Многие компании для оптимизации производственного процесса передают свое сырье в переработку другим организациям. Бухгалтерский и налоговый учет этих операций имеет свою специфику - как для предприятия, которое передает сырье, так и для переработчика.
Договор на переработку
Гражданское законодательство определяет производство товара из давальческого сырья как изготовление лицом новой движимой вещи путем переработки не принадлежащих этому лицу материалов (ст. 220 ГК РФ).
Сторонами давальческих операций являются собственник передаваемого в переработку сырья (материалов) - давалец и переработчик. При этом, передавая в переработку сырье, давалец остается его собственником. Более того, он приобретает право собственности и на готовую продукцию.
Гражданский кодекс РФ отдельно не выделяет договор на переработку давальческого сырья и не определяет, к работам или к услугам относится переработка.
По мнению автора, договор на переработку давальческого сырья следует классифицировать как договор подряда, отношения по которому регулирует гл. 37 ГК РФ. По договору подряда подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета данных операций у давальца и переработчика.
Учет у организации-давальца
Сырье остается на балансе
Обратите внимание! Поскольку право собственности на сырье и материалы не переходит к переработчику, то они не подлежат списанию с баланса давальца, а учитываются на счете 10, субсчет 7 "Материалы, переданные в переработку на сторону".
Так, исходя из рекомендаций Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, у давальца все операции, начиная от передачи сырья и заканчивая обратным получением, можно отражать на синтетическом счете учета материальных запасов, открыв к нему отдельные субсчета - 10/1 "Сырье и материалы" и 10/7 "Материалы, переданные в переработку". При передаче материалов в переработку организация списывает их с одного субсчета на другой (Дебет 10/7 - Кредит 10/1), а при получении субсчета обычно меняются местами (Дебет 10/1 - Кредит 10/7).
Данная норма также содержится в п. 157 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), согласно которому организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).
Себестоимость готовой продукции
Организация-давалец при передаче материалов должна оформить накладную на передачу материалов на сторону, унифицированная форма которой N М-15 утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а. В ней необходимо указать, что материалы передаются в переработку на давальческих условиях.
После переработки сырья (материалов) организация-давалец должна получить от переработчика отчет об израсходованных материалах, в котором указывается количество израсходованного сырья, произведенной продукции, а также отходов, и акт приема-передачи выполненных работ с указанием перечня и стоимости выполненных работ. Так как право собственности на произведенную продукцию принадлежит давальцу, на основе отчета переработчика он отражает поступление готовой продукции на счете 43. Получение готовой продукции оформляют накладной (форма N МХ-18).
Таким образом, себестоимость готовой продукции у организации-давальца формируется за счет стоимости сырья и, соответственно, стоимости работ по переработке.
В себестоимость могут быть включены также транспортные, командировочные расходы, оплата посреднических услуг, доля общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся на выпущенную продукцию. Данный порядок формирования себестоимости необходимо отразить в учетной политике организации.
Пример. ООО "Фортуна" передает на переработку запчасти для сбора автосигнализаций в НИИ "Исследовательские технологии 3000". Стоимость переданных материалов составляет 320 000 руб., а стоимость работ по сборке сигнализаций - 120 000 руб. При этом согласно отчету организации-переработчика часть материала на сумму 20 000 руб. не была использована при сборке.
В бухгалтерском учете ООО "Фортуна" необходимо сделать следующие записи:
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
- 320 000 руб. - отражена передача сырья в переработку;
Дебет 20 - Кредит 10/7
- 300 000 руб. - отражено списание материалов на изготовление автосигнализаций;
Дебет 10/1 - Кредит 10/7
- 20 000 руб. - отражен возврат неиспользованного сырья (материалов);
Дебет 20 - Кредит 60
- 120 000 руб. - отражены затраты по переработке сырья;
Дебет 19 - Кредит 60
- 21 600 руб. - отражен НДС со стоимости работ по переработке сырья (сборке сигнализаций);
Дебет 68 - Кредит 19
- 21 600 руб. - принят к вычету НДС;
Дебет 43 - Кредит 20
- 300 000 руб. - принята к учету готовая продукция.
Так как передача права собственности на давальческое сырье не происходит, то отсутствует и объект обложения НДС и налогом на прибыль.
Учет отходов
Еще один момент, на который стоит обратить внимание, - это учет отходов. Если отходы остаются у организации-переработчика, то в бухгалтерском и налоговом учете организации-давальца должны быть отражены операции по безвозмездной передаче, которая согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ приравнивается к реализации, и, следовательно, необходимо начислить НДС.
Если отходы передаются организации-давальцу, то на их стоимость соответственно корректируются расходы по переработке.
При этом необходимо учитывать следующее. Порядок учета возвратных отходов для целей бухгалтерского учета регулируется Методическими указаниями. На основании п. 111 Методических указаний возвратные отходы принимаются на учет по цене возможного использования или продажи. Стоимость учтенных отходов относится в уменьшение стоимости материалов, отпущенных в производство.
Таким образом, для целей бухгалтерского учета фактические затраты на изготовление полуфабрикатов включают в себя стоимость сырья (за минусом стоимости возвратных отходов) и стоимость работ по его переработке.
Пример. Организация передает 100 кг сырья в переработку сторонней организации для изготовления полуфабрикатов. Стоимость 1 кг сырья составляет 2000 руб. Стоимость работ по переработке сырья составляет 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. В установленный договором срок организация-переработчик передала изготовленные полуфабрикаты, а также возвратные отходы. Цена возможной реализации возвратных отходов составляет 20 000 руб.
В бухгалтерском учете организации необходимо сделать следующие записи:
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
- 200 000 руб. (2000 руб. x 100 кг) - отражена передача сырья в переработку;
Дебет 10/6 - Кредит 10/7
- 20 000 руб. - приняты к учету возвратные отходы по цене возможной реализации;
Дебет 20/1 - Кредит 10/7
- 180 000 руб. (200 000 руб. - 20 000 руб.) - списана стоимость сырья за вычетом возвратных отходов.
Доработка материалов и изготовление готовой продукции
В зависимости от характера переработки выделяются несколько вариантов учета операций по передаче сырья и получению результатов выполненных работ. Основные виды переработки - это доработка материалов и изготовление готовой продукции.
Доработка заключается в том, что заказчик (давалец) передает переработчику сырье (материалы) в целях их доработки, доведения до состояния, в котором они могут быть использованы при дальнейшем производстве продукции. То есть переработчик не производит готовую продукцию, он возвращает давальцу доработанные материалы, а непосредственно давалец использует их для выпуска своей продукции.
В этом случае материалы после доработки учитываются на счете 10, а стоимость работ, выполненных переработчиком, относится на увеличение их стоимости.
Пример. Автомобилестроительный завод приобрел металл для производства агрегата для автомобиля на общую сумму 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.). В связи с ремонтом необходимого оборудования завод заключил договор со сторонней организацией, согласно которому последняя осуществила изготовление агрегатов и возвратила их заводу для изготовления автомобилей. Стоимость работ по переработке составляет 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).
В учете завода, выступающего в роли давальца, данные операции необходимо отразить следующими проводками:
Дебет 60 - Кредит 51
- 590 000 руб. - отражена произведенная оплата поставщику за металл;
Дебет 10/1 - Кредит 60
- 500 000 руб. - отражено принятие к учету металла;
Дебет 19 - Кредит 60
- 90 000 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная к оплате поставщиком металла;
Дебет 68 - Кредