситуации, когда такое распределение в приказе по учетной политике не предусмотрено.
Министерство финансов Российской Федерации
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА ПИСЬМО от 31 октября 2014 года № ГД-4-3/22600О порядке распределения общехозяйственных расходов
Федеральная налоговая служба, рассмотрев запрос о разъяснении порядка распределения сумм налога на добавленную стоимость, относящихся к общехозяйственным расходам при совершении налогоплательщиком экспортных операций и операций на внутреннем рынке, сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 10 статьи 165 Кодекса порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (далее - учетная политика).В случае осуществления налогоплательщиком операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом как по ставкам 18 (10) процентов, так и по ставке 0 процентов, в целях соблюдения норм Кодекса налогоплательщик должен обеспечить ведение раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении таких операций.
Поскольку нормами Кодекса порядок ведения такого раздельного учета не установлен, данный порядок разрабатывается налогоплательщиком самостоятельно и отражается в приказе об учетной политике.
Согласно правовой позиции судов налоговый орган должен обосновать правильность примененного им расчета при определении доли общехозяйственных расходов, относящихся к экспортным операциям (постановления ФАС Поволжского округа от 09.07.2009 по делу № А57-18944/2008 , ФАС Западно-Сибирского округа от 29.03.2006 по делу № Ф04-2300/2006(20827-А45-25)).С учетом изложенного, налоговый орган при наличии у него безусловных доказательств, свидетельствующих о том, что общехозяйственные расходы непосредственно связаны с производством и (или) реализацией экспортируемых товаров может отнести общехозяйственные расходы к экспортным операциям в доле, приходящейся на экспортированные товары.*
Действительный государственный
советник Российской Федерации
3 класса
Д.Ю.Григоренко
Раздельный учет экспортного НДС на конкретных примерах
На заметку
Шесть правил раздельного учета экспортного НДС
| 1. Компания сама решает, как вести раздельный учет. Выбранный способ утверждают в учетной политике (п. 10 ст. 165 НК РФ). | 2. Способ раздельного учета должен быть экономически обоснованным. То есть надо учитывать специфику деятельности компании. Например, если продукция однородная, то распределять налог можно исходя из ее количества. А если нет, то корректнее использовать выручку или себестоимость. | 3. Данные раздельного учета надо подтвердить документально. Документы подходят любые: учетная политика, справка о расчете НДС, оборотно-сальдовые ведомости и другие регистры бухгалтерского или налогового учета, приказы руководителя о ведении раздельного учета. |
| 4. Распределять нужно весь входной НДС. Во-первых, по товарам, сырью и материалам, которые компания использовала в экспортной деятельности. Во-вторых, по общехозяйственным расходам, которые нельзя отнести конкретно к экспорту или реализации на внутреннем рынке (аренда, услуги связи и т. п.).* | 5. Раздельный учет надо вести по каждой экспортной поставке отдельно, а не по всем вместе. Ведь входной налог можно принять к вычету только после того, как подтверждена нулевая ставка по экспорту. А подтверждают ее по конкретной экспортной поставке. | 6. Правило пяти процентов здесь не работает. Раздельный учет надо вести, даже если из всех расходов компании затраты на экспортные сделки составляют 5 процентов или меньше (письмо Минфина России от 26 февраля 2013 г. № 03-07-08/5471).* |
Выход компании на международный рынок говорит о том, что компания успешно развивается и укрепляет свои позиции. Но при реализации товаров на экспорт расчет налогов осуществляется в особом порядке. Данный нюанс необходимо детально изучить, дабы избежать неприятных последствий в виде начислений, доначислений налогов, пеней, штрафов со стороны налоговых органов.
Первым и самым «интересным» вопросом становится — распределение НДС при экспорте. Можно понять бухгалтеров, у которых уже при чтении заголовка данной статьи начинает учащенно биться пульс, а в голове одна за другой начинают хаотично прыгать мысли: «Как оформить учетную политику в целях НДС при экспорте?», «Как учитывать «входной» НДС от поставщиков при экспорте?», «Как организовать раздельный учет товаров по НДС в программе 1С?» и многие другие.
Так вот, уважаемые бухгалтеры, можете немного выдохнуть, в этой статье все самые страшные вопросы мы с вами обязательно рассмотрим. Более того, выясним все ли компании, осуществляющие продажу на экспорт, должны вести раздельный учет товаров по НДС, а также рассмотрим пример раздельного учета по НДС.
1. Раздельный налоговый учет НДС – о чем говорит НК?
2. Когда необходимо распределение НДС при экспорте
3. Учет НДС при экспорте в 1С:Бухгалтерия 8 ред.3: вариант первый
4. Вариант второй: расчет НДС при экспорте по формулам
5. Как заполняется книга покупок при раздельном учете НДС при экспорте
6. Пример раздельного учета по НДС при экспорте товаров
1. Раздельный налоговый учет НДС – о чем говорит НК?
Давайте посмотрим, что нам говорит законодательство.
Организации обязаны вести раздельный учет НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (п.4 ст.170 НК РФ).
В общем-то, на этом и все. Как раз к ситуации сочетания облагаемых и необлагаемых операций относится совмещение ОСНО и ЕНВД, .
Законодательство не содержит норм, обязывающих налогоплательщиков вести раздельный налоговый учет «входного» НДС при осуществлении операций, облагаемых НДС по разным ставкам (0% и 18% или 0% и 10%). Но обособленный порядок принятия к вычету «входного» НДС по операциям, облагаемым по нулевой ставке, на практике приводит к необходимости ведения раздельного учета.
Поскольку методика распределения НДС при экспорте не регламентируется ни одним нормативным актом, компания обязана закрепить методику ведения раздельного учета НДС в учетной политике. В противном случае налоговые органы могут признать ваш учет недействительным. И, следовательно, вполне могут пересчитать все суммы по НДС.
2. Когда необходимо распределение НДС при экспорте
Для чего нужен раздельный учет «входного» НДС при экспорте? Его задача — рассчитать «входной» НДС, который приходится на экспортные операции. Принимать его к вычету можно только после подтверждения ставки 0%. А остальную часть мы можем спокойно принимать к вычету в текущем налоговом периоде.
Отметим, что знаменитое правило о 5% общей величины совокупных затрат, когда нам дается право не вести раздельный учет, при отгрузке товаров на экспорт не действует.
Поэтому распределение НДС при экспорте товаров остается одной из неприятных обязанностей организации. Но, к счастью, благодаря изменениям 2016 года, это относится не ко всем компаниям.
С 01.07.2016 года раздельный учет «входного» НДС при экспорте касается только экспортеров сырьевых товаров. К сырьевым товарам относятся :
- минеральные продукты;
- продукция химической промышленности;
- древесина и изделия из нее;
- древесный уголь;
- жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни;
- драгоценные металлы,недрагоценные металлы и изделия из них;
Компании, реализующие на экспорт несырьевые товары, раздельный учет товаров по НДС не ведут . К несырьевым товарам относятся все остальные товары, кроме вышеперечисленных. Так что, коллеги, реализующие на экспорт несырьевые товары, можете выдохнуть. С 01.07.2016 вы освобождаетесь от ведения раздельного учета товаров по НДС, но только по товаром, приобретенным для продажи на экспорт после 01.07.2016 г.
То есть, если вы купили несырьевой товар у поставщика — 10.04.2016 г., а продали его иностранному покупателю на экспорт – 31.03.2017 г., то раздельный учет по данному товару вы ведете как обычно. Вам необходимо будет восстановить «входной» НДС по данному товару и только после подтверждения 0 ставки НДС взять его к вычету.
Таблица. Раздельный учет «входного» НДС при экспорте с 01.07.2016 г.
Несмотря на то, что экспортерам несырьевых товаров раздельный учет товаров по «входному» НДС вести с 01.07.2016 г. не нужно , подтверждать ставку НДС 0% вы должны, как обычно, в течение 180 дней.
3. Учет НДС при экспорте в 1С:Бухгалтерия 8 ред.3: вариант первый
Для экспортеров товаров реализован новый вариант методики учета и учетной политики по НДС при экспорте в программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3. Для этого необходимо лишь корректно ее настроить.
При экспорте несырьевых товаров, поступивших на ваш склад от поставщика после 01.07.2016 г., входящий НДС можно брать к зачёту до подтверждения нулевой ставки НДС. В программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 указывать, что это несырьевой товар нужно в номенклатуре. При создании номенклатурной позиции, когда указываете код ТНВЭД, в графе «Сырьевой товар» галочку НЕ ставьте. Соответственно, если галочка там стоит, то программа считает, что это сырьевой товар.
Теперь посмотрим, какие варианты вести учет НДС при экспорте в 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 нам предлагает разработчик. Если вы экспортируете сырьевые товары, то для корректной настройки учетной политики в настройках учетной политики установите галку «Ведется раздельный учет входящего НДС» . Там же установите пункт .
Затем в меню «Главное» – «Параметры учета» в закладке НДС нужно установить флажок «По способам учета» .
Таким образом, уже в момент ввода первичных документов появляется возможность выбрать, куда отнести НДС по каждому поступлению товаров.
При выборе организацией данной методики распределения НДС при экспорте сырьевых товаров ОСВ по счету 19 будет являться налоговым регистром раздельного учета НДС, где наглядно будут отображены суммы НДС с различными способами учета.
Таким образом, нам не придется прибегать к работе с документом Распределение НДС, поскольку распределение НДС при экспорте будет происходить в процессе работы при вводе первичных документов в программу 1С: Бухгалтерия 8 ред.3.
Но данный способ распределения НДС при экспорте имеет свои технические нюансы, поскольку он удобен только в том случае, когда мы точно знаем, что реализация именно данного товара пойдет на экспорт. И не удобен в том случае, когда мы не предполагали, что именно данный товар будет реализован на экспорт.
Поэтому давайте рассмотрим «классический» способ распределения НДС при экспорте расчетным путем.
4. Вариант второй: расчет НДС при экспорте по формулам
Данный метод распределения НДС также реализован в программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 с помощью документа Распределение НДС. При этом в меню «Главное» – «Параметры учета» в закладке НДС необходимо убрать флажок «По способам учета» , а также в настройках учетной политики в программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 по раздельному учету НДС по экспортируемым товарам уберите галку «Раздельный учет НДС на счете 19» . Ваше на скриншотах видно, где находятся эти настройки.
Итак, давайте сделаем расчет НДС при экспорте с помощью данного способа:
1. На последнее число квартала определяем долю выручки облагаемых товаров в сумме выручки всех товаров по формуле:
Добл = Вобл / В * 100%,
Вобл — выручка от продаж, облагаемых НДС (без НДС), за квартал;
В — выручка от продаж общая (без НДС), за квартал;
2. Рассчитываем сумму НДС, которую можем принять к вычету по формуле:
НДСприн = НДСобщ* Добл
НДСприн – сумма входного НДС, которую можно принять к вычету, за квартал;
Добл — доля выручки от облагаемых НДС операций в общей сумме выручки, за квартал;
3. Определяем НДС, который мы отнесем на реализацию по ставке 0%:
НДСнеприн = НДСобщ — НДСприн
НДСнеприн — сумма входного НДС, не принимаемая к вычету, за квартал;
НДСобщ – общая сумма входного НДС за квартал;
НДСприн – сумма входного НДС, которую можно принять к вычету, за квартал.
5. Как заполняется книга покупок при раздельном учете НДС при экспорте
После того, как сделано распределение НДС при экспорте, мы можем приступать к формированию записей книги покупок за соответствующий квартал.
В том квартале, когда произошла отгрузка на экспорт в книгу покупок при раздельном учете НДС попадает та часть входного НДС, которую можно принять к вычету, в нашей формуле данное значение обозначено «НДСприн».
В момент определения налоговой базы, то есть в тот квартал, когда мы собрали все документы для подтверждения 0 ставки НДС по экспорту мы, перед тем как приступать к формированию записей книги покупок за квартал, формируем документ «Подтверждение 0 ставки».
Заполняем, в данный документ должны попасть документы по реализации на экспорт. Далее формируем записи книги покупок. На что здесь нужно обратить внимание – для того, чтобы нам оформить вычеты, которые относятся именно к экспорту, необходимо заполнить документ «Формирование записей книги покупок (0%)». В результате книга покупок при раздельном учете НДС будет формироваться корректно.
В данный документ попадает именно та часть входного НДС, которую мы по формуле определили, как не принимаемую к вычету, в нашей формуле данное значение обозначено «НДСнеприн».
Более подробно о структуре и правилах заполнения книги покупок в различных ситуациях .
6. Пример раздельного учета по НДС при экспорте товаров
В I квартале ООО «Экспорт» отгружает товары всего на сумму 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС – 180 000 руб.), в том числе на экспорт на сумму 350 000 руб. (по ставке НДС – 0%). Общая сумма входного НДС по товарам (работам, услугам), использованным для производства отгруженной продукции, составила 100 000 руб. Необходимые документы для подтверждения реального экспорта организация собрала и передала в налоговую инспекцию во 2 квартале.
ООО «Экспорт» осуществляет распределение суммы входного НДС пропорционально стоимости продукции, отгруженной на экспорт, и продукции, отгруженной на внутренний рынок. Этот способ закреплен в учетной политике организации. Т.е. наш пример раздельного учета по НДС при экспорте будет использовать расчетный способ.
Распределение НДС при экспорте начнем с расчета доли выручки от реализации (без НДС) экспортных товаров в общем объеме выручки (без НДС) за I квартал:
350 000 руб.: (1 180 000 руб. – 180 000 руб.) = 0,35.
Сумма входного НДС, которая принимается к вычету по операциям на внутреннем рынке, составляет:
100 000 руб. – 35 000 руб. = 65 000 руб.
Проводка будет:
Дебет 68.02 — Кредит 19.04 – на сумму 65 000,00 руб. — входной НДС, который принимается к вычету в декларации за I квартал.
Сумма входного НДС, которая принимается к вычету по экспортным операциям, равна:
100 000 руб. × 0,35 = 35 000 руб.
Проводка будет:
Дебет 19.07 — Кредит 19.04 – на сумму 35 000,00 руб. — входной НДС, приходящийся на деятельность по ставке 0%.
Организация может предъявить ее к вычету в том периоде, в котором был подтвержден факт экспорта, – то есть в декларации за 2 квартал.
Составим проводку:
Дебет 68.02 — Кредит 19.07 — предъявлен НДС к вычету по подтвержденному экспорту.
Любые расчеты с валюте приводят к возникновению курсовых разниц, .
Какие проблемные вопросы встретились вам по расчету НДС при экспорте товаров? Задавайте их в комментариях и мы вместе найдем на них ответ!
Раздельный учет и распределение НДС при экспорте товаров
Начисление НДС при экспорте – сложная процедура. Компании, вывозящие продукцию, могут рассчитывать на ставку 0%, однако она начисляется только в определенных ситуациях. Кроме того, государство готово вернуть часть денежных средств. Для этого у компании, производящей товары на экспорт, имеется право на вычет.
НДС начисляется строго в соответствии с действующим законодательством. Чтобы знать, как будет проходить процедура, необходимо изучить положения действующих нормативно-правовых актов. Особое внимание следует уделить Налоговому Кодексу РФ.
Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:
Это быстро и БЕСПЛАТНО !
Анализ действующего законодательства и учет всех нюансов – сложная процедура. Чтобы упростить ее осуществление, эксперты рекомендуют начать выяснение нюансов, касающихся начисления НДС, с изучения актуальной информации по теме.
Основные понятия
Законные нормативы
НДС при экспорте начисляется в четком соответствии с действующим законодательством. Если человек хочет разобраться в нюансах начисления налога, эксперты советуют изучить главу 21 НК РФ. Она регулирует начисление налога на добавленную стоимость. Прочтя ее, можно сделать вывод, что при экспортных операциях у налогоплательщика возникает объект налогообложения.
При этом сумма отчисления в пользу государства, которую он заплатил при покупке или при ввозе продукции на таможенную территорию, принимается к вычету. Однако экспорт должен иметь фактическое подтверждение. Это значит, что товары должны действительно пересечь границу РФ.
Факт вывоза продукции в 2019 году подтверждают таможенные органы. Если при ввозе товара будет представлена копия таможенной декларации, сотрудник таможни, осуществляющий проверку, должен сделать на бумаге пометку «Товар ввезен полностью».
Если утверждение не соответствует действительности, работник учреждения указывает фактическое количество ввозимой продукции. При этом обязательно указывается дата перемещения продукции через границу. Оформленный документ заверяется печатью.
Вывозимые товары могут облагаться налогом по ставке 0%. Однако она применима не ко всей продукции. Чтобы узнать точный перечень, необходимо обратиться к статье 164 НК РФ. Согласно положениям нормативно-правового акта, подобная ставка применяется в отношении товаров, которые были вывезены в таможенном режиме, но только при условии предоставления документации, указанной в статье 165 НК РФ.
Следует помнить, что нефть, газ и газовый конденсат в перечень не всходят даже при условии соблюдения установленных требований. Налогом могут не облагаться и работы, направленные на производство и реализацию товара. Их перечень приведен в подпункте 1 пункта 1 статьи 165 НК РФ.
Если компания, вывозящая товары на экспорт, пользуется услугами перевозчиков, которые не являются гражданами и налогоплательщиками РФ, она должна руководствоваться положениями статьи 161 НК РФ. Согласно положениям нормативно-правового акта, налогоплательщики РФ, пользующиеся услугами иностранных налогоплательщиков, должны исчислить, удержать и уплатить в бюджет РФ определенную сумму налога. В этой ситуации компания, которая экспортирует товары, будет выступать в роли налогового агента по НДС.
Ставка налога для иностранного лица при этом составляет 20%. Подобный вывод можно сделать, изучив подпункт 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ. При этом налог с российских перевозчиков взимается по ставке 0%. Следует помнить, что правило действует только при вывозе товаров. Если осуществляется импорт продукции в Россию, применяются другие правила.
Нововведения
Периодически в действующее законодательство вносятся правки. Произошли они и в прошлом году. Коррективам подверглись статьи 165 и 172 НК РФ. Как и раньше, приобретая или изготавливая товар, компания принимает входной НДС к вычету. Далее необходимо собрать документацию, которая требуется для осуществления экспортной сделки. Готовый пакет нужно предоставить в налоговую инспекцию. Однако бумаги не служат основанием для повторного вычета. Они могут подтвердить только право на ставку 0%.
Когда все бумаги собраны, экспортер должен сформировать облагаемую базу по НДС и начислить налог по ставке 0%. Действие выполняется в последний день квартала. Однако право на повторный вычет экспортер не получает.
Согласно новым правилам, вычет теперь предоставляется только 1 раз – в момент покупки или создания товара. Все упоминания о том, что подобная возможность присутствовала ранее, были исключены из действующего законодательства. Это привело к тому, что вычет НДС при экспорте и аналогичный возврат, право на который возникает при совершении сделок внутри страны, перестали иметь различия. Теперь компаниям не нужно вести раздельный учет налога.
Помимо корректив, затронувших вычет, произошли и другие изменения. Так, компании, которые экспортируют продукцию в страны, входящие в состав Евразийского экономического союза, обязаны указывать в счете-фактуре код вида товара. Манипуляция должна осуществляться в соответствии с единой Товарной номенклатурой Евразийского экономического союза. Если возникает вопрос, какой код нужно указать, необходимо обратиться к этому документу.
До того, как были приняты поправки, при манипуляциях, освобожденных от НДС, составление счета-фактуры не требовалось. Однако теперь из правила существуют исключения. Оформить счет-фактуру и внести запись в книгу продаж придется компаниям, продукция которых будет реализовываться на территорию государств, состоящих в Евразийском экономическом союзе.
Особый порядок
Если компания собрала определенный перечень документации, продажа продукции, которая была вывезена в таможенной процедуре экспорта, облагается НДС по ставке 0%. По этой причине сумма входного НДС может использоваться для получения вычета. Право на него возникает в момент определения налоговой базы. Предоставить документы в налоговую фирма должна в течение 180 дней.
Датой начала отсчета считается момент помещения продукции под таможенную процедуру. Это значит, что бумаги вместе с декларацией должны быть направлены в государственный орган не позднее 20 числа месяца, который следует за истекшим налоговым периодом. Если документацию не удалось собрать вовремя, налоговая база рассчитывается на день отгрузки экспортируемых товаров. Причем ставка в этом случае 10 или 18%.
Главные моменты исчислений НДС при экспорте
Согласно статье 164 НК РФ, если осуществляется реализация товаров, экспортируемых на территорию стран, которые являются участниками Содружества независимых государств, НДС начисляется по ставке 0%. Исходя из утверждения, можно сделать вывод, что налог фактически не взимается, если соблюдаются предъявленные требования. Однако между указанными операциями присутствуют различия. Налоговая база по операциям, которые облагаются по ставке 0%, формируется.
Когда происходит составление счета-фактуры, в графе «ставка НДС» прописывается цифра 0%. Суммы входного налога подлежат к вычету. По операциям, которые освобождены от налогообложения, формирования налоговой базы не происходит. Суммы уплаченного НДС не могут быть использованы для вычета. Они относятся на себестоимость.
Чтобы государство согласилось применить НДС по ставке 0%, должны соблюдаться следующие условия:
- товар вывозится в другую страну;
- если документ, подтверждающий фактическое пересечение границы;
- компания предоставила в налоговую инспекцию необходимые бумаги.
Следует помнить, что применение права на возмещение НДС зависит от того, был ли фактически вывезен товар. При этом экспортеру необязательно самостоятельно выполнять манипуляцию. Вопросами вывоза могут заниматься и иностранные покупатели, если заключен контракт самовывоза.
Вывозя товар на экспорт, компания должна соблюдать следующие требования:
- уплачивать таможенные пошлины и иные платежи;
- соблюдать экономическую политику;
- вывозить товары в том же состоянии, в каком они были в момент принятия таможенной декларации;
- выполнять иные требования, зафиксированные в действующем законодательстве.
Чтобы у компании появилась возможность применения НДС по ставке 0%, необходимо, чтобы в роли покупателя выступало иностранное лицо.
Что важно учитывать
Перечень, попадающий под 0%
Существует четко установленный перечень товаров и услуг, которые попадают под ставку 0%. Его можно использовать, как пример, чтобы выяснить, потребуется ли платить налог.
Так, отчисления в пользу государства не будут взиматься, если экспортируются следующие услуги:
- международная перевозка продукции;
- услуги, которые оказывают организации трубопровода по транспортировке нефти;
- услуги по транспортировке газа;
- услуги, оказываемые национальной электрической сетью;
- работы в морских и речных портах по переплавке и хранению товаров, перемещаемых через границу РФ;
- работы по переработке продукции, находящейся на таможенной территории;
- услуги по предоставлению железнодорожного состава и контейнеров;
- услуги водного транспорта по транспортировке товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта.
Если услуга не попадает под вышеперечисленный перечень, ставка может измениться. Нулевая ставка применяется при экспорте практически всех товаров. Исключения 3 – нефть, газ и природный газ. Их вывоз облагается по ставке в 20%.
5% — ограничение
Сегодня существует особый порядок действий, применяемых в налоговом периоде, в котором общая сумма расходов, связанных с операциями, облагаемыми по ставке 0%, составила менее 5% от расходов, которые компания понесла на манипуляции по реализации продукции.
В подобной ситуации НДС по косвенным расходам в части суммы налога, объединяется с суммой отчислений в пользу государства, взимаемых по косвенным расходам. Итоговое количество уплаченных денежных средств может быть предъявлено к вычету. Манипуляция осуществляется в стандартном порядке.
Раздельный учёт сумм
Специалисты, осуществляющие бухгалтерский учёт, нередко интересуются, как учитывать НДС, если компания занимается не только экспортом товаров, но и осуществляет деятельность внутри страны. Чтобы вычислить налог, эксперты советуют отделять долю выручки с экспорта от общего дохода фирмы. Раздельный учет упрощает проведение манипуляции.
Следует помнить, что унифицированного метода ведения раздельного учета не существует. Компания должна самостоятельно разработать подходящий способ. Эксперты советуют принимать во внимание специализацию компании.
Восстановление по основным средствам
НДС может быть восстановлено по основным средствам. Пример такой учетной политики можно найти в арбитражной практике. Восстановление суммы НДС происходит в той пропорции, в которой они используются в операциях по реализации товаров. При этом доля участия ОС для восстановления налога определяется пропорционально стоимости товаров, отгруженных на экспорт по итогам месяца.
Детали возврата
Чтобы разобраться с деталями возврата, нужно ознакомиться с примером. Между компанией Уют Плюс и венгерской организацией Slava был заключен договор на поставку кресел и диванов. При этом продажа мебели осуществлялась по цене 18740 евро за партию. Компания Уют Плюс приобрела у организации Мебельщик диваны и кресла. За продукцию было заплачено 1211800 рублей, а размер НДС составил 184850 рублей. Затем мебель была доставлена до фирмы Slava. Перевозчику пришлось заплатить 7400 рублей.
Когда оформляется декларация, бухгалтер компании Уют Плюс, работающий в программе 1С, обязан перевести выручку в российские рубли. Тогда заполнение будет считаться выполненным верно.
Курс евро на тот момент составлял 74,18. Тогда размер прибыли компании составил 1390133 рублей. Чтобы получить возврат, организация Уют Плюс представила в налоговую документы, которые подтверждали вывоз продукции на экспорт.
Бухгалтер при этом должен был выполнить следующие проводки:
| Дата проведения манипуляции | Дебет | Кредит | Выполненное действие | Сумма | Документация |
| 12 мая 2019 года | 41 | 60 | Мебель поступила на склад компании | 1026950 рублей | Товарная накладная |
| 12 мая 2019 года | 19 | 60 | Проведена сумма входного НДС | 184850 рублей | Счет-фактура |
| 12 мая 2019 года | 60 | 51 | Оплачены средства за поставленные кресла и диваны | 1211800 рублей | Платежное поручение |
| 25 мая 2019 года | 62 | 90/1 | Учтена сумма выручки | 1390133 рублей | |
| 25 мая 2019 года | 90/2 | 41 | Учтены расходы себестоимости диванов и кресел | 1026950 рублей | Товарная накладная |
| 25 мая 2019 года | 90/2 | 44 | Произведен учет расходов на оплату услуг транспортной компании | 7 400 рублей | Акт выполненных работ |
| 28 мая 2019 года | 50 | 62 | На валютный счет фирмы зачислена оплата | 1413183 рублей | Банковская выписка |
| 28 мая 2019 года | 62 | 90/1 | Проведена курсовая разница между оплатой и выручкой | 23050 рублей | Бухгалтерская справка-расчет |
| 28 мая 2019 года | 68 | 19 | Отражена сумма НДС | 184850 рублей | Договор поставки, таможенная декларация |
| 24 августа 2019 года | 51 | 68 | Поступила сумма возврата | 184850 рублей | Банковская выписка |
Возмещение средств
Ставка в 0% применяется только в строго определенных ситуациях.
Чтобы фактически не платить налог, необходимо выполнить следующие требования:
- был заключен договор на поставку товаров или услуг иностранному заказчику;
- на счет налогоплательщика были зачислены средства по экспортному контракту;
- произошел фактический вывоз продукции с территории РФ.
Кроме того, налогоплательщик должен предоставить перечень документации.
В список входят следующие бумаги:
- контракт, заключенный с иностранным покупателем;
- выписка из банка, подтверждающая факт перечисления оплаты;
- таможенная декларация или ее копия, которая подтверждает факт пересечения границы;
- копии транспортных документов, содержащих отметку, которую оставил таможенный контроль.
Если поставка осуществляется через третье лицо, взимающее комиссию, перечень меняется. Стандартный набор бумаг нужно дополнить договором с агентом, который будет заниматься поставками. Понять все нюансы процедуры поможет пошаговая инструкция.
Выполнение условий позволяет рассчитывать на минимальную ставку и дальнейший возврат. Однако практика показывает, что в процессе исполнения требований нередко возникают сложности.
Специалисты контролирующих органов стремятся уйти от случаев лжеэкспорта. Нередко со стороны специалистов налоговой службы возникают перегибы, которые приводят к разбирательствам в суде. Подобные дела довольно часто выигрывают налогоплательщики.
Практика показывает, что претендовать на возмещение НДС бывает трудно. Даже если для возмещения имеются все законные основания, специалисты налоговой службы могут провести серию проверок, которые позволят выявить нарушения.
Их наличие станет препятствием к выплате возврата. Подобное решение может быть обжаловано в вышестоящих государственных органах или суде.
ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .