Счет 70 предназначен для обобщения информации о расчетах по всем видам оплаты труда.
По КТ 70 отражаются суммы: оплаты труда, причитающиеся работникам - в корреспонденции со счетами учета затрат на производство; оплаты труда, начисленные за счет резерва на оплату отпусков и резерва вознаграждений за выслугу лет в корреспонденции со счетом 96; начисленных пособий по соцстрахованию, пенсий и других - в корреспонденции со счетом 69; начисленных доходов от участия в капитале организации в корреспонденции со счетом 84.
По ДТ 70 отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий, доходов от участия, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.
Начисленные, но не выплаченные в установленный срок суммы отражаются по ДТ 70 и КТ 76 (субсчет "Расчеты по депонированным суммам").
Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику организации.
Обязательства по расчетам возникают в четырех случаях:
1. Обязательства по заработной плате и по премиям, которые можно выплачивать за счет себестоимости: ДТ 20, 25, 26, 28, 29 , 44 КТ 70.
2. Обязательства, связанные с оплатой отпусков и за выслугу лет. В течение отчетного периода производятся отчисления в резерв на оплату отпусков и в резерв вознаграждений за выслугу лет.
При этом на исчисленные суммы резервов КТ 96. Это позволяет равномерно распределить все расходы по отчетным периодам всего отчетного года.
3. Обязательства по соцвыплатам выплачиваются за счет органов соцобеспечения. КТ 70 ДТ 69.
4. Обязательства, возникающие из права сотрудника на участие в капитале предприятия, отражаются записью: ДТ 84 КТ 70.
Названные обязательства уменьшаются за счет налоговых, страховых (возмещение вреда, алименты) и других удержаний из заработной платы. Во всех случаях счет 70 дебетуется: невыплаченную в течение трех дней деньги необходимо депонировать ДТ 70 КТ 76.4. Депонированные суммы должны быть выплачены по первому требованию работника.
Для ведения аналитического учета к счету 70 на каждого сотрудника бухгалтерия обязана открыть лицевой счет.
Формы и системы оплаты труда
Оплата труда - это система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными актами и трудовыми договорами. Зарплата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера. Основными видами оплаты являются повременная, сдельная и аккордная.
При повременной форме оплата производится за определенное количество отработанного времени независимо от количества выполненных работ. Заработок рабочих определяют умножением часовой или дневной тарифной ставки его разряда на количество отработанных часов или дней.
При повременно-премиальной системе к сумме заработка по тарифу прибавляют премию в определенном проценте к тарифной ставке. Первичными документами при повременной оплате являются табели.
При прямой сдельной системе оплата осуществляется за число единиц изготовленной продукции и выполненных работ исходя из твердых сдельных расценок. Расчет заработка осуществляется по документам о выработке.
При сдельно-прогрессивной системе оплата повышается за выработку сверх нормы.
Аккордная оплата труда предусматривает определение совокупного заработка за выполнение определенных стадий работы или производство определенного объема продукции.
Доплаты и надбавки
Доплаты - это выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда. Доплата к зарплате - это денежная сумма, которая выплачивается сверх тарифной ставки с учетом интенсивности и условий труда. Надбавка - это денежная выплата сверх зарплаты, которая имеет своей целью стимулировать работников к повышению квалификации, профессионального мастерства. Устанавливаются следующие виды доплат и надбавок: за работу в выходной и праздничный день, сверхурочное, ночное время, в многосменном режиме, за совмещение профессий, за расширение зон обслуживания, увеличение объема выполняемых работ, за выполнение обязанностей отсутствующего работника, за классность и др. Доплаты за условия труда при повременной оплате начисляются за фактически отработанное время с условиями труда, отклоняющимися от нормальных.
Час ночной работы оплачивается в повышенном размере, предусмотренном коллективным договором, но не ниже размеров, установленных законодательством. При работе в ночное время установленная продолжительность работы сокращается на один час. Основанием для оплаты сверхурочных работ служит приказ и оплачивается за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последние часы - в двойном размере за каждый час. Выполнение работы по другой профессии в одно и то же рабочее время рассматривается как совмещение профессий. Размер доплаты определяется соглашением сторон трудового договора исходя из сложности выполняемой работы, ее объема, занятости по основной и совмещаемой работе, но она не может быть менее определенного % тарифной ставки или должностного оклада.
"Международный бухгалтерский учет", 2012, N 6
Одной из важнейших задач бухгалтерского учета является формирование достоверной информации об обязательствах организации. В настоящей работе рассматриваются проблемы признания, оценки, учета и отражения в отчетности обязательств по оплате труда, осуществляется сопоставление требований к учету данного вида обязательств в российских и международных стандартах, обосновываются авторские предложения по совершенствованию требований к учету обязательств по оплате труда в отечественных нормативных документах по бухгалтерскому учету.
Реформирование российского бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) должно затрагивать все объекты учета. Как известно, базовыми элементами, характеризующими положение организации в финансовой отчетности, являются активы, обязательства и капитал. Одними из важнейших видов обязательств являются обязательства организации, обусловленные начислением заработной платы работникам. Регламентации в отношении учета этих обязательств должны давать ответы на такие вопросы, как определение обязательств по оплате труда, их состав, оценка и раскрытие в отчетности. Исследуем степень близости требований к учету обязательств по оплате труда в системах российских и международных стандартов на современном этапе развития бухгалтерского учета.
Обратимся к МСФО. Полагаем, что для ответа на вопрос о том, каковы требования МСФО к учету и отражению в отчетности обязательств по оплате труда, следует рассмотреть МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам", МСФО (IAS) 26 "Учет и отчетность по пенсионным планам" и МСФО (IFRS) 2 "Платеж, основанный на акциях" .
В МСФО (IAS) 19, посвященном вознаграждениям работникам, изложены требования к признанию и оценке обязательств по оплате труда, обусловленных различными видами вознаграждений работникам. Для целей оценки и отражения в отчетности данных обязательств все вознаграждения работникам в МСФО (IAS) 19 подразделяются на четыре группы.
Первая группа представлена краткосрочными вознаграждениями. Это вознаграждения за отработанное и неотработанное время, краткосрочные оплачиваемые отпуска, вознаграждения в не денежной форме, подлежащие погашению в течение 12 мес. после оказания услуг работником. Обратим внимание на то, что согласно МСФО (IAS) 19 к краткосрочным вознаграждениям относят также взносы на социальное обеспечение, подлежащие погашению в течение 12 мес. При начислении краткосрочных вознаграждений в учете и отчетности признаются обязательство и расход. Однако расход признается только в том случае, если в соответствии с иными международными стандартами данные суммы не включаются в себестоимость актива. К ситуациям, в которых указанные суммы включаются в себестоимость активов, относятся следующие. Согласно МСФО (IAS) 2 "Запасы" суммы оплаты труда включаются в состав запасов, если они непосредственно связаны с созданием этих запасов. В соответствии с МСФО (IAS) 16 "Основные средства" начисленные вознаграждения включаются в себестоимость основных средств, если они связаны с созданием основных средств. Особенностью оценки обязательств по оплате труда, обусловленных краткосрочными вознаграждениями работникам, является то, что данные обязательства не дисконтируются .
Ко второй группе относятся вознаграждения по окончании трудовой деятельности. Это обязательства по учету пенсий, страхования жизни и медицинского обслуживания по окончании трудовой деятельности. Обязательства данной группы оцениваются по дисконтированной стоимости. В отличие от требований, предъявляемых МСФО (IAS) 19 к учету краткосрочных вознаграждений, регламентации по признанию, оценке и отражению в отчетности вознаграждений по окончании трудовой деятельности достаточно сложны. Особенно сложными являются требования к учету вознаграждений работникам при применении компанией пенсионных планов с установленными выплатами. Данные требования изложены не только в МСФО (IAS) 19, им посвящен самостоятельный Международный стандарт - МСФО (IAS) 26 "Учет и отчетность по пенсионным планам". Согласно требованиям указанных Стандартов компания должна определить размеры выплат, причитающихся работникам, на основе актуарных допущений в отношении демографических (текучесть и смертность персонала) и финансовых (будущее увеличение пенсий) переменных, которые будут оказывать влияние на величину затрат на выплату пенсий. Определение показателей на основе актуарных допущений требует применения специальных методов актуарных расчетов. Обязательства по пенсионным планам в безоговорочном порядке дисконтируются. При этом для определения дисконтированной стоимости обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами необходимо применение метода прогнозируемой условной единицы. В отчетности должны быть отражены также активы пенсионного плана. Для их оценки применяется справедливая стоимость. Кроме этого, следует рассчитать и отразить общую сумму актуарных прибылей и убытков и сумму тех актуарных прибылей и убытков, которые должны быть признаны. При введении в действие или изменении плана необходимо показать итоговую стоимость прошлых услуг, а при секвестре или исполнении обязательств по плану - итоговую прибыль или убыток. Исходя из приведенных требований, последовательность действий, необходимая для учета и отражения в отчетности перечисленных показателей, выглядит следующим образом :
a) с применением методов актуарных расчетов определяется оценка суммы выплат, причитающихся работникам за оказанные ими услуги в текущем и предшествующих периодах (включая расчеты заработной платы и затраты на медицинское обслуживание);
b) данные выплаты дисконтируются с помощью метода прогнозируемой условной единицы, и определяются дисконтированная стоимость обязанностей по пенсионному плану с установленными выплатами и стоимость текущих услуг;
c) определяется справедливая стоимость активов пенсионного плана;
d) рассчитываются общая сумма актуарных прибылей и убытков и сумма тех актуарных прибылей и убытков, которые должны быть признаны;
e) при введении в действие или изменении плана определяется итоговая стоимость прошлых услуг;
f) при секвестре или исполнении обязательств по пенсионному плану определяется итоговая прибыль или убыток.
Отметим, что компания также должна учитывать и вмененные обязанности, вытекающие из ее сложившейся практики.
В результате выполнения перечисленных действий величина обязательства компании по пенсионным планам с установленными выплатами представляет собой чистый итог: дисконтированная стоимость обязанности по плану с установленными выплатами на конец отчетного периода плюс любые актуарные прибыли (за вычетом любых актуарных убытков), еще не признанные в соответствии с учетной политикой, минус не признанная на текущий момент стоимость прошлых услуг и минус справедливая стоимость активов пенсионного плана на конец отчетного периода (если таковые имеются), которые непосредственно предназначены для исполнения обязанностей.
Третья группа вознаграждений работникам включает прочие долгосрочные вознаграждения работникам, к которым относятся обязательства по учету вознаграждений за долгосрочные оплачиваемые отпуска, юбилеи и прочие вознаграждения за выслугу лет, долгосрочные пособия по нетрудоспособности. Сумма, признанная в качестве такого обязательства, согласно МСФО (IAS) 19, рассчитывается следующим образом: дисконтированная стоимость обязанности по плану с установленными выплатами на конец отчетного периода минус справедливая стоимость активов пенсионного плана на конец отчетного периода (если таковые имеются), которые непосредственно предназначены для исполнения обязанностей .
Для оценки прочих долгосрочных вознаграждений, так же как и для обязательств по окончании трудовой деятельности, применяется дисконтированная стоимость. Вместе с тем требования к отражению обязательств, относящихся ко второй и третьей группам, неодинаковы. Отличие заключается в приведенных выше п. п. "d" и "e". При отражении обязательств, относящихся ко второй группе, актуарные прибыли и убытки признаются с учетом соответствующих границ, если чистые накопленные актуарные прибыли и убытки на конец отчетного периода превышают большее их значение: 10% дисконтированной стоимости обязанностей по плану с установленными выплатами на эту дату (до вычета активов плана) и 10% справедливой стоимости любых активов плана на эту дату. Для отражения обязательств, относящихся к третьей группе вознаграждений работникам, актуарные прибыли и убытки признаются немедленно и приведенные границы не применяются. При учете обязательств, относящихся ко второй группе, стоимость прошлых услуг признается в течение определенного периода времени, например, на равномерной основе. При учете обязательств, относящихся к третьей группе, вся стоимость прошлых услуг признается немедленно. Таким образом, можно сделать вывод, что в отличие от обязательств по окончании трудовой деятельности для отражения прочих долгосрочных обязательств по оплате труда применяется упрощенный метод учета .
Кроме перечисленных различий в признании и оценке, требования МСФО (IAS) 19 отличаются и в отношении раскрытия в отчетности информации об обязательствах по оплате труда, относящихся ко второй и третьей группам. Для обязательств, относящихся к пенсионным планам с установленными выплатами, имеют место конкретные требования к раскрытию информации в отчетности. В отношении же обязательств третьей группы определенных требований нет, и информация в определенном формате должна раскрываться в том случае, когда этого требует какой-либо другой стандарт. Так, например, МСФО (IAS) 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах" требует раскрытия такой информации управленческому персоналу .
К четвертой группе вознаграждений работникам относятся выходные пособия. Данные вознаграждения связаны с прекращением службы работника, а не с ее продолжением. Прекращение службы может осуществляться как по инициативе работников, так и по инициативе работодателя. Подходы МСФО (IAS) 19 к оценке обязательств в этих двух случаях различаются. Для оценки обязательств по начислению выходного пособия при прекращении службы работника по его собственной инициативе и выплате данного пособия по истечении более чем 12 мес. требуется использовать дисконтированную стоимость с применением ставки дисконта, определенной на основе рыночной доходности высококачественных корпоративных облигаций. В случае когда работодатель сделал работникам предложение уволиться, базой для оценки обязательства по начислению выходных пособий служит ожидаемое количество работников, которые примут такое предложение. Информация о выходных пособиях должна раскрываться в определенном порядке в том случае, когда этого требует другой стандарт. Например , уже упомянутый МСФО (IAS) 24 требует информации о выходном пособии для ключевого управленческого персонала, а МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" требует раскрытия соответствующей информации в случае, если выходные пособия могут привести к существенным расходам .
В зависимости от условия погашения обязательств в системе МСФО разграничиваются ситуации, когда выплаты осуществляются: 1) денежными средствами и иными активами, не относящимися к долевым инструментам, и 2) долевыми инструментами организации (акциями, опционами на акции и т.п.) или денежными средствами, величина которых определяется на основе стоимости долевых инструментов. Учет выплат во втором варианте регламентируется отдельным Стандартом - МСФО (IFRS) 2 "Платеж, основанный на акциях". Согласно данному Стандарту обязательства по оплате труда в случае их погашения долевыми инструментами или на основе стоимости долевых инструментов должны оцениваться по справедливой стоимости .
Рассматривая требования международных стандартов к учету и отражению в отчетности обязательств по оплате труда, нельзя не отметить, что данные требования в последнее время подвергались определенным изменениям. Так, изначально в представленной в МСФО (IAS) 19 классификации вознаграждений работникам фигурировали пять групп. При этом в пятую группу входили выплаты работникам, основанные на долевых инструментах компании. Принятие МСФО (IFRS) 2 привело к изменениям в классификации вознаграждений работникам в МСФО (IAS) 19 и регламентации рассмотренных выше четырех групп. Полагаем, что упразднение пятой группы вознаграждений работникам не вносит принципиального изменения в их учет, поскольку к таким вознаграждениям в обязательном порядке будут применяться требования МСФО (IFRS) 2. Считаем также, что предыдущая группировка была в определенной степени обоснованной, поскольку вознаграждения работникам классифицировались по-разному как раз вследствие их различной оценки и отражения в отчетности. Нельзя не отметить и тот факт, что в достаточной степени сложные требования МСФО (IAS) 19 к учету и отражению в отчетности вознаграждений работникам по пенсионным планам с установленными выплатами в последнее время являются объектом дискуссий, что может обусловить внесение в данный Стандарт определенных изменений.
Осуществленный анализ требований международных стандартов к учету и отражению в отчетности обязательств по оплате труда показал, что в системе МСФО данному виду обязательств уделяется много внимания, имеется достаточно развитая система стандартов, содержащих необходимые регламентации, решены вопросы признания, оценки и отражения в отчетности различных видов вознаграждений работникам. Аналогичная ситуация, к сожалению, отсутствует в системе российских нормативных документов по бухгалтерскому учету. Необходимо признать, что требования к учету обязательств по оплате труда в отечественных бухгалтерских стандартах не являются достаточно разработанными. Данный факт в значительной степени обусловлен отсутствием в российских стандартах отдельного положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), раскрывающего требования к учету информации об обязательствах по оплате труда. В связи с этим такие вопросы, как определение обязательств по оплате труда, их состав, оценка и раскрытие в отчетности, остаются не урегулированными в отечественном учете.
Обратим внимание на то, что в российских нормативных документах по бухгалтерскому учету нет общего определения понятия "обязательство", в том числе нет и определения понятия "обязательства по оплате труда". В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации говорится о трудовых ресурсах, понятие "обязательства по оплате труда" в данном нормативном документе не применяется. Вместе с тем понятие "трудовые ресурсы" также не определяется. Несмотря на то что в ст. 4 данного нормативного документа указывается, что задачей бухгалтерского учета является формирование информации об использовании трудовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами, нормы, нормативы и сметы не раскрываются. В этом же Положении говорится о том, что фактические производственные затраты трудовых ресурсов включаются в фактическую стоимость произведенного имущества, однако правила включения таких затрат в себестоимость не конкретизируются.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) в составе кредиторской задолженности бухгалтерского баланса отражается задолженность перед персоналом организации. Отметим, что и в этом нормативном документе не применяется термин "обязательства по оплате труда". В данном нормативном документе указывается на необходимость отражать в отчете о движении денежных средств сумму, направленную на оплату труда, но требования к формированию и раскрытию указанной суммы отсутствуют .
В Положении по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) уточняется, что к расходам на создание нематериального актива относятся, в частности, "расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технических работ по трудовому договору". Однако и в этом ПБУ не раскрывается, какие именно расходы на оплату труда и каким способом учитываются в стоимости созданного нематериального актива. Не применяется и понятие "обязательства по оплате труда" .
В Положении по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006) говорится о том, что выраженные в иностранной валюте средства в расчетах должны пересчитываться в рубли, однако и в этом нормативном документе не детализируются данные "средства в расчетах" и не раскрываются особенности учета обязательств по оплате труда, выраженных в иностранной валюте .
Кроме перечисленных документов, расходы на оплату труда работников организации фигурируют в Методических указаниях по учету материально-производственных запасов. В них говорится, что в состав транспортно-заготовительных расходов входят "расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых материалов, работников специальных заготовительных контор, складов и агентств, организованных в местах заготовления (закупки) материалов, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) материалов и их доставкой (сопровождением) в организацию, отчисления на нужды указанных работников". Однако отметим, что в данном нормативном документе вновь не раскрывается, какие именно расходы на оплату труда перечисленных работников включаются в состав транспортно-заготовительных расходов, и не используется термин "обязательства по оплате труда". При решении вопроса об оценке готовой продукции в Методических указаниях применяется термин "трудовые ресурсы", который, как и в других нормативных документах, не определяется .
В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций применяется термин "расчеты с персоналом по оплате труда" и приводятся типовые корреспонденции счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" с различными счетами бухгалтерского учета. Однако при этом не детализируется, какие именно расчеты по оплате труда необходимо учитывать в составе различных производственных затрат. Отметим также, что согласно Инструкции по применению Плана счетов синтетический счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" предназначен для обобщения информации обо всех выплатах работникам. Особенности же оценки и учета разных видов выплат в данном нормативном документе не рассматриваются.
Проведенный анализ показывает, что в современных российских нормативных документах по бухгалтерскому учету применяются неодинаковые термины для отражения информации об обязательствах по оплате труда, не рассматриваются вопросы оценки, признания и классификации этих обязательств. Нет и регламентации относительно включения в себестоимость тех или иных активов различных видов выплат работникам, при этом не решен вопрос о том, какие виды выплат должны включаться в себестоимость активов, а какие признаваться расходами периода.
В отечественной учебной литературе обычно разграничиваются обязательства по оплате труда за отработанное и неотработанное время. Кроме этого, подразделяются выплаты работникам и в социальные фонды, а также различаются обязательства в зависимости от источника выплаты, например выплаты, осуществляемые за счет включения соответствующих затрат в себестоимость готовой продукции, и выплаты, осуществляемые за счет средств Фонда социального страхования РФ.
Сравнивая отечественный подход к разграничению обязательств по оплате труда с классификацией вознаграждений работникам, представленной в МСФО (IAS) 19, нельзя не признать, что они осуществляются на разной основе. Целью классификации выплат работникам в международном Стандарте является выработка регламентации по их достоверной оценке и признанию в отчетности. Отметим, что такая цель не преследуется в отечественной учебной и нормативной литературе. Оценка обязательств по оплате труда в МСФО (IAS) 19 существенно различается в зависимости от того, относятся ли они к краткосрочным или погашаются в период более 12 мес. после оказания работником услуг. В российском учете деление обязательств по оплате труда на краткосрочные и долгосрочные не предусмотрено. С другой стороны, в соответствии с российским Планом счетов разграничиваются обязательства по оплате труда, которые учитываются на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", и обязательства перед внебюджетными фондами, которые учитываются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". В системе МСФО такое разграничение не требуется, и в состав краткосрочных и прочих долгосрочных обязательств включаются как заработная плата рабочим и служащим, так и взносы на социальное обеспечение.
Сравнительная характеристика учета обязательств по оплате труда в российских и международных стандартах представлена в таблице.
Сравнительная характеристика учета вознаграждений работникам по международным и российским стандартам
| Признак сравнения | МСФО | Российский учет |
| Наличие стандартов | МСФО (IAS) 19, МСФО (IAS) 26, МСФО (IFRS) 2, определяющие правила признания, оценки и отражения в отчетности различных видов вознаграждений работникам | Нет аналогов данных стандартов, жесткая регламентация многих вопросов учета в различных нормативных документах |
| Классификация вознаграждений работникам | Четыре группы выплат, отличающиеся правилами признания, оценки и отражения в отчетности | Три группы выплат, ориентированные на источники их погашения, не совпадающие с МСФО |
| Разграничение краткосрочных и долгосрочных вознаграждений | Вознаграждения работникам подразделяются на краткосрочные и долгосрочные | Отсутствует подразделение вознаграждений работникам на краткосрочные и долгосрочные |
| Оценка | Краткосрочные вознаграждения отражаются по недисконтированной стоимости, долгосрочные - по дисконтированной. Выплаты долевыми инструментами оцениваются на основе справедливой стоимости | Все вознаграждения отражаются по недисконтированной стоимости, оценка по дисконтированной и справедливой стоимости не практикуется |
| Методика учета обязательств по пенсионным планам | Применяется метод актуарной оценки для определения дисконтированной стоимости обязательств по пенсионным планам с установленными выплатами | Нет аналогичных регламентаций |
| Методика учета выплат на основе долевых инструментов | Признаются увеличение капитала при выплатах долевыми инструментами и увеличение обязательств при выплатах денежными средствами на основе долевых инструментов | Нет аналогичных регламентаций |
| Отражение в отчетности | Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности разработаны по каждой из четырех групп выплат | Нет специальных требований по данному вопросу |
Сопоставляя требования российских и международных стандартов к учету обязательств по вознаграждениям работникам, нельзя не учесть размещенный на сайте Минфина России проект нового ПБУ "Учет вознаграждений работникам". Прежде всего признаем, что положение, регламентирующее учет обязательств по оплате труда, является необходимым в системе российских ПБУ. Сравнивая проект данного положения с его международными аналогами, отметим, что последние явно стали основой отечественного стандарта. Вместе с тем российское ПБУ не копирует полностью ни МСФО (IAS) 19, ни МСФО (IFRS) 2. Обратим внимание на то, что в ст. 8 проекта ПБУ "Учет вознаграждений работникам" совмещается определение обязательств по вознаграждениям работникам и условия их признания в учете и отчетности. Полагаем, что определение такой экономической категории, как "обязательства по оплате труда (или вознаграждениям работникам)", следовало бы четко выделить в положении, регламентирующем такие обязательства. Не предусмотрена в проекте и четкая классификация выплат работникам. Положительным в проекте является требование применения к долгосрочным обязательствам по вознаграждениям работникам дисконтированной стоимости. Однако регламентации по оценке обязательств по оплате труда нельзя, на наш взгляд, назвать исчерпывающими, поскольку требуемая в ст. ст. 11 и 12 оценка наиболее достоверных затрат для расчета таких обязательств никак не характеризуется в проекте. Не являются исчерпывающими и требования к учету обязательств по пенсионным планам с установленными выплатами. Проект напрямую отсылает в данном вопросе к использованию МСФО. Вместе с тем данная отсылка является весьма проблематичной. Во-первых, в настоящее время нет полного официального перевода МСФО на русский язык. Во-вторых, требования МСФО к учету таких обязательств, как уже отмечалось выше, ориентируют на использование справедливой стоимости, которая пока еще не введена в российском учете. Еще одним недостатком проекта является, по нашему мнению, то, что в нем не раскрываются четко правила, в соответствии с которыми при признании обязательства по оплате труда одновременно должны признаваться либо расходы по обычной деятельности, либо прочие расходы, либо увеличение активов.
С учетом рассмотренных в МСФО подходов к учету обязательств по оплате труда, а также учитывая особенности деятельности российских организаций, представим следующую авторскую методику учета обязательств по оплате труда.
Прежде всего предложим рекомендации по упорядочиванию терминологии в области учета таких обязательств. По нашему мнению, в системе нормативных документов по бухгалтерскому учету нецелесообразно применять такие разные термины, как "расчеты по оплате труда", "затраты трудовых ресурсов", а необходимо ввести единое понятие - "обязательства по оплате труда". При этом под обязательствами по оплате труда следует понимать такие обязательства, которые обусловлены обязанностью организации выплатить вознаграждения работникам в обмен на оказанные ими услуги. Полагаем, что к обязательствам перед персоналом по оплате труда следует относить обязательства по выплате заработка работникам при различных формах и системах оплаты труда, премий, доплат, надбавок, пособий по временной нетрудоспособности, обязательства по депонентским суммам, алиментные обязательства, а также обязательства по взносам во внебюджетные фонды.
По нашему мнению, в российском учете целесообразно выделить три классификационные группы обязательств: 1) краткосрочные обязательства по оплате труда; 2) долгосрочные обязательства по оплате труда; 3) обязательства по оплате труда, основанные на акциях. Различия между выделенными группами обусловлены разными подходами к оценке обязательств и отражению информации о них в отчетности. При этом мы считаем, что выделять в российском учете такую группу обязательств, как вознаграждения по окончании трудовой деятельности, и применять к ней напрямую требования МСФО (IAS) 26 нецелесообразно. Данные регламентации достаточно сложны и требуют больших затрат времени и средств. Однако в российской практике пока еще незначительны применения таких договоров, в которых организация берет на себя обязательства осуществлять работникам пенсионные выплаты с фиксированными суммами. Поэтому мы считаем, что требования МСФО (IAS) 26 пока еще не являются актуальными для российского учета.
Разграничить краткосрочные и долгосрочные обязательства по оплате труда мы считаем необходимым. При этом должны быть различны требования к их оценке. Краткосрочные обязательства должны оцениваться по стоимости их начисления, а долгосрочные - по дисконтированной стоимости. Действительно, что означают долгосрочные обязательства для организации? Допустим, организация должна выплатить своим работникам 100 000 руб. Когда более выгодно выплатить эту сумму - в течение текущего года или через 2 года, 10 лет? Очевидно, что чем больше отдаляется срок оплаты, тем это предпочтительнее для организации, поскольку в этом случае играет роль фактор инфляции. Кроме этого, организация может разместить на период до погашения обязательств средства в банке и получить соответствующую дополнительную сумму в виде начисленных процентов. Таким образом, полагаем, что введение требования оценки долгосрочных обязательств по оплате труда по дисконтированной стоимости обоснованно и необходимо в России.
Для обязательств третьей группы, основанных на стоимости акций, организациям целесообразно использовать справедливую стоимость. По нашему мнению, для учета таких обязательств можно напрямую воспользоваться методикой, предложенной в МСФО (IFRS) 2. Согласно этому Стандарту "справедливая стоимость акций, предоставляемых наемным работникам, должна оцениваться по рыночной цене акций организации (или по расчетной рыночной цене, если акции не находятся в свободном обращении на рынке) с учетом условий предоставления этих акций". В российском учете пока еще не используется оценка по справедливой стоимости, однако дискуссии о ней ведутся продолжительное время. В системе МСФО и в зарубежной практике сфера применения справедливой стоимости непрерывно возрастает. Таким образом, российский учет неизбежно столкнется с необходимостью внедрения такой оценки. Считая необходимым ввести оценку по справедливой стоимости в российском учете, полагаем, что ее целесообразно использовать для учета рассматриваемой нами третьей группы обязательств.
Еще один вопрос, который необходимо рассмотреть, - это отражение обязательств по оплате труда в учете. С одной стороны, организация должна признать обязательства по оплате труда, а с другой - в силу использования двойной записи суммы начислений должны быть включены в состав затрат на производство, расходов на продажу, вложений во внеоборотные активы, прочие расходы. Однако ни в одном из российских стандартов не регламентировано, в каких именно ситуациях суммы начислений включаются в затраты производства, а в каких случаях - в состав иных расходов. Например , при начислении отпускных бухгалтер делает запись по дебету счетов 20, 25, 26 и кредиту счета 70. На суммы начисленных страховых взносов во внебюджетные фонды - по дебету счетов 20, 25, 26 и кредиту счета 69. Однако возникает вопрос о том, почему осуществляется именно такая запись, ведь ни в одном нормативном документе не регламентировано, что оплата за неотработанное время (а именно таким является время отпуска) включается все в те же затраты на производство, что и оплата за отработанное время. А какой записью следует отражать начисления оплаты за простои не по вине работников? Следует признать, что ввиду отсутствия в России нормативного регулирования состава затрат на производство вопрос об этом составе остается открытым. Не регламентирован и состав вложений во внеоборотные активы. Например , в случае рассмотренных выше начислений (оплата отпускных и простоев не по вине работников) при строительстве объектов возникают все те же вопросы.
Полагаем, что отмеченные "белые пятна" российского законодательства целесообразно регламентировать с использованием подходов МСФО. Выше уже отмечалось, что в соответствии с МСФО (IAS) 19 при оплате услуг работников организация признает в учете расход в том случае, если в соответствии с иными международными стандартами данные суммы не включаются в себестоимость активов (запасов - по МСФО (IAS) 2, основных средств - по МСФО (IAS) 16). При этом сверхнормативные расходы и расходы, не связанные с производством, не включаются в его себестоимость. Исходя из приведенных регламентаций, мы считаем, что в российском учете необходимо ввести следующую методику учета затрат, связанных с оплатой труда. Суммы начисленной заработной платы и обязательств перед внебюджетными фондами должны включаться в себестоимость актива, если эти затраты непосредственно приводят к увеличению данного актива. К таким затратам будут относиться суммы оплаты труда за отработанное время, необходимое для производства того или иного вида актива, включая надбавки за квалификацию работника. Оплата за неотработанное время, в течение которого работником не создается соответствующий актив, не должна включаться в себестоимость актива. К таким видам относится оплата за простои не по вине работника. Действительно, согласно Трудовому кодексу РФ простои не по вине работников оплачиваются по крайней мере в размере 2/3 их обычной заработной платы. Вместе с тем за время простоя не создается готовая продукция. Таким образом, в ее себестоимость не должны включаться затраты на оплату простоя. Не должны включаться в себестоимость актива и дополнительные суммы, выплачиваемые в том случае, если работник трудился сверхурочно или в выходные и праздничные дни. Как следует из Трудового кодекса РФ, оплата сверхурочной работы и работы в праздничные и выходные дни осуществляется в повышенном размере. Однако это повышение не приводит к увеличению произведенной продукции. По нашему мнению, данные начисленные обязательства по оплате труда в представленных случаях должны приводить к возникновению расхода по обычной деятельности и учитываться в себестоимости продаж.
Пример 1 . Начислены оплата за отработанное время, премии, надбавки и соответствующие страховые взносы во внебюджетные фонды. Проводки по начислению данных обязательств будут выглядеть следующим образом:
Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 08 К-т сч. 70;
Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 08 К-т сч. 69.
Пример 2 . Начислены оплата за простои не по вине работников, доплата за исправление брака, оплата за работу в праздничные дни, отпускные и соответствующие страховые взносы во внебюджетные фонды. Проводки по начислению данных обязательств будут следующими:
Д-т сч. 90-2 К-т сч. 70;
Д-т сч. 90-2 К-т сч. 69.
Следующий вопрос, который необходимо затронуть, - это отражение обязательств по оплате труда и социальному обеспечению в отчетности. Согласно требованиям к отчетности, изложенным в Приказе Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности" (далее - Приказ Минфина России N 66н), из формы "Бухгалтерский баланс" исключена детализация статьи "Кредиторская задолженность". Если ранее в соответствии с предыдущим Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н в бухгалтерском балансе в обязательном порядке отражались статьи "Задолженность перед персоналом организации" и "Задолженность перед государственными внебюджетными фондами", то сейчас таких статей в рекомендуемой форме бухгалтерского баланса нет. Вместе с тем Приказом Минфина России N 66н установлено, что организации самостоятельно решают вопрос о раскрытии в балансе статей, детализирующих основные показатели, в случае существенности этих статей. В Приказе Минфина России N 66н не фигурирует критерий существенности, однако мы считаем, что такие статьи, как обязательства по оплате труда и обязательства перед внебюджетными фондами, окажутся существенными и должны будут раскрываться в бухгалтерском балансе. Оценку же и признание данных статей в отчетности, по нашему мнению, целесообразно осуществлять в соответствии с методикой, предложенной нами в настоящей статье.
Список литературы
- Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Аскери-АССА, 2010.
- Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99): Приказ Минфина России от 06.07.1999 N 43н.
- Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006): Приказ Минфина России от 27.11.2006 N 154н.
- Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007): Приказ Минфина России от 27.12.2007 N 153н.
- Палий В.Ф. Современный бухгалтерский учет / В.Ф. Палий. М.: Бухгалтерский учет, 2007.
- 25 ПБУ: комментарии и правила применения / Под ред. Р. Тумасяна. М.: Эксмо, 2011.
Т.Ю.Дружиловская
профессор
Т.В.Игонина
Аспирант
кафедры бухгалтерского учета и аудита
Нижегородский коммерческий институт
Значительную часть расходов большинства компаний составляют затраты на оплату труда и соответствующие налоги на фонд заработной платы. В некоторых отраслях, таких, как банковское дело и авиаперевозки, затраты на оплату персонала составляют более половины операционных затрат. Учет заработной платы представляет большое значение, так как он связан с законодательством и значительными обязательствами.
Работодатель обязан выдать заработную плату работникам, а также произвести и оплатить отчисления и налоги с заработной платы различным органам. Существует повременная или сдельная заработная плата, то есть заработная плата рассчитывается исходя из почасовой ставки или сдельной выработки. Также заработная плата может представлять собой месячные или годовые оклады.
Чтобы показать, как учитывается заработная плата, предположим, что 15 февраля 20x6 г. всем работникам предприятия была начислена зарплата в сумме 32 500. Из указанной суммы были удержаны:
- а) подоходный налог в сумме 6 600,
- б) выплаты в пенсионный фонд 1 300 и
- в) удержания за добровольную медицинскую страховку сотрудников 900.
Для учета начисления заработной платы и удержаний необходима следующая проводка:
Обратите внимание, что из заработанных 32 500 работники получат только 23 700. Предположим также, что с фонда заработной платы работодатель обязан уплатить сборы в обязательные фонды:
- а) пенсионного страхования 19%,
- б) медицинского страхования 6%,
- в) социального страхования 4% и
- г) занятости 1%.
Обратите внимание, что расходы по обязательным начислениям увеличивают общие затраты предприятия по оплате услуг работников до 42 250. Это обычная ситуация.
Обработка данных по заработной плате - это идеальный пример применения компьютеров, потому что это одна из самых однообразных и очень сложных процедур в бухгалтерском учете. Она должна быть произведена с абсолютной точностью: работники хотят, чтобы им платили именно ту сумму, какую должны. И неуплата налогов и других затрат может привести к строгим взысканиям и процентным штрафам.
В результате многие компании покупают тщательно разработанное и протестированное программное обеспечение для подготовки расчетов по заработной плате. Некоторые компании не подсчитывают заработную плату самостоятельно, а полагаются на другие предприятия, которые специализируются на оказании подобных услуг.
Внедрение новых систем оплаты труда в бюджетных учреждениях позволяет приспособить их к изменениям в системе управления и использовать кадровые ресурсы более эффективно. Предсказуемые и гарантированные расходы в бюджетной сфере – это расходы, запланированные для каждого учреждения по бюджетной смете. И то, что запланировано в бюджете на оплату труда, – должно быть выплачено.
Размеры ставки и соответствующих надбавок к ней по каждому работнику утверждаются приказом руководителя бюджетного учреждения и являются основанием для начисления заработной платы. Обязательства по оплате труда считаются принятыми с изданием приказов о приеме на работу, об установлении надбавок и доплат, с заключением трудовых договоров, предоставлением табелей учета рабочего времени и других документов, на основании которых начисляется заработная плата.
В бюджетном учете начисление заработной платы и принятие денежных обязательств по оплате труда происходит одновременно. К первичным учетным документам для ведения учета расчетов с персоналом по оплате труда относятся:
Табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (форма 0504421);
Записка-расчет об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и в других случаях (форма 0504425);
Ведомость на выдачу денег из кассы подотчетным лицам (форма 0504501);
Расчетно-платежная ведомость (форма 0504401);
Платежная ведомость (форма 0504403).
Табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (форма 0504421) ведется ежемесячно лицом, назначенным приказом руководителя учреждения. В конце месяца по табелю определяется количество отработанных дней (часов) и производятся расчеты их оплаты. Записи в табель и исключение из него работников производятся на основании документов по учету личного состава: приказов о приеме на работу, переводе, увольнении.
Записка-расчет об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и в других случаях (форма 0504425) применяется для расчета среднего заработка при определении сумм оплаты за отпуск, компенсации при увольнении и в других случаях в соответствии с действующим законодательством.
В рабочих полях записки-расчета предусматривается исчисление среднего заработка по расчетному периоду три месяца. Данные заполняются на основании карточки-справки (форма 0504417). Номер и дата записки-расчета должны соответствовать номеру и дате приказа о предстоящем отпуске или увольнении.
Расчетно-платежная ведомость (форма 0504401) применяется для отражения начисления заработной платы и выплат, причитающихся работникам в окончательный расчет, а также удержанных из заработной платы налогов и других сумм. Для ведения расчетов с персоналом по оплате труда в учреждение представляются:
– листок нетрудоспособности;
– справка органа ЗАГСа о рождении ребенка;
– заявление работника;
– справка с места работы второго родителя или копия его трудовой книжки, если он в настоящее время не работает;
– справка о смерти;
– заявление по уходу за ребенком до достижения им возраста 1,5 года;
– копия свидетельства о рождении ребенка;
– приказ о назначении ежемесячных пособий на ребенка;
– заявление о предоставлении налогового вычета по налогу на доходы физических лиц с приложением справок об обучении детей в вузах на дневном отделении, о наличии иждивенцев, о праве на дополнительные льготы;
– исполнительные листы;
– заявление о перечислении сумм доходов на счета в банках.
Учет санкционирования расходов на оплату труда обеспечивает соответствие денежных обязательств, принятых бюджетным учреждением, доведенным до него лимитам бюджетных обязательств.
Для учета санкционирования расходов на оплату труда и начислений на оплату труда в разделе 5 «Санкционирование расходов бюджета» Плана счетов бюджетного учета предусмотрены следующие счета:
1 501 03 211 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет заработной платы»;
1 501 03 212 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет прочих выплат»;
1 501 03 213 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет начислений на оплату труда»;
1 501 03 262 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств за счет пособий по социальной помощи населению»;
1 501 03 290 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств за счет прочих расходов»;
1 501 05 211 «Полученные лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет заработной платы»;
1 501 05 212 «Полученные лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет прочих выплат»;
1 501 05 213 «Полученные лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет начислений на оплату труда»;
1 501 05 262 «Полученные лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет пособий социальной помощи населению»;
1 501 05 290 «Полученные лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет прочих расходов»;
1 502 01211 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет заработной платы»;
1 502 01212 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет прочих выплат»;
1 502 01 213 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет начислений на выплаты по оплате труда»;
1 502 01 262 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет пособий по социальной помощи населению»;
1 502 01 290 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет прочих расходов».
Операции санкционирования расходов, связанных с оплатой труда, оформляются в бюджетном учете следующими записями:
Получены лимиты бюджетных обязательств на расходы по заработной плате и прочим выплатам: Дт – 1 501 05 211 / 1 501 05 212, Кт – 1 501 03 211 / 1 501 03 212.
Получены лимиты бюджетных обязательств на расходы по начислениям на оплату труда: Дт – 1 501 05 213, Кт – 1 501 03 213.
Получены лимиты бюджетных обязательств на расходы по прочим расходам: Дт – 1 501 05 290, Кт – 1 501 03 290.
Приняты бюджетные обязательства текущего года за счет заработной платы и прочих выплат: Дт – 1 501 03 211 / 1 501 03 212, Кт – 1 502 01 211 / 1 502 01 212.
Приняты бюджетные обязательства текущего года за счет начислений на оплату труда: Дт – 1 501 03 213, Кт – 1 502 01 213.
Приняты бюджетные обязательства текущего года за счет прочих расходов: Дт – 1 501 03 290, Кт – 1 502 01 290.
При повременной оплате труда начисление всех видов вознаграждений за труд, определенных трудовыми договорами, производится по показателю фактически отработанного времени согласно представленным табелям учета использования рабочего времени, на основании приказов на премирование, доплат. Оплата за работу за пределами нормальной продолжительности рабочего времени начисляется в соответствии с нормами трудового законодательства, положением по оплате труда в бюджетном учреждении. Сверхурочная работа оплачивается за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы – не менее чем в двойном размере.
По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного сверхурочно.
Работа за пределами нормальной продолжительности рабочего времени, производимая по совместительству, оплачивается в зависимости от проработанного времени. Работа в выходной и нерабочий (праздничный) день оплачивается не менее чем в двойном размере. По желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий (праздничный) день, ему может быть представлен другой день отдыха. В этом случае работа в нерабочий (праздничный) день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.
Начисление оплаты за отпуск, выплаты компенсации за неиспользованный отпуск производятся на основании расчета среднего заработка. Средняя заработная плата исчисляется в порядке, установленном Правительством РФ. При определении среднего заработка учитываются все виды выплат, предусмотренные системой оплаты труда, независимо от источника финансирования этих выплат.
Материальная помощь по заявлению работника не учитывается при расчете среднего заработка. Не участвует в расчетах и сам средний заработок, выплачиваемый в случаях, установленных трудовым законодательством, а также пособие по временной нетрудоспособности, по беременности и родам. При этом не учитываются не только суммы, но и дни, за которые они были выплачены.
Премии учитываются в следующем порядке:
Ежемесячные премии и вознаграждения – не более одной выплаты за одни и те же показатели за каждый месяц расчетного периода. Если на расчетный период приходится несколько премий за один и тот же показатель в месяц, то учреждение должно закрепить в положении по оплате труда, какие из них учитывать при расчете – большие или последние;
Премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц, – не более одной выплаты за одни и те же показатели в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода;
Вознаграждение по итогам работы за год, иные вознаграждения – по результатам работы за год, начисленные за предшествующий календарный год (при наличии таковых в положении об оплате труда), – в размере 1/12 за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления вознаграждения.
Премии, начисляемые работникам ко дню рождения, профессиональным и другим праздникам, при расчетах среднего заработка не учитываются, так как не являются формой вознаграждения за труд.
При расчете среднего заработка используется средний дневной или средний часовой заработок. Если в соответствии с положением об оплате труда, трудовым договором работнику установлен суммированный учет рабочего времени, то рассчитывается средний часовой заработок. Во всех остальных случаях используется средний дневной заработок.
Средний дневной заработок (СДЗ) для расчета оплаты отпуска и выплат компенсации за неиспользованный отпуск, предоставляемый в календарных днях, определяется следующим образом:
– при полностью отработанном расчетном периоде по формуле:
СДЗ = ЗП/(29,6 N),
где ЗП – сумма заработной платы, фактически начисленная за расчетный период;
29,6 – среднемесячное число календарных дней;
N – количество месяцев в расчетном периоде;
– при не полностью отработанном расчетном периоде по формуле:
СДЗ = ЗП/(29,6 М + 1,4 N),
где М – количество полностью отработанных месяцев;
N – количество рабочих дней в не полностью отработанных месяцах по календарю 5-дневной рабочей недели.
Определение среднего дневного заработка для оплаты отпуска и выплаты компенсации за неиспользованный отпуск, предоставляемый в рабочих днях, производится в следующем порядке.
В рабочих днях ежегодные отпуска предоставляются только работникам, заключившим договор на срок до двух месяцев. Им полагаются два рабочих дня отпуска за месяц работы.
При полностью отработанном периоде средний дневной заработок определяется по формуле:
СДЗ = ЗП/К,
где ЗП – сумма заработной платы за месяц;
К – количество рабочих дней по календарю 6-дневной рабочей недели.
Начисление и выплата сумм заработной платы учитываются на счете 1 302 01 000 «Расчеты по заработной плате».
К счету 1 302 01 000 открывается соответствующая аналитика по видам назначений, которые, в свою очередь, также могут быть аналитически детализированы.
При расчетах с персоналом по оплате труда, другим выплатам применяются следующие счета:
При расчетах с работниками учреждения:
1 302 15 000 «Расчеты по пенсиям, пособиям и выплатам по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения»;
1 302 16 000 «Расчеты по пособиям по социальной помощи населению»;
1 302 17 000 «Расчеты по пенсиям, пособиям, выплачиваемым организациями сектора государственного управления»;
1 302 18 000 «Расчеты по прочим расходам»;
При расчетах с физическими лицами в рамках договоров гражданско-правового характера:
1 302 04 000 «Расчеты по услугам связи»;
1 302 05 000 «Расчеты по транспортным услугам»;
1 302 08 000 «Расчеты по содержанию имущества»;
1 302 09 000 «Расчеты по прочим услугам».
За счет средств государственного социального страхования работникам учреждений выплачиваются:
Пособия по временной нетрудоспособности;
Пособия по беременности и родам;
Единовременные пособия за постановку на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
Пособия при рождении ребенка;
Пособия по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;
Пособие на погребение (в случае смерти работника или члена его семьи);
Другие пособия в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Бюджетный учет операций по начислению пособий за счет средств ФСС РФ осуществляется на следующих счетах:
1 302 13 000 «Расчеты по пособиям по социальному страхованию населения»;
Начисление пособий за счет средств государственного социального страхования отражается в бюджетном учете следующими записями:
Начисление выходного пособия при увольнении, прочих выплат в связи с расторжением трудового договора в бюджетном учете отражается следующими записями:
Учреждения выполняют обязанности налоговых агентов по налогу на доходы физических лиц в случаях, когда они являются источником выплаты доходов физическим лицам. Аналитический учет расчетов по налогу на доходы физических лиц ведется в карточке учета средств и расчетов, для налогового учета – в карточке по форме НДФЛ-1.
Исчисление сумм налога производится нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, подлежащим налогообложению. Не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации компенсационных выплат (в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск. Излишне удержанные налоговым агентом суммы подлежат возврату налоговым агентом по заявлению работника.
Операции по начислению за отчетный период (месяц) суммы ЕСН, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховых взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний отражаются в бюджетном учете с применением следующих счетов:
1 303 02 000 «Расчеты по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации»;
1 303 06 000 «Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».
Аналитический учет по счету 1 303 02 000 ведется в разрезе составляющих частей ЕСН.
Суммы заработной платы, не полученные в установленный срок, учитываются на счете 1304 02 000 «Расчеты с депонентами». Учет депонированных сумм по заработной плате ведется в реестре депонированных сумм, книге аналитического учета депонированной заработной платы.
Расчеты с депонентами отражаются в бюджетном учете следующими записями:
Аналитический учет расчетов по оплате труда и прочим денежным выплатам работникам бюджетных учреждений ведется в журнале операций расчетов по оплате труда.
Записи в журнале осуществляются ежемесячно на основании данных расчетных ведомостей и ведомостей начисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Аналитический учет расчетов по оплате пособий и иных социальных выплат ведется в журнале по прочим операциям, карточке учета средств и расчетов. По окончании месяца сальдо на начало и конец отчетного периода, а также обороты по дебету и кредиту записываются в Главную книгу.
Руководителю учреждения устанавливается должностной оклад исходя из кратности средней заработной платы основного персонала данного учреждения и стимулирующей выплаты в виде премии. Выплаты стимулирующего характера руководителям учреждений производятся за счет централизованных до 5% лимитов бюджетных обязательств, предусмотренных на оплату труда работников учреждений. При этом они используются учреждением с учетом исполнения им целевых показателей эффективности работы. Таким образом, новыми системами оплаты труда использование средств, полученных от приносящей доход деятельности, на стимулирующие выплаты руководителям учреждений не предусмотрено.