Платеж ндфл за обособленное подразделение. Куда платить ндфл при наличии обособленных подразделений? Как правильно платить ндфл при наличии обособленных подразделений

"Российский налоговый курьер", 2010, N 13-14

Российские организации признаются налоговыми агентами по НДФЛ, одной из обязанностей которых является правильность и своевременность исчисления и удержания у налогоплательщиков - физических лиц указанного налога и перечисление его в бюджет. Рассмотрим, как эту обязанность должны выполнять организации, имеющие обособленные подразделения.

Справка. Обособленное подразделение

Определение обособленного подразделения приведено в п. 2 ст. 11 НК РФ. Так, обособленным считается подразделение, если оно территориально отделено от организации и по его месту нахождения оборудованы стационарные рабочие места.

Признание подразделения организации обособленным производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах данной организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

Под территориальной обособленностью подразумевается расположение структурного подразделения географически отдельно от головной организации и за пределами административно-территориальной единицы ее регистрации, подконтрольной тому или иному налоговому органу. То есть подразделение является территориально обособленным от головной организации в том случае, если оно находится на территории, где налоговый учет и налоговый контроль осуществляет другой налоговый орган, нежели тот, в котором организация состоит на учете в качестве налогоплательщика.

Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. При этом рабочим признается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя (ст. 209 ТК РФ).

Под оборудованностью стационарного рабочего места подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. Это следует из Постановлений ФАС Московского округа от 30.07.2004 N КА-А41/6389-04, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.09.2006 N Ф08-4234/2006-1814А и от 29.11.2006 N Ф08-6161/2006-2552А.

Если сотрудниками организации выполняется работа на основании трудового договора и при этом для них не созданы стационарные рабочие места, то оснований для постановки на учет в налоговых органах организации по месту выполнения такой работы не возникает (Письмо Минфина России от 03.11.2009 N 03-02-07/1-493).

Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны уплачивать исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения (абз. 2 п. 7 ст. 226 НК РФ).

Сумма НДФЛ, перечисляемая в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы налогооблагаемого дохода, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений (абз. 3 п. 7 ст. 226 НК РФ). Поэтому если сотрудник организации в течение месяца работает в нескольких обособленных подразделениях, то НДФЛ с его доходов головная организация исчисляет и уплачивает в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого обособленного подразделения исходя из продолжительности времени в налоговом периоде, отработанного в них налогоплательщиком. В случае когда обособленное подразделение зарегистрировано в середине месяца, головная организация уплачивает в бюджет НДФЛ по месту учета обособленного подразделения пропорционально доле дохода, начисленного сотруднику за время его работы в данном подразделении.

Допустим, сотрудник в течение месяца работает и в обособленном подразделении, и в головной организации, тогда НДФЛ с его доходов уплачивается и по месту нахождения обособленного подразделения, и по месту нахождения головной организации - исходя из отработанного в них периода времени.

Обособленные подразделения организации могут иметь, а могут и не иметь отдельный баланс и расчетный счет. Рассмотрим, как организации следует уплачивать НДФЛ в каждом случае.

Обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс и не имеет расчетного счета

В подобной ситуации головная организация должна вести учет доходов, полученных от нее физическими лицами, отдельно по головной организации и отдельно по обособленному подразделению. Кроме того, головная организация обязана уплачивать исчисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц с доходов работников как по месту своего учета, так и по месту учета обособленных подразделений. При этом необходимо оформлять отдельные платежные поручения по каждому обособленному подразделению с указанием в них КПП, присвоенного подразделениям при постановке на учет, а также соответствующего кода ОКАТО <1> муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ.

<1> Общероссийский классификатор объектов административно-территориального деления (ОКАТО) утвержден Постановлением Госстандарта России от 31.07.1995 N 413.

Головная организация вправе перечислить суммы НДФЛ, удержанного с доходов работников обособленных структурных подразделений, расположенных на территории одного муниципального образования, одним платежным поручением, если эти обособленные подразделения зарегистрированы в одном налоговом органе и имеют один и тот же КПП <2>.

<2> Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 03.07.2009 N 03-04-06-01/153.

Таким образом, начислением и выплатой доходов работникам обособленного подразделения, которое не имеет отдельного баланса и расчетного счета, занимается головная организация. Она же должна отчитаться о доходах, полученных указанными работниками, представив в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения соответствующие сведения.

Рассмотренный выше порядок уплаты НДФЛ применим в случаях, когда обособленные подразделения не выделены на отдельный баланс и не имеют расчетного счета. Что происходит, если обособленное подразделение выделено на отдельный баланс, имеет расчетный счет и исполняет обязанности налогового агента?

Обособленное подразделение выделено на отдельный баланс и имеет расчетный счет

Обособленное подразделение, имеющее отдельный баланс, может исполнять обязанности юридического лица как налогового агента по начислению и выплате доходов работникам подразделения, исчислению и удержанию с производимых выплат НДФЛ, а также по перечислению налога в бюджет. Кроме отдельного баланса, подразделение должно иметь расчетный счет и осуществлять выплаты в пользу физических лиц. Руководству головной организации также следует назначить руководителя обособленного подразделения своим уполномоченным представителем. Таким образом, руководителю обособленного подразделения выдается доверенность на представление интересов юридического лица в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения <3>.

<3> Письмо Минфина России от 16.01.2007 N 03-04-06-01/2.

Примечание. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом (ст. 19 НК РФ).

В соответствии с положениями ст. 230 НК РФ рассматриваемое обособленное подразделение обязано:

вести учет доходов, которые оно выплачивает, и сумм налога, которые оно удерживает у физического лица в бюджет;
представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленного и удержанного налога.

Если обособленное подразделение имеет отдельный баланс и расчетный счет, само выплачивает доходы работникам, удерживает с них НДФЛ и уплачивает его в бюджет, то оно самостоятельно представляет сведения о доходах физических лиц и суммах начисленного и удержанного налога в налоговый орган по месту своего учета. В данном случае повторно представлять те же сведения в налоговый орган по месту учета головной организации не требуется.

Следовательно, суммы НДФЛ, исчисленного и удержанного с доходов работников обособленного подразделения, должны быть уплачены в бюджет по месту учета соответствующего обособленного подразделения независимо от того, имеет оно отдельный баланс или нет.

Обособленные подразделения расположены в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам

В п. 1 ст. 83 НК РФ предусмотрено следующее. Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого обособленного подразделения, если она не состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения этого обособленного подразделения по основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом.

Если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из них. Причем данное подразделение организация выбирает самостоятельно (п. 4 ст. 83 НК РФ).

Из сказанного выше можно сделать следующие выводы.

Вывод первый. Итак, организация имеет несколько обособленных подразделений в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам. Поэтому она встает на учет по месту нахождения одного из таких обособленных подразделений, выбранного ею. Основание - п. 4 ст. 83 НК РФ. В данном случае НДФЛ, исчисленный и удержанный с доходов работников всех обособленных подразделений, находящихся в этом муниципальном образовании, должен быть перечислен в бюджет по месту учета названного обособленного подразделения.

Вывод второй. Организация встает на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого обособленного подразделения. Тогда суммы НДФЛ, исчисленного и удержанного с доходов работников таких обособленных подразделений, должны быть перечислены в бюджет по месту учета каждого обособленного подразделения исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, исчисляемого и выплачиваемого работникам этих подразделений <4>.

<4> Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 15.03.2010 N 03-04-06/3-33.

Если исчисленную сумму НДФЛ удержать невозможно

Налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Бывает, что доход, подлежащий обложению НДФЛ у налогового агента, налогоплательщик получил, например, в натуральной форме и денежных выплат в данном налоговом периоде ему не производилось. В этом случае налоговый агент не может удержать НДФЛ у такого налогоплательщика <5>. Однако налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ и сумме налога. Основание - пп. 2 п. 3 ст. 24 и п. 5 ст. 226 НК РФ. Указанное положение действует с 1 января 2010 г. (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ). Напомним, что до 2010 г. налоговые агенты сообщали о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика только в налоговый орган в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств.

<5> Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2009 N Ф09-3923/09-С2 по делу N А47-3113/2008-АС-32.

Вместе с тем остался прежним порядок уведомления налогового органа в отношении доходов по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок о невозможности удержать исчисленную сумму НДФЛ. Так, согласно п. 18 ст. 214.1 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога (полностью или частично) налоговый агент (брокер, доверительный управляющий, лицо, совершающее операции по договору поручения, договору комиссии, агентскому договору в пользу налогоплательщика, иное лицо, признаваемое налоговым агентом в соответствии с Налоговым кодексом) в течение одного месяца с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности указанного удержания и сумме задолженности налогоплательщика. Уплата налога в этом случае производится в соответствии со ст. 228 НК РФ.

Обязанность налогового агента сообщать в налоговый орган в письменном виде о невозможности удержать НДФЛ у налогоплательщика и сумме налога обусловлена необходимостью наличия в налоговом органе по месту жительства физического лица доказательной базы для обеспечения процедуры взыскания с налогоплательщика НДФЛ, не удержанного налоговым агентом.

Примечание. Обязанность представления сведений о доходах физических лиц напрямую связана с обязанностью уплачивать НДФЛ по месту учета налогового агента в налоговом органе. То есть сведения о доходах работников обособленных подразделений подаются в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения (в тот налоговый орган, в который производится перечисление НДФЛ).

Форма сообщения и порядок его представления в налоговый орган утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Однако в настоящее время специальной формы для представления таких сведений пока нет.

Вместе с тем в п. 3 Приказа ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@ <6> налоговым агентам при направлении в налоговые органы указанных сведений рекомендовано использовать форму 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 20___ год", утвержденную упомянутым Приказом.

<6> Действует в редакции изменений и дополнений, утвержденных Приказами ФНС России от 20.12.2007 N ММ-3-04/689@, от 30.12.2008 N ММ-3-3/694@ и от 22.12.2009 N ММ-7-3/708@.

Представление сведений в налоговый орган о невозможности удержать с физического лица исчисленную сумму налога не освобождает налогового агента от обязанности представлять сведения по форме 2-НДФЛ в отношении данного физического лица и по итогам налогового периода в порядке, установленном п. 2 ст. 230 НК РФ. Напомним, что согласно п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Примечание. Налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год (ст. 216 НК РФ).

Пример. ООО "Альфа" в марте 2010 г. выдало грузчику А.А. Петрову доход в натуральной форме. До окончания года общество не производило денежных выплат указанному работнику.

Поскольку доход выдан только в натуральной форме, то у ООО "Альфа" отсутствует возможность удержать НДФЛ с доходов, полученных А.А. Петровым. Следовательно, организация до 31 января 2011 г. должна сообщить в письменном виде в налоговый орган по месту учета, а также налогоплательщику о невозможности удержать НДФЛ и сумме налога.

Кроме того, сведения о доходах А.А. Петрова по форме 2-НДФЛ ООО "Альфа" обязано направить в налоговый орган по месту учета не позднее 1 апреля 2011 г. Тогда общество как налоговый агент выполнит обязанности в отношении представления сведений о доходах физических лиц.

Ж.В.Кузьмина

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

Обособленным признается подразделение, которое территориально отделено (обособлено) от учреждения и по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места на срок более одного месяца (абз. 20 п. 2 ст. 11 НК РФ). При этом подразделение считается созданным, даже если это не отражено в учредительных или иных организационно-распорядительных документах учреждения (Письма Минфина России от 29.03.2010 N 03-04-06/53, УФНС России по г.

Перечисление НДФЛ, если есть обособленные подразделения: что важно для бухгалтера

Москве от 13.07.2009 N 20-15/3/071703@).

Если же по месту трудовой деятельности работников стационарные рабочие места не создаются, обособленного подразделения не возникает (Письмо Минфина России от 03.11.2009 N 03-02-07/1-493).

Если государственное (муниципальное) учреждение имеет обособленные подразделения, НДФЛ необходимо уплачивать в том числе и по месту нахождения каждого из них. Это следует из абз. 2 п. 7 ст. 226 НК РФ (см., например, Письма Минфина России от 07.08.2012 N 03-04-06/3-222, от 20.12.2011 N 03-04-06/3-352, от 16.12.2011 N 03-04-06/3-347, УФНС России по г. Москве от 20.05.2010 N 20-15/3/052927@) <2>.

<2> Такое требование установлено только для российских юридических лиц. Иностранные организации, расположенные на территории РФ, делать это не обязаны (Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2009 N 18-15/004866@, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 N А56-2929/2007).

НДФЛ с доходов работников обособленного подразделения уплачивается по месту нахождения такого подразделения. Причем это не зависит от того, имеет оно отдельный баланс или расчетный (лицевой) счет (Письма Минфина России от 04.07.2011 N 03-04-06/3-159, от 29.03.2010 N 03-04-06/55, от 29.03.2010 N 03-04-06/54, от 24.08.2009 N 03-04-06-01/219).

Однако относительно того, кто должен уплачивать налог — головное учреждение или филиал, — у контролирующих органов нет единого мнения.

Так, в отдельных разъяснениях чиновники указывают, что обособленное подразделение, у которого есть отдельный баланс и расчетный (лицевой) счет, уплачивает НДФЛ самостоятельно (Письма ФНС России от 17.04.2009 N 3-5-04/460@, УФНС России по г. Москве от 29.03.2010 N 03-04-06/54). При этом также необходимо, чтобы у руководителя такого обособленного подразделения была доверенность, наделяющая его полномочиями представлять интересы юридического лица в налоговых органах (Письма Минфина России от 16.07.2008 N 03-04-06-01/210, от 16.01.2007 N 03-04-06-01/4, от 16.01.2007 N 03-04-06-01/2).

Однако есть и иное мнение: независимо от наличия у обособленного подразделения отдельного баланса и расчетного (лицевого) счета уплачивать НДФЛ должно головное учреждение по месту нахождения обособленного подразделения (Письмо УФНС России по г. Москве от 20.05.2010 N 20-15/3/052927@).

Учитывая неоднозначное мнение контролирующих органов по данному вопросу, во избежание претензий рекомендуем обратиться за дополнительными разъяснениями в свою налоговую инспекцию.

Если учреждение уплачивает НДФЛ по месту нахождения обособленного подразделения, сумму налога нужно определять исходя из доходов физических лиц, которые работают в филиале или получают от него доходы по иным основаниям, например по договорам подряда, аренды, авторским договорам. Это следует из абз. 3 п. 7 ст. 226 НК РФ (см. также Письма Минфина России от 18.06.2010 N 03-04-06/3-124, от 29.03.2010 N 03-04-06/53, от 29.03.2010 N 03-04-06/54, ФНС России от 03.08.2011 N АС-4-3/12547, УФНС России по г. Москве от 20.05.2010 N 20-15/3/052927@, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.02.2010 N А56-10280/2008).

При этом нужно принимать во внимание фактическое место работы сотрудника.

Например, сотрудник работает по совместительству в головном учреждении и его филиале. Следовательно, НДФЛ с доходов физического лица за выполнение трудовых обязанностей в головном учреждении необходимо перечислять по месту его нахождения. А налог, исчисленный с выплат за работу в филиале, — по месту нахождения филиала (Письмо Минфина России от 14.04.2011 N 03-04-06/3-89 (п. 1)).

Если же работник в течение месяца работает в нескольких филиалах (обособленных подразделениях) учреждения, то НДФЛ с его доходов должен перечисляться в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого такого подразделения. Причем с учетом времени, отработанного данным работником в каждом подразделении (Письма Минфина России от 05.06.2009 N 03-04-06-01/128, от 24.01.2008 N 03-04-06-01/16). В таком же порядке уплачивается НДФЛ, если работник в течение месяца работает как в головном учреждении, так и в обособленном подразделении (Письма Минфина России от 21.09.2011 N 03-04-06/3-231, от 29.03.2010 N 03-04-06/55).

При перечислении налога головное учреждение должно указать в платежном поручении по каждому обособленному подразделению следующие данные (Письма Минфина России от 03.07.2009 N 03-04-06-01/153, УФНС России по г. Москве от 01.07.2010 N 20-15/3/068888, от 20.05.2010 N 20-15/3/052927@):

— реквизиты управления Федерального казначейства и налоговой инспекции того региона, в котором находится и состоит на налоговом учете обособленное подразделение;

— КПП, присвоенный подразделению;

— код ОКАТО того муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ.

Как отмечает Минфин России, если несколько подразделений находятся в одном муниципальном образовании, зарегистрированы в одном налоговом органе и имеют одинаковый КПП, налог можно перечислять одним платежным поручением (Письмо от 03.07.2009 N 03-04-06-01/153).

Если обособленные подразделения находятся на территории одного муниципального образования или города федерального значения (Москвы или Санкт-Петербурга), но подведомственны разным налоговым органам, постановка учреждения на учет может производиться по месту нахождения одного из таких подразделений по его выбору на основании п. 4 ст. 83 НК РФ. Соответственно, налог, удержанный с доходов работников этих подразделений, уплачивается в налоговый орган по месту нахождения одного из обособленных подразделений, выбранного учреждением для постановки на учет (Письма Минфина России от 22.06.2012 N 03-04-06/3-174, от 21.09.2011 N 03-04-06/3-230, от 09.12.2010 N 03-04-06/3-295, от 01.07.2010 N 03-04-06/8-138).

В том случае, если учреждение состоит на учете по месту нахождения каждого обособленного подразделения, НДФЛ оно должно уплачивать по месту учета каждого подразделения (Письма Минфина России от 21.09.2011 N 03-04-06/3-230, от 09.12.2010 N 03-04-06/3-295, от 01.07.2010 N 03-04-06/8-138, ФНС России от 03.08.2011 N АС-4-3/12547).

Однако, по мнению ФНС России, в отношении г. Москвы в 2012 г. должен действовать иной порядок. Это связано с тем, что на основании ч. 2 ст. 5 Закона г. Москвы от 07.12.2011 N 62 формирование доходов бюджетов городских округов в 2012 г. за счет отчислений НДФЛ производится по установленным нормативам. Как указывают налоговые органы, уплата НДФЛ по месту нахождения одного из подразделений возможна, только если все подразделения находятся на территории не только одного субъекта РФ, но и одного муниципального образования. Если же учреждение имеет обособленные подразделения на территории разных муниципальных (городских) округов г. Москвы, налог следует перечислять в бюджет по месту нахождения каждого обособленного подразделения (Письмо ФНС России от 29.08.2012 N ЗН-4-1/14304@).

Отметим, что налог с доходов работников, направляемых учреждением в другой субъект РФ с целью открытия обособленного подразделения, перечисляется по месту нахождения головного учреждения. Это правило действует до момента постановки созданного подразделения на учет в налоговых органах (Письмо Минфина России от 08.08.2012 N 03-04-06/3-223).

При этом если обособленное подразделение зарегистрировано в середине месяца, то НДФЛ уплачивается в бюджет по месту его учета пропорционально доле дохода, начисленного за время работы в таком подразделении. Такие разъяснения содержатся в Письме УФНС России по г. Москве от 26.12.2007 N 28-11/124267.

В заключение отметим, что обособленное подразделение может выплачивать доходы не только своим работникам, но и внештатным работникам — физическим лицам, с которыми заключены гражданско-правовые договоры. В таком случае, по разъяснениям Минфина России, перечислять НДФЛ нужно также по месту нахождения обособленного подразделения (Письма от 06.08.2012 N 03-04-06/3-216, от 06.08.2012 N 03-04-06/8-220 (п. 1), от 04.07.2011 N 03-04-06/3-159, от 01.06.2011 N 03-04-06/3-126).

Однако в УФНС России по г. Москве позицию финансового ведомства не поддерживают. Налоговые органы указывают, что налог с доходов, выплаченных обособленным подразделением физическому лицу на основании заключенного с ним гражданско-правового договора, следует уплачивать по месту учета головного учреждения (Письмо УФНС России по г. Москве от 26.02.2009 N 20-15/3/017148).

Учитывая неоднозначные разъяснения контролирующих органов, рекомендуем уточнить порядок перечисления НДФЛ в указанном случае в своей территориальной инспекции.

Уплата НДФЛ организацией с обособленными подразделениями

Российские организации признаются налоговыми агентами по НДФЛ, одной из обязанностей которых является правильность и своевременность исчисления и удержания у налогоплательщиков — физических лиц указанного налога и перечисление его в бюджет. Рассмотрим, как эту обязанность должны выполнять организации, имеющие обособленные подразделения.

Справка. Обособленное подразделение

Налоговые агенты — российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны уплачивать исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения (абз. 2 п. 7 ст. 226 НК РФ).

Допустим, сотрудник в течение месяца работает и в обособленном подразделении, и в головной организации, тогда НДФЛ с его доходов уплачивается и по месту нахождения обособленного подразделения, и по месту нахождения головной организации — исходя из отработанного в них периода времени.

Обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс и не имеет расчетного счета

Кроме того, головная организация обязана уплачивать исчисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц с доходов работников как по месту своего учета, так и по месту учета обособленных подразделений. При этом необходимо оформлять отдельные платежные поручения по каждому обособленному подразделению с указанием в них КПП, присвоенного подразделениям при постановке на учет, а также соответствующего кода ОКАТО <1> муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ.

<2> Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 03.07.2009 N 03-04-06-01/153.

Обособленное подразделение выделено на отдельный баланс и имеет расчетный счет

<3> Письмо Минфина России от 16.01.2007 N 03-04-06-01/2.

В соответствии с положениями ст. 230 НК РФ рассматриваемое обособленное подразделение обязано:

вести учет доходов, которые оно выплачивает, и сумм налога, которые оно удерживает у физического лица в бюджет;
представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленного и удержанного налога.

Обособленные подразделения расположены в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам

Из сказанного выше можно сделать следующие выводы.

Вывод первый. Итак, организация имеет несколько обособленных подразделений в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам. Поэтому она встает на учет по месту нахождения одного из таких обособленных подразделений, выбранного ею. Основание — п. 4 ст. 83 НК РФ. В данном случае НДФЛ, исчисленный и удержанный с доходов работников всех обособленных подразделений, находящихся в этом муниципальном образовании, должен быть перечислен в бюджет по месту учета названного обособленного подразделения.

<4> Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 15.03.2010 N 03-04-06/3-33.

Если исчисленную сумму НДФЛ удержать невозможно

Бывает, что доход, подлежащий обложению НДФЛ у налогового агента, налогоплательщик получил, например, в натуральной форме и денежных выплат в данном налоговом периоде ему не производилось. В этом случае налоговый агент не может удержать НДФЛ у такого налогоплательщика <5>. Однако налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ и сумме налога. Основание — пп. 2 п. 3 ст. 24 и п. 5 ст. 226 НК РФ. Указанное положение действует с 1 января 2010 г. (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ). Напомним, что до 2010 г. налоговые агенты сообщали о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика только в налоговый орган в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств.

<5> Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2009 N Ф09-3923/09-С2 по делу N А47-3113/2008-АС-32.

Примечание. Налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год (ст. 216 НК РФ).

Ж.В.Кузьмина

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

Обособленные подразделения: уплата НДФЛ

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ в бюджет. Данная норма распространяется и на те организации, которые имеют в своем составе обособленные подразделения.

Несколько слов об обособленном подразделении

В Гражданском кодексе в качестве обособленных подразделений названы представительства и филиалы. В частности, в ст. 55 ГК РФ дано следующее определение: представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Филиал тоже обособлен от юридического лица, находится вне места его расположения, осуществляет его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшего их юридического лица и действуют на основании утвержденных им положений. В учредительных документах юрлица в обязательном порядке должно быть указание на их существование.

Что такое обособленное подразделение в свете налогового законодательства? Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ обособленным признается подразделение, которое территориально отделено (обособлено) от организации и по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места на срок более одного месяца. При этом подразделение считается созданным, даже если это не отражено в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации.

Об обязанностях организации, имеющей обособленное подразделение

Организация, имеющая в своем составе обособленные подразделения, должна выполнять обязанности, предусмотренные в отношении ее налоговым законодательством.

Постановка на учет в налоговом органе

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, если данная организация не состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения этого обособленного подразделения по основаниям, предусмотренным НК РФ (ст. 83).

В соответствии с законодательством РФ места нахождения организации, ее обособленных подразделений в виде филиалов и представительств определяются через соответствующие адреса. Одним из идентифицирующих признаков обособленного подразделения организации, не являющегося филиалом или представительством, также признается адрес, по которому эта организация осуществляет деятельность, отличающуюся от адреса (места нахождения) самой организации.

На практике часто возникает вопрос: если у обособленного подразделения сменился адрес, каков в этом случае порядок постановки на учет организации в налоговом органе?

К сожалению, ни налоговым, ни гражданским законодательством не определено, что понимается под изменением места нахождения обособленного подразделения организации, а также не установлен порядок учета в налоговых органах обособленных подразделений организации в связи с изменением мест их нахождения. С этим согласилось и выразило аналогичную точку зрения финансовое ведомство в своих последних Письмах от 08.05.2009 N 03-02-07/1-236, от 11.06.2009 N 03-02-07/1-309. В них Минфин, в частности, указал, что в настоящее время им при участии ФНС разработан проект приказа об утверждении порядка постановки на учет организаций по месту нахождения их обособленных подразделений. В нем, в частности, предусматривается возможность постановки на учет в налоговых органах организации по месту нахождения ее филиалов (представительств) на основании заявления о постановке на учет, которое подается организацией в регистрирующий налоговый орган одновременно с представлением заявления о внесении изменений в учредительные документы юридического лица в отношении соответствующего филиала (представительства). Далее Минфин заверил, что основным направлением налоговой политики предполагается усовершенствование порядка учета в налоговых органах организаций и физических лиц. При этом предлагается упростить существующий порядок учета в налоговых органах организаций по месту нахождения их обособленных подразделений.

Волнует читателей и другой вопрос, тоже связанный с постановкой на учет в налоговых органах.

Возникает ли у организации обязанность постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения работника, если работник выполняет свою трудовую функцию в другом регионе (находится в командировке), при этом стационарное рабочее место для него не организовывается, обособленное подразделение не открывается?

Как было отмечено выше, для целей налогового законодательства согласно п. 2 ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. Однако, как указал Минфин в Письме от 10.04.2009 N 03-02-07/1-176, ст. 209 ТК РФ под рабочим местом понимается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

В решениях арбитражных судов, в частности в Постановлениях ФАС МО от 30.07.2004 N КА-А41/6389-04, ФАС СКО от 21.09.2006 N Ф08-4234/2006-1814А, от 29.11.2006 N Ф08-6161/2006-2552А, отмечается, что под оборудованностью стационарного рабочего места подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей.

Как быть, если НДФЛ по «обособке» перечислен по месту регистрации фирмы

Форма организации работ (вахтовый метод или командировка), срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения. В случае если организация направляет своих сотрудников в служебную командировку для выполнения работ без создания стационарных рабочих мест, обязанность по постановке на учет в налоговых органах по месту выполнения таких работ не возникает.

Удержание и уплата НДФЛ

Пунктом 7 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты — российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего обложению НДФЛ, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений. Данные нормы распространяются и на доходы физических лиц, полученные ими не только вследствие трудовой деятельности, но и по иным основаниям, например по договорам подряда, аренды, авторским договорам. Об этом Минфином были даны соответствующие разъяснения в Письмах от 20.11.2008 N 03-02-07/1-469, от 22.06.2005 N 03-05-01-04/198.

На практике возможны несколько вариантов получения доходов, связанных с обособленным подразделением организации:

работники трудятся по месту нахождения обособленного подразделения;
работники трудятся в головной организации, но доход выплачивается по месту нахождения обособленного подразделения;
работники трудятся в нескольких обособленных подразделениях;
работники трудятся в обособленном подразделении, которое зарегистрировано в середине месяца.

В первом случае все понятно: те суммы НДФЛ, которые исчислены и удержаны по месту нахождения обособленного подразделения, должны быть перечислены в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения. Об этом в очередной раз напоминает Минфин в Письме от 05.06.2009 N 03-04-06-01/127, аналогичные разъяснения были даны и в более ранних Письмах от 19.05.2006 N 03-05-01-04/129, от 16.09.2003 N 04-04-06/172.

Во втором случае если работники заключили договор с головной организацией и находятся в ее штате, однако трудятся по месту нахождения обособленного подразделения, то НДФЛ с их доходов нужно уплатить по месту нахождения обособленного подразделения (Письмо Минфина России от 29.06.2006 N 03-05-01-04/194).

В третьем случае если работники в течение месяца работают в нескольких филиалах (обособленных подразделениях) организации, то НДФЛ с их доходов должен перечисляться в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого филиала с учетом времени, отработанного данным работником в каждом подразделении (Письма Минфина России от 05.06.2009 N 03-04-06-01/128, от 24.01.2008 N 03-04-06-01/16).

В случае, когда обособленное подразделение зарегистрировано в середине месяца, НДФЛ уплачивается в бюджет по месту учета обособленного подразделения пропорционально доле дохода, начисленного за время работы в таком подразделении. Данное разъяснение содержится в Письме УФНС по г. Москве от 26.12.2007 N 28-11/124267.

Зависит ли порядок уплаты НДФЛ от наличия расчетного счета, отдельного баланса у обособленного подразделения?

Ответим сразу, что порядок уплаты НДФЛ находится в зависимости от того, имеет обособленное подразделение расчетный счет и отдельный баланс или нет.

В более раннем Письме ФНС России от 13.03.2006 N 04-1-03/132 "О налогообложении доходов физических лиц" разъяснялось, что если обособленные подразделения не имеют отдельного баланса и расчетного счета, то с доходов работников обособленных подразделений удержание НДФЛ должна осуществлять головная организация, перечисление налога осуществляется по месту нахождения данных обособленных подразделений. Одновременно с этим головная организация должна вести учет выплаченных доходов, исчисленного и удержанного налога отдельно по головной организации и обособленному подразделению. Аналогичная точка зрения изложена и в комментируемом Письме Минфина России от 05.06.2009 N 03-04-06-01/127.

Если все перечисленное у обособленного подразделения имеется, то налог уплачивается обособленным подразделением самостоятельно в обычном порядке. Минфином в Письме от 16.01.2007 N 03-04-06-01/2 в дополнение к сказанному было сообщено следующее: если обособленное подразделение организации производит выплату дохода своим сотрудникам, а его руководитель уполномочен юридическим лицом представлять по доверенности интересы юридического лица в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения, то такое обособленное подразделение исполняет обязанности юридического лица как налогового агента в отношении доходов, выплачиваемых обособленным подразделением своим сотрудникам. То есть такое обособленное подразделение обязано исчислять, уплачивать и перечислять в бюджет по месту своего учета налог на доходы физических лиц с доходов своих сотрудников.

М.Р.Зарипова

Эксперт журнала

"Оплата труда:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

Еще статьи по теме

Уплата НДФЛ обособленными подразделениями

Как составить и сдать расчет по форме 6-НДФЛ, какие штрафы грозят налоговому агенту, если неверно заполнили 6-НДФЛ, как платить НДФЛ за сотрудников расскажет статья.

Вопрос: Согласно п.7 ст.226 НК РФ налоговые агенты-российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ в бюджет, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения. Необходимо ли вести учет отдельно по каждому обособленному подразделению? в случае если: головная организация и имеющиеся обособленные подразделения (магазины розничной торговли) находятся в одном муниципальном образовании (один ОКТМО), подведомственных одной налоговой инспекции, но поставленных на учет по каждому адресу нахождения обособленного подразделения (с разными КПП). Имеется ли возможность вести учет по КПП головной организации? (исчисление, удержание и перечисление НДФЛ, а также сдача отчетности). Ведь полагаем, что принципиального значения для наказания нет, так как уплата налога произведена в бюджет одного региона, в одном муниципальном образовании, в котором находится и головная организация, и каждое ОП. Каковы нарушения, риски и ответственность?

Ответ: Действующая редакция гл. 23 НК РФ предписывает уплачивать НДФЛ отдельно по каждому обособленному подразделению. Даже если эти обособленные подразделения находятся в одном городе и находятся на территории одной и той же ИФНС. Даже учет ведется только в головном офисе и вся заработная плата сотрудников, включая сотрудников ОП, выплачивается также головным офисом. Тоже самое касается и сдачи отчетности - расчетов по форме 6-НДФЛ и справок по форме 2-НДФЛ - их нужно сдавать отдельно по каждому ОП.

Поскольку обособленные подразделения уже стоят на налоговом учете, выбрать одно подразделение для сдачи отчетов по НДФЛ и перечисления этого налога нельзя.

Ответственность возможна только за ошибки, содержащиеся в сданных отчетах. Дело в том, что оштрафовать и начислить пени за то, что НДФЛ был перечислен по месту учета головного офиса, нельзя (письма ФНС от 02.08.2013 № БС-4-11/14009 , от 07.04.2015 № БС-4-11/5717). А вот штраф за недостоверные сведения (Вы неверно указали КПП) составит 500 рублей за каждый расчет 6-НДФЛ и каждую ошибочную справку 2-НДФЛ.

Как составить и сдать расчет по форме 6-НДФЛ

Куда сдавать расчет 6-НДФЛ

Расчеты по форме 6-НДФЛ нужно сдавать в налоговые инспекции по месту учета налоговых агентов (п. 2 ст. 230 НК). Как правило, организации представляют такие расчеты в инспекции, где они состоят на учете, по своему местонахождению, а предприниматели - по местожительству. Это следует из пункта 1 статьи 83 и статьи 11 НК. Однако в зависимости от статуса организации (предпринимателя) и источника выплаты дохода порядок представления расчетов по форме 6-НДФЛ может быть иным. Сориентироваться во всех ситуациях поможет следующая таблица:

№ п/п	Кто и где и получает доходы	Куда подавать форму 6-НДФЛ	Основание
1	Сотрудники головного отделения получают доходы от головного отделения	В налоговую инспекцию по местонахождению головного отделения	п. 2 ст. 230 НК
2	Сотрудники обособленных подразделений получают доходы от обособленных подразделений	В налоговые инспекции по местонахождению обособленных подразделений. Форму 6-НДФЛ составляйте по каждому обособленному подразделению. Даже если эти подразделения состоят на учете в одной и той же налоговой инспекции Обособленное подразделение ликвидировали (закрыли)? Предоставьте по месту учета такого подразделения расчет за последний налоговый период, то есть за период времени от начала года до дня завершения ликвидации (закрытия) обособленного подразделения
3	Сотрудники одновременно получают доходы и в головном отделении, и в обособленных подразделениях		письма Минфина от 07.08.2012 № 03-04-06/3-222 , ФНС от 30.05.2012 № ЕД-4-3/8816
	? по доходам за время, отработанное в головном отделении	В инспекцию по местонахождению головного отделения организации (с указанием КПП и кода ОКТМО головного отделения)
	? по доходам за время, отработанное в обособленных подразделениях	В инспекцию по местонахождению каждого обособленного подразделения (с указанием КПП и кода ОКТМО соответствующего обособленного подразделения)
4	Сотрудники обособленных подразделений получают доходы от обособленных подразделений, которые находятся в одном муниципальном образовании, но на территориях разных налоговых инспекций	В инспекцию по месту учета. Встать на учет можно в любой инспекции на территории муниципального образования. В эту инспекцию и подавайте расчеты по всем обособленным подразделениям, которые расположены на территории муниципального образования
5	Сотрудники предпринимателя, который работает на ЕНВД или патентной системе налогообложения	В инспекцию по месту ведения деятельности на ЕНВД или патентной системе налогообложения Деятельность на ЕНВД или ПСН прекратили? Предоставьте по месту ведения такой деятельности за последний налоговый период, то есть за период времени от начала года до дня прекращения бизнеса на данном спецрежиме	абз. 6 п. 2 ст. 230 НК
6	Сотрудники предпринимателя, который совмещает ЕНВД и УСН	По сотрудникам, занятым в деятельности на ЕНВД, - в инспекцию по месту такой деятельности По сотрудникам, занятым в деятельности на УСН, - в инспекцию по местожительству предпринимателя	письмо ФНС от 01.08.2016 № БС-4-11/13984
7	Сотрудники организаций - крупнейших налогоплательщиков, включая обособленные подразделения	В территориальные налоговые инспекции в том же порядке, что и обычные организации	абз. 5 п. 2 ст. 230 НК , письмо ФНС от 19.12.2016 № БС-4-11/24349

Какие штрафы грозят налоговому агенту, если неверно заполнили 6-НДФЛ либо сдали расчет с опозданием

Ответственность за нарушения по 6-НДФЛ

Инспекторы могут оштрафовать за нарушения по 6-НДФЛ в двух случаях:

Не сдали 6-НДФЛ или сдали расчет с опозданием

Штраф для налогового агента составляет 1000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня , установленного для сдачи расчета в инспекцию (п. 1.2 ст. 126 НК). Период просрочки инспекторы считают именно с этого дня до даты, когда сдали 6-НДФЛ. Причем оштрафовать они вправе в течение 10 рабочих дней. То есть до того, как завершится камеральная проверка.

Если не сдать 6-НДФЛ вовсе, то инспекторы могут заблокировать счет налогового агента. На это у них есть 10 дней с даты , когда истек срок для сдачи расчета ( , письмо ФНС от 09.08.2016 № ГД-4-11/14515).

Привели в расчете недостоверные сведения

Штраф за каждый расчет с недостоверными сведениями - 500 руб. Но если вы обнаружили ошибку и сдали уточненный расчет до того, как ее заметили налоговые инспекторы, санкций не будет ().

Инспекторы могут предъявить штраф из-за любой ошибки в расчете по форме 6-НДФЛ. К примеру, завысили или занизили сумму доходов, перепутали даты в блоке строк 100-120 и др. Но в некоторых случаях инспекторы снижают штраф, сославшись на смягчающие обстоятельства (п. 1 ст. 112 НК). Это случаи, когда налоговый агент из-за ошибки:

не занизил налог;

не создал неблагоприятных последствий для бюджета;

не нарушил права физических лиц.

Инспекторы могут оштрафовать не только организацию, но и ответственных сотрудников. К примеру, руководителя. Штраф в этом случае составляет от 300 до 500 руб. ().

Как платить НДФЛ за сотрудников, учредителей и исполнителей по ГПД

Как перечислять в бюджет НДФЛ обособленным подразделениям

Для организаций, у которых есть обособленные подразделения , действует особый порядок уплаты НДФЛ.1

С доходов, которые сотрудники получают от обособленного подразделения, НДФЛ нужно перечислить по реквизитам налоговой инспекции, в которой это подразделение зарегистрировано. Такой порядок применяют независимо от того, по какому договору работает сотрудник: по трудовому или по гражданско-правовому. Это следует из абзаца 3 пункта 7 статьи 226 НК и писем Минфина от 22.11.2012 № 03-04-06/3-327 , ФНС от 01.02.2016 № БС-4-11/1395 .

Сотрудник работает в нескольких подразделениях

Если сотрудник работает в головном отделении организации, а по совместительству - в ее обособленном подразделении, сумму НДФЛ перечисляйте по отдельности:

с доходов, полученных в головном отделении, - в налоговую инспекцию по месту регистрации компании;

с доходов, полученных в обособленном подразделении, - в налоговую инспекцию по адресу этого подразделения.

Если в течение месяца сотрудник работает в нескольких обособленных подразделениях, то НДФЛ с его доходов перечисляйте по месту регистрации каждого из них. Налог считайте с учетом зарплаты, начисленной сотруднику за фактически отработанное время в каждом из подразделений и в головном отделении. Об этом сказано в письмах Минфина от 06.02.2018 № 03-04-06/6908 , от 01.03.2017 № 03-04-06/11798 .

Если же сотрудник был направлен в обособленное подразделение организации в командировку, то НДФЛ с его доходов следует перечислять в налоговую инспекцию головного офиса. Такой вывод следует из письма ФНС от 15.05.2014 № СА-4-14/9323 .

В апреле кладовщик Беспалов работал в трех подразделениях ООО «Альфа»:
- со 2 по 10 апреля - в головном отделении организации;
- с 11 по 20 апреля - в обособленном подразделении, расположенном в г. Балашихе Московской области;
- с 23 по 30 апреля - в обособленном подразделении, расположенном в г. Покрове Владимирской области (предприятие «Альфа-1»).

Должностной оклад Беспалова - 30 000 руб. Ему положен стандартный вычет на ребенка в размере 1400 руб. Зарплату начисляет бухгалтерия головного отделения «Альфы». Сумма НДФЛ с зарплаты Беспалова за апрель составила 3718 руб. ((30 000 руб. - 1400 руб.) х 13%). Чтобы правильно перечислить налог по реквизитам трех инспекций, бухгалтер распределил сумму НДФЛ пропорционально зарплате, начисленной Беспалову за фактически отработанное время в каждом подразделении.

В апреле 21 рабочий день. Суммы НДФЛ, которые «Альфа» должна перечислить в бюджеты по адресам своих подразделений, составляют:
- головное отделение (Москва) - 1239 руб. (3718 руб. : 21 дн. х 7 дн.);
- подразделение в г. Балашихе - 1416 руб. (3718 руб. : 21 дн. х 8 дн.);
- подразделение в г. Покрове (предприятие «Альфа-1») - 1062 руб. (3718 руб. : 21 дн. х6 дн.).

Головное отделение «Альфы» зарегистрировано в ИФНС № 43 по г. Москве. ИНН организации - 7743123456, КПП - 774301001. ОКТМО для уплаты налогов - 45338000.

В г. Покрове подразделение (предприятие «Альфа-1») зарегистрировано в Межрайонной ИФНС № 11 по Владимирской области. По месту регистрации подразделения «Альфе» присвоен КПП 332101001. ОКТМО для уплаты налогов - 17646120. Подразделение выделено на отдельный баланс, имеет свой расчетный счет и полномочия на уплату налогов от головного отделения.

В г. Балашихе по месту регистрации подразделения «Альфе» присвоен КПП 500101108. ОКТМО для уплаты налогов - 46704000. У подразделения нет отдельного расчетного счета и полномочий на уплату налогов от головного отделения. Следовательно, НДФЛ за сотрудников, работающих в этом подразделении, перечисляет головной офис, указывая в качестве получателя ИФНС по г. Балашихе.

НДФЛ с доходов сотрудника-надомника перечисляйте по месту регистрации либо головного отделения организации, либо обособленного подразделения, которым можно признать рабочее место надомника. Следует ли вставать на налоговый учет по адресу рабочего места надомника, определяет налоговая инспекция исходя из условий трудового договора такого работника. Такие разъяснения есть в письмах Минфина от 23.05.2013 № 03-02-07/1/18299 и от 18.03.2013 № 03-02-07/1/8192 , ФНС от 18.01.2011 № ПА-4-6/449 .

НДФЛ с доходов дистанционных сотрудников всегда платите по месту регистрации головного отделения. В отличие от надомника по адресу, где работает дистанционный сотрудник, обособленное подразделение не возникает. Это следует из положений ТК и подтверждается письмом Минфина от 01.12.2014 № 03-04-06/61300 .

Сотрудники в разных подразделениях на территории одного муниципального образования

Организация, у которой несколько обособленных подразделений открыты в одном муниципальном образовании, но на территориях разных налоговых инспекций, может встать на налоговый учет по адресу одного из них (абз. 6 п. 4 ст. 83 НК). В эту налоговую инспекцию можно перечислять НДФЛ по всем обособленным подразделениям, которые расположены на территории муниципального образования.

Если организация встала на учет по адресу каждого своего обособленного подразделения, то перечислять НДФЛ нужно по месту учета каждого из них. В этом случае нельзя выбрать одно подразделение, через которое собираетесь платить НДФЛ по всем обособленным структурам. Таких правил нет в главе 23 НК (письмо ФНС от 27.03.2018 № ГД-4-11/5666).

Сотрудники работают в разных подразделениях в Москве, Санкт-Петербурге, Севастополе

НДФЛ в Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе нужно платить по особым правилам. Эти города имеют в своем составе внутригородские муниципальные образования, в которых могут быть самостоятельные местные бюджеты. Организации, зарегистрированные в этих городах, тоже могут воспользоваться положениями абзаца 6 пункта 4 статьи 83 НК и встать на учет по местонахождению одного из своих обособленных подразделений. Однако перечислять НДФЛ такие организации должны в местные бюджеты по адресу каждого конкретного обособленного подразделения. Даже если они расположены на территориях, неподведомственных налоговой инспекции, в которой организация состоит на учете. То есть в платежных документах нужно указывать ОКТМО внутригородского муниципального образования по фактическому адресу обособленного подразделения.1

Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина от 21.02.2011 № 03-04-06/3-37 , от 01.07.2010 № 03-04-06/8-138 , от 15.03.2010 № 03-04-06/3-33 и ФНС от 14.10.2016 № БС-4-11/19528 и от 29.08.2012 № ЗН-4-1/14304 .

Ситуация: вправе ли инспекторы оштрафовать организацию по статье 123 НК, если НДФЛ по обособленным подразделениям она перечислила по реквизитам ИФНС головного офиса

Нет, не вправе.

Правило о том, что организация с обособленными подразделениями должна перечислять суммы удержанного НДФЛ как по месту регистрации головного офиса, так и в инспекции каждого подразделения, прописано в статьи 226 НК. Однако ответственность за нарушение этого правила законодательством не установлена. Поэтому если НДФЛ вы удержали правильно и перечислили в бюджет вовремя, то оснований для штрафа по).

Ситуация: вправе ли налоговая инспекция начислить пени, если всю сумму НДФЛ организация заплатила по реквизитам инспекции головного офиса. Головное отделение и обособленные подразделения находятся в разных субъектах РФ

Нет, не вправе.

Российские организации, которые имеют обособленные подразделения, обязаны перечислять удержанные суммы НДФЛ как по своему адресу, так и по адресу каждого подразделения (). То есть налог, удержанный из доходов сотрудника филиала или представительства, должен быть уплачен в бюджет в том регионе, где находится это отделение.

Однако пени - это санкция, которую налоговики предъявляют тем, кто платит налог с опозданием (). Других оснований для пеней законодательство не предусматривает. Поэтому если налоговый агент перечислил НДФЛ в установленный срок, то начислять пени неправомерно. Даже если при уплате налог был неправильно распределен между бюджетами разных регионов.

Аналогичные разъяснения есть в письме ФНС от 07.04.2015 № БС-4-11/5717 . Свою позицию представители налоговой службы подкрепляют сложившейся арбитражной практикой. А большинство судов считают, что начислять пени можно только в том случае, если у налогового агента есть фактическая задолженность перед бюджетом.

Если всю сумму удержанного НДФЛ, в том числе по обособленным подразделениям, перечислили по месту регистрации головного отделения организации, то у организации как у налогового агента недоимки не возникает. Основания для пеней отсутствуют. Такие выводы отражены, например, в постановлениях ФАС Московского округа от 17.01.2011 № КА-А40/17435-10). Недостоверными данными считаются те ошибки, которые:

затруднили налоговый контроль (например, инспекторы из-за ошибки не смогли идентифицировать получателя дохода);

привели к несвоевременной или неполной уплате НДФЛ;

нарушили права физических лиц (к примеру, инспекция из-за ошибки отказала гражданину в налоговых вычетах по НДФЛ).

Если же организация ИНН физлица указала верно, но ошиблась в паспортных данных, штрафа не будет. Такой вывод ФНС сделала в решении от 22.12.2016 по жалобе № СА-4-9/24731@ . Решение опубликовано на официальном сайте налоговой службы 10 апреля 2017 года.

Решения по жалобам, которые ФНС публикует на официальном сайте, обязательны для исполнения налоговыми инспекторами. Если вас оштрафуют за неправильные персональные данные работника в справке, сошлитесь на решение № СА-4-9/24731@ . Инспекторы должны снять штраф.

Штрафа не будет еще и в том случае, если налоговый агент сам обнаружит ошибку и своевременно (до того как ошибку найдет инспекция) уточнит сведения. Причем досрочная подача справок от штрафа не спасет. Допустим, организация сдала формы 2-НДФЛ в феврале. В марте инспекция обнаружила неточности и известила об этом организацию. В такой ситуации, даже если до 1 апреля организация исправит все ошибки и сдаст уточненные справки, ее все равно оштрафуют. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 126.1 НК. Аналогичные разъяснения есть в

Российские организации, имеющие обособленные подразделения, выступая в качестве налоговых агентов, обязаны перечислять удержанные суммы НДФЛ в бюджет как по своему местонахождению, так и по местонахождению каждого своего обособленного подразделения.

Уплачивать НДФЛ по местонахождению каждого обособленного подразделения нужно вне зависимости от того, имеет ли такое обособленное подразделение отдельный баланс или расчетный счет. Платежные поручения при этом оформляются отдельно по каждому обособленному подразделению с указанием присвоенного ему КПП и соответствующего кода ОКТМО муниципального образования, в бюджет которого уплачивается НДФЛ.

Если же у организации несколько обособленных подразделений, порядок уплаты налога зависит от их расположения.

Подразделения расположены в разных городах

Если подразделения организации находятся в разных муниципальных образованиях и зарегистрированы в разных налоговых инспекциях, то она обязана перечислять начисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц в бюджет как по своему местонахождению, так и по местонахождению каждого своего обособленного подразделения (п. 7 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Подразделения относятся к одной налоговой

В случае если несколько подразделений находятся в одном муниципальном образовании, зарегистрированы в одной и той же инспекции и имеют одинаковый КПП, налог можно перечислять одним платежным поручением. Об этом, в частности, говорится в письме Минфина России от 3 июля 2009 г. № 03-04-06-01/153 .

Напомним, что муниципальным образованием называется городское или сельское поселение, муниципальный район, городской округ либо внутригородская территория города федерального значения (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ).

Уплата НДФЛ по местонахождению одного из обособленных подразделений организации применима только тогда, когда все обособленные подразделения находятся на территории одного муниципального образования.

Подразделения в одном городе, но на учете в разных налоговых

Если же несколько обособленных подразделений находятся в одном муниципальном образовании (или в городах Москве и Санкт-Петербурге), но на территориях, подведомственных разным налоговым инспекциям, у организации есть выбор:

1) регистрироваться в инспекции по местонахождению каждого подразделения и так же отдельно уплачивать НДФЛ;

2) выбрать одно из обособленных подразделений в данном муниципальном образовании и встать на учет по его местонахождению, чтобы и налоги, включая НДФЛ, уплачивать именно по местонахождению этого подразделения (письмо Минфина России от 21 сентября 2011 г. № 03-04-06/3-230). Сведения о выборе налоговой инспекции организация указывает в уведомлении, которое направляет в инспекцию по своему местонахождению.

Однако на практике не все так просто. Дело в том, что на территории Москвы и Санкт-Петербурга несколько городских округов. То есть в рамках одного города, являющегося субъектом РФ, существует несколько муниципальных образований. Возможность уплаты налога одной суммой через одно из подразделений по выбору организации привязана именно к муниципальному образованию, к одному коду КПП.

Это значит, что в такой ситуации фактически воспользоваться данной нормой можно только в тех случаях, когда все обособленные подразделения находятся не просто на территории города Москвы, но именно на территории одного муниципального (городского) округа Москвы.

Подразделения расположены в разных округах

Финансисты разъяснили, как платить налог, если организация, имеющая несколько обособленных подразделений в разных городских округах города Москвы, поставлена на учет в соответствии с пунктом 4 статьи 83 Налогового кодекса РФ по местонахождению одного из них. Налог на доходы физических лиц, исчисленный и удержанный с доходов работников всех обособленных подразделений, находящихся в городе Москве, может быть перечислен в бюджет по месту учета такого обособленного подразделения (письмо Минфина России от 22 июня 2012 г. № 03-04-06/3-174).

Однако, учитывая, что каждому обособленному подразделению организации присвоен отдельный КПП, платежное поручение на перечисление НДФЛ должно быть оформлено отдельно на каждое такое обособленное подразделение. А вот налоговики более категоричны. ФНС России в своем письме от 29 августа 2012 г. № ЗН-4-1/14304@ подчеркивает, что сама по себе постановка на учет в одном территориальном налоговом органе обособленных подразделений, располагающихся на территории различных муниципальных образований города Москвы, является правомерной. Но при решении вопроса об уплате НДФЛ следует учитывать, что законом г. Москвы от 7 декабря 2011 г. № 62 за счет НДФЛ предусмотрено формирование доходов бюджетов городских округов.

Поэтому уплата НДФЛ по местонахождению одного из обособленных подразделений организации применима только тогда, когда все обособленные подразделения находятся на территории одного муниципального образования, каким является городской округ.

Доходы из двух обособленных подразделений

Иногда сотрудники трудятся одновременно в нескольких обособленных подразделениях. НДФЛ тогда должен перечисляться в соответствующие бюджеты по местонахождению каждого подразделения исходя из отработанного времени (письмо ФНС России от 26 октября 2012 г. № ЕД-4-3/18173@). Аналогичным образом нужно поступить, если работник совмещает основную работу в головном офисе с работой по совместительству в филиале этой же организации (письмо Минфина России от 14 апреля 2011 г. № 03-04-06/3-89).

А вот если работник ездит в другие подразделения в командировку, НДФЛ перечисляется по основному месту работы, поскольку зарплату в тех подразделениях ему не начисляют. Если работник, который трудится в головной организации, был направлен в другой субъект РФ с целью открытия там обособленного подразделения, удерживаемый НДФЛ вплоть до момента постановки созданного подразделения на учет в налоговых органах уплачивается по местонахождению головной организации (письмо Минфина России от 8 августа 2012 г. № 03-04-06/3-223).

В дальнейшем, если работник не возвращается обратно в головную организацию, а переводится на работу в данное подразделение, соответствующие суммы НДФЛ нужно будет уплачивать уже по местонахождению этого подразделения. Причем в случае, если подразделение зарегистрировано в середине месяца, НДФЛ за этот месяц нужно будет также заплатить раздельно: пропорционально доле дохода, начисленной работнику за время работы в этом подразделении (письмо УФНС России по г. Москве от 26 декабря 2007 г. № 28-11/124267).

И наконец, когда работник, который работал в нескольких подразделениях, уходит в отпуск, НДФЛ с его доходов, включая отпускные выплаты, должен быть перечислен в бюджет по местонахождению подразделения, в котором ему был оформлен отпуск (

Одна из обязанностей , которыми являются российские организации, - правильное исчисление и удержание из доходов налогоплательщиков (полученных в результате трудовых или гражданско-правовых отношений с российской организацией) этого налога и своевременное перечисление его в бюджетную систему страны (ст. 226 НК РФ).
Помимо этого, ст. 230 НК РФ на налоговых агентов возложены также обязанности по ведению учета доходов (по форме 1-НДФЛ) , выплачиваемых физическим лицам, и представлению сведений по форме 2-НДФЛ в налоговый орган .
В статье мы рассмотрим, как эти обязанности должны выполнять российские организации, имеющие обособленные подразделения.

Обособленное подразделение

Прежде чем рассматривать обязанности налогового агента, несколько слов скажем об идентифицирующих признаках .
Обособленным в силу п. 2 ст. 11 НК РФ признается подразделение, которое территориально отделено от организации и по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (Согласно ст. 209 ТК РФ рабочее место определяется как место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя (п. 1 ст. 11 НК РФ)). При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение (Письмо Минфина России от 29.03.2010 N 03-04-06/53).
Из определения понятия "обособленное подразделение " следует, что в ситуации, когда между организацией и физическими лицами для осуществления деятельности вне места нахождения организации заключены исключительно гражданско-правовые договоры, оснований для постановки юридического лица на налоговый учет по месту осуществления этой деятельности не возникает.
Отсутствуют такие основания и в случае, когда по месту трудовой деятельности работников стационарные рабочие места не создаются. Данные выводы следуют из Письма Минфина России от 03.11.2009 N 03-02-07/1-493.
В Письме от 18.02.2010 N 03-02-07/1-67 финансовое ведомство (со ссылкой на арбитражную практику) констатировало следующее. Под оборудованностью стационарного рабочего места понимается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. При этом форма организации работ (вахтовый метод или командировка), срок нахождения конкретного работника на созданном стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения.
По мнению финансистов, для решения вопроса о наличии либо об отсутствии признаков обособленного подразделения организации существенным условием является характер отношений между организацией и ее работниками.
Обращаем внимание, что деятельность работника-надомника, заключившего соответствующий трудовой договор с организацией-работодателем, может быть признана деятельностью обособленного подразделения данной организации. Об этом говорится в Письме ФНС России от 18.01.2011 N ПА-4-6/449. В случае возникновения затруднений с определением места постановки на налоговый учет такого подразделения налоговики, руководствуясь п. 9 ст. 83 НК РФ, советуют обратиться с пакетом документов либо в налоговый орган по месту нахождения организации, либо в налоговый орган по месту осуществления деятельности работника.
Следует отметить, что Минфин России в Письме от 24.05.2006 N 03-02-07/1-129 по данному вопросу высказал противоположную точку зрения.
Согласно п. 4 ст. 83 НК РФ постановка на учет в налоговых органах российской организации по месту нахождения ее обособленных подразделений (за исключением филиала, представительства) осуществляется налоговыми органами на основании сообщений, представляемых (направляемых) этой организацией в соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ.

Для подачи таких сообщений пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ отведены следующие сроки:
- один месяц - в случае создания обособленного подразделения российской организации;
- три дня - для внесения изменений в сведения (в том числе о смене местонахождения) об обособленном подразделении.
При наличии у организации нескольких обособленных подразделений в одном муниципальном образовании (а также в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге на территориях, подведомственных разным налоговым органам) постановка организации на налоговый учет может быть осуществлена по месту нахождения одного из них. Причем этот выбор организация, согласно п. 4 ст. 83 НК РФ, вправе сделать самостоятельно. Главное - уведомить об этом налоговый орган по месту нахождения головной организации (Письмо Минфина России от 18.08.2010 N 03-01-15/7-183).

Порядок уплаты НДФЛ

Согласно п. 7 ст. 226 НК РФ организация, имеющая обособленные подразделения, обязана уплачивать НДФЛ, в том числе и по месту нахождения каждого из них . Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы доходов физических лиц, полученных не только по трудовым договорам, но и по гражданско-правовым договорам (Письмо Минфина России от 29.03.2010 N 03-04-06/53).
В этой связи отметим некоторые нюансы. Если сотрудник организации в течение месяца работает в нескольких обособленных подразделениях, то НДФЛ с доходов такого сотрудника должен перечисляться в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого такого обособленного подразделения с учетом фактически отработанного времени в каждом обособленном подразделении (Письмо Минфина России от 05.06.2009 N 03-04-06-01/128). По мнению финансового ведомства, аналогичным образом нужно поступить и в том случае, когда сотрудник в течение месяца работает и в головной организации, и в обособленном подразделении (Письмо от 29.03.2010 N 03-04-06/55).
Уплата НДФЛ производится в бюджет по месту нахождения соответствующего обособленного подразделения организации независимо от того, имеет оно отдельный баланс и расчетный счет или нет (Письмо Минфина России N 03-04-06/55).

Примечание. Уплата НДФЛ производится в бюджет по месту учета обособленного подразделения независимо от выделения его на отдельный баланс и наличия расчетного счета.

Если обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс и не имеет расчетного счета, эту обязанность исполняет головная организация. При наличии нескольких обособленных подразделений организация, вставшая на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого из них, перечисляет суммы НДФЛ в бюджет по месту учета каждого такого подразделения (Письма Минфина России от 09.12.2010 N 03-04-06/3-295, от 01.07.2010 N 03-04-06/8-138).
Для этого она оформляет отдельные платежные поручения по каждому обособленному подразделению с указанием присвоенного ему при постановке на налоговый учет КПП и соответствующего кода ОКАТО муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ (Письма Минфина России от 03.07.2009 N 03-04-06-01/153, УФНС России по г. Москве от 01.07.2010 N 20-15/3/068888).
Исключением является ситуация, когда несколько обособленных подразделений расположены в одном муниципальном образовании. В этом случае головная организация вправе перечислить налог с доходов работников этих подразделений одной платежкой (Письмо Минфина России N 03-04-06-01/153), поскольку исчисленный и удержанный НДФЛ с доходов работников всех обособленных подразделений, находящихся в этом муниципальном образовании (либо в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге), перечисляется в бюджет по месту учета одного из них (Письмо Минфина России от 21.02.2011 N 03-04-06/3-37).
Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, осуществляющие выплаты в пользу физических лиц, могут самостоятельно исполнить обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет (Письмо ФНС России от 17.04.2009 N 3-5-04/460@). В то же время столичные налоговики настаивают на том, что обязанность по уплате НДФЛ в любом случае должна исполнять только головная организация (Письмо от 20.05.2010 N 20-15/3/052927@).
Полагаем, что для надлежащего исполнения в данной ситуации обязанности, предусмотренной в п. 7 ст. 226 НК РФ, не имеет принципиального значения, с какого расчетного счета производится уплата налога, главное, чтобы он был перечислен в бюджет того региона, в котором находится обособленное подразделение.

Если порядок уплаты НДФЛ нарушен...

Пожалуй, самой распространенной ошибкой, связанной с уплатой НДФЛ, исчисленного и удержанного с доходов работников обособленного подразделения, является перечисление этой суммы налога в бюджет по месту нахождения головной организации. Иными словами, когда в платежных поручениях вместо кода ОКАТО муниципального образования по месту учета обособленного подразделения налоговый агент указывает код ОКАТО по месту нахождения головной организации. При этом счет Федерального казначейства в платежных поручениях указывается верный.
Штраф . На практике указанное обстоятельство зачастую является основанием для привлечения налогового агента к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ.

Примечание. Ответственность, предусмотренная ст. 123 НК РФ, наступает лишь в том случае, когда налоговый агент неправомерно не перечисляет либо перечисляет неполную сумму налога.

В то же время исполнение обязанности по уплате налога не ставится в зависимость от правильности указания кода ОКАТО в платежных документах (п. 4 ст. 45 НК РФ). При правильном указании счета Федерального казначейства сумма налога в любом случае поступает в бюджетную систему России (Постановление ФАС ЗСО от 23.06.2010 по делу N А27-14315/2009).

Из буквального толкования ст. 123 НК РФ следует, что ответственность, согласно данной норме, наступает лишь в том случае, когда налоговый агент неправомерно не перечисляет либо перечисляет неполную сумму налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
Таким образом, указание в платежном поручении на перечисление налога, исчисленного с доходов сотрудников подразделения, кода ОКАТО муниципального образования по месту нахождения головной организации не приводит к неисполнению обязанности, установленной в п. 7 ст. 226 НК РФ. В этом случае нарушается лишь порядок перечисления НДФЛ (Постановление ФАС ЦО от 13.02.2009 по делу N А64-2317/08-26), поэтому основания для привлечения налогового агента к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, отсутствуют. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в Постановлении от 24.03.2009 N 14519/08.
Учитывая позицию высших арбитров, налоговый агент, скорее всего, сможет в судебном порядке оспорить действия налоговых органов, направленные на привлечение его к ответственности по ст. 123 НК РФ и наложение штрафных санкций (см. Постановления ФАС МО от 19.05.2010 N КА-А40/4516-10, от 13.10.2009 N КА-А40/10725-09). Еще раз обращаем внимание, что во всех перечисленных в этом разделе примерах из арбитражной практики налог был уплачен на верный счет Федерального казначейства.

Неправомерными в данной ситуации будут и требования налогового органа повторно уплатить сумму НДФЛ в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, поскольку в этом случае основания для предложения налоговому агенту уплатить налог за счет собственных средств отсутствуют (Постановление ФАС ЦО от 08.07.2010 по делу N А64-6646/09).

Примечание. В силу п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Пени . В отношении вопроса о начислении пеней в ситуации, когда головная организация перечисляет НДФЛ, исчисленный и удержанный с доходов работников обособленных подразделений, по месту своего нахождения, нужно учитывать следующее.
Начисление пеней в силу п. 1 ст. 75 НК РФ возможно только в том случае, если у налогоплательщика имеется фактическая задолженность перед бюджетом.
По мнению ФНС России (Письмо от 31.10.2005 N 04-1-02/844@), если головная организация и обособленное подразделение находятся в одном субъекте РФ, то недоимка не возникает (ведь налог в этом случае зачисляется в один и тот же бюджет), значит, отсутствуют основания для начисления пеней в случае перечисления НДФЛ в полном объеме по месту нахождения головной организации (см. также Постановления ФАС СЗО от 20.10.2010 по делу N А66-15290/2009, ФАС МО от 19.05.2010 N КА-А40/4516-10).

В то же время существуют судебные решения, в которых сделаны прямо противоположные выводы, например в Постановлениях ФАС УО от 22.12.2010 N Ф09-10219/10-С2, ФАС ВСО от 10.09.2008 N А33-356/08-Ф02-3828/08. Причем после принятия последнего из названных Постановлений налоговый агент, не согласившись с начисленными штрафными санкциями, обжаловал решение ФАС ВСО, обратившись в Президиум ВАС РФ (упомянутое выше Постановление от 24.03.2009 N 14519/08), тогда как в отношении начисленных пеней решение (по неизвестным нам причинам) не обжаловалось.
В ситуации, когда головная организация и обособленное подразделение находятся в разных субъектах РФ, судебная практика также не пришла к единому мнению в отношении правомерности начисления пеней.
В одних решениях содержится вывод о том, что пени не начисляются, поскольку данный налог является федеральным и направление части средств в один муниципальный бюджет вместо другого свидетельствует лишь о нарушении порядка его уплаты, а не сроков (см. Постановления ФАС МО от 17.01.2011 N КА-А40/17435-10, от 08.10.2008 N КА-А40/8752-08).

Примечание. НДФЛ, в соответствии со ст. 13 НК РФ, является федеральным налогом и является обязательным к уплате на всей территории РФ.

В частности, ФАС СЗО в Постановлении от 02.08.2007 по делу N А56-12516/2006 подчеркнул, что пени в данной ситуации, в соответствии со ст. 75 НК РФ, могут быть начислены только налоговому агенту (которым в силу п. 7 ст. 226 НК РФ является именно головная организация), а не обособленному подразделению. Поскольку НДФЛ уплачен в бюджет по месту учета головной организации, основания для начисления пеней отсутствуют.
Позднее в Постановлениях от 03.12.2010 по делу N А05-3474/2010, от 02.11.2010 по делу N А56-11197/2010, от 19.10.2010 по делу N А56-81805/2009 ФАС СЗО высказал прямо противоположную точку зрения (см. также Постановления ФАС МО от 13.10.2009 N КА-А40/10725-09, ФАС ЦО от 13.02.2009 по делу N А64-2317/08-26).
Обращаем внимание, что приведенная арбитражная практика касается ситуаций, возникших до 1 января 2008 г. Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в ст. 78 НК РФ были внесены изменения (которые применяются с 1 января 2008 г.), позволяющие проводить зачет не по уровням бюджетов, а по видам налогов.
Согласно п. 3 ст. 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику (налоговому агенту) о каждом ставшем известным ему факте излишней уплаты суммы налога, а в силу п. 5 названной статьи - самостоятельно произвести зачет в счет погашения недоимки. При наличии переплаты и недоимки по НДФЛ в той же сумме в бюджетах разных субъектов Федерации налоговый орган начиная с названной даты должен провести зачет, а не начислять недоимку и пени. Такие выводы сделал ФАС СЗО в Постановлении от 04.03.2011 по делу N А56-43014/2010, признавая неправомерным начисление пеней по НДФЛ по налоговому периоду 2008 г. Тогда как начисление пеней за периоды 2006 и 2007 гг. кассационной инстанцией признано правомерным.
В этой связи считаем целесообразным напомнить о том, что в случае перечисления НДФЛ в бюджет не по месту учета подразделения, а по месту нахождения головной организации налоговый агент вправе внести уточнения в платежные поручения. Такая возможность предоставлена ему нормой, установленной п. 7 ст. 45 НК РФ (Письмо Минфина России от 07.02.2011 N 03-02-07/1-39).

Согласно указанному правилу налоговый агент может уточнить код ОКАТО, подав в налоговый орган по месту нахождения головной организации соответствующее заявление. При наличии такого заявления (и после проведения совместной сверки расчетов, если она проводится) налоговый орган принимает решение об уточнении платежа. При этом платеж уточняется на день фактической уплаты налога в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства.

Примечание. Согласно п. 7 ст. 45 НК РФ налоговый агент вправе подать в налоговый орган заявление об уточнении кода ОКАТО в платежном поручении.

Кроме того, налоговый орган обязан осуществить пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.
Таким образом, обратившись в налоговую инспекцию с заявлением об уточнении в платежных поручениях на перечисление НДФЛ кода ОКАТО, налоговый агент, по всей видимости, сможет избавить себя не только от претензий контролеров, но и от дополнительных расходов на уплату пеней. Да и в суде это заявление может послужить дополнительным аргументом при обжаловании неправомерного начисления пеней. Например, в названном выше Постановлении ФАС УО от 22.12.2010 N Ф09-10219/10-С2 в удовлетворении требования налоговому агенту было отказано, так как факт его обращения в налоговый орган с заявлением об уточнении платежа из-за допущенной ошибки при заполнении платежного поручения не был подтвержден.
Добавим, что налоговый орган едва ли произведет уточнение платежа, если обратиться к нему с таким заявлением по истечении трехлетнего срока с момента перечисления налога в бюджетную систему (такая необходимость может возникнуть в ситуации, когда ошибка в заполнении платежного поручения выявляется, например, по итогам выездной налоговой проверки). Несмотря на отсутствие в ст. 45 НК РФ специального срока, в течение которого налогоплательщик может обратиться в налоговый орган с заявлением об уточнении платежа, контролеры, скорее всего, будут руководствоваться п. 7 ст. 78 НК РФ, устанавливающим период, в который налогоплательщик напрямую через налоговый орган может осуществить возврат (зачет) суммы переплаты налога. Об этом свидетельствуют разъяснения, данные Минфином России в Письме от 31.07.2008 N 03-02-07/1-324. А в Письме от 26.11.2008 N 03-02-07/1-478 финансисты для уточнения платежа за пределами трехлетнего срока рекомендовали налогоплательщикам обращаться сразу в суд, но при условии, что не прошло три года с момента, когда налоговый агент узнал или должен был узнать о допущенной ошибке в платежном поручении (п. 2 Определения КС РФ от 21.06.2001 N 173-О, Постановление Президиума ВАС РФ от 13.04.2010 N 17372/09).

Порядок учета доходов и представления сведений по форме 2-НДФЛ

Как отмечалось выше, помимо обязанности по исчислению, удержанию и уплате НДФЛ налоговые агенты в силу ст. 230 НК РФ также обязаны вести учет доходов физических лиц по форме 1-НДФЛ, предоставлять им налоговые вычеты, а также представлять сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган.
Поскольку в указанной норме говорится о том, что налоговый агент представляет сведения о доходах в налоговый орган по месту своего учета, возникает вопрос: имеется в виду только место учета самой организации или место учета как самой организации, так и ее обособленных подразделений?
Учитывая последние разъяснения чиновников финансового ведомства, в которых отмечается, что обязанность налоговых агентов представлять сведения о доходах физических лиц в налоговый орган по месту своего учета корреспондирует с обязанностью налоговых агентов уплачивать сумму налога (см. Письма от 09.12.2010 N 03-04-06/3-295, от 16.08.2010 N 03-04-06/3-180, от 28.08.2009 N 03-04-06-01/224), можно сделать следующий вывод: обособленные подразделения организаций, не являясь налоговыми агентами, вправе исполнить обязанности налоговых агентов, возложенные законодательством о налогах и сборах на организацию.

Примечание. По мнению чиновников, обязанность налогового агента представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения по форме 2-НДФЛ корреспондирует с обязанностью по уплате налога.

Другими словами, такое подразделение вправе не только самостоятельно исчислять НДФЛ с доходов работников и перечислять его в бюджет по месту своего учета, но и представлять сведения о начисленных и удержанных суммах налога (Порядок заполнения справки 2-НДФЛ организацией, имеющей обособленные подразделения, разъяснен в Письмах ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2975, от 14.10.2010 N ШС-37-3/13344) в налоговый орган, в котором состоит на учете. Аналогичные разъяснения содержатся в Письмах ФНС России от 22.01.2009 N 3-5-04/038@, Минфина России от 03.12.2008 N 03-04-07-01/244.

В арбитражной практике есть решения, в которых суды признают неправомерными действия налоговых органов, привлекающих налоговых агентов к ответственности (предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ) за непредставление сведений по форме 2-НДФЛ о доходах работников обособленных подразделений по месту учета головной организации (см. Постановления ФАС ЗСО от 27.04.2009 N Ф04-2593/2009(5604-А70-26), ФАС ВСО от 12.02.2009 N А33-7606/08-Ф02-228/09).
При этом московские налоговики высказывают мнение о том, что сведения о доходах работников обособленных подразделений можно представлять как по месту учета организации, так и по месту учета обособленного подразделения (Письма от 01.07.2010 N 20-15/3/068888, от 21.01.2010 N 20-15/3/4619).

Обратите внимание! Если работник в течение налогового периода работал и в обособленном подразделении, и в головной организации, сведения о его доходах должны быть представлены соответственно и в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения, и в налоговый орган по месту нахождения головной организации. Так считает Минфин России в Письме от 29.03.2010 N 03-04-06/55. Тогда как, по мнению ФНС России, сведения о доходах такого работника целесообразнее представлять в налоговый орган по месту учета головной организации (Письмо от 13.03.2008 N 04-1-05/0916@).

Когда обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс и не имеет расчетного счета, полагаем, не возникает вопроса о том, кто должен исполнить обязанности налогового агента - головная организация или подразделение. Безусловно, в такой ситуации эти обязанности возлагаются на головную организацию.
Отметим, что для надлежащего исполнения обязанности по представлению в налоговый орган справок по форме 2-НДФЛ (ст. 230 НК РФ) у руководителя обособленного подразделения должна быть доверенность на представление интересов головной организации по месту нахождения обособленного подразделения (поскольку налоговым агентом в силу п. 7 ст. 226 НК РФ в любом случае является головная организация). Об этом свидетельствуют разъяснения, приведенные в Письмах Минфина России от 16.01.2007 N 03-04-06-01/2, ФНС России от 07.03.2007 N 23-3-04/238@.
В этой связи отметим, что представляемые в налоговый орган справки о доходах по форме 2-НДФЛ должны быть оформлены от имени юридического лица, а подписаны руководителем подразделения на основании доверенности на представление его интересов в налоговых органах. Заверяться такие справки также должны печатью подразделения (Приказ ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников").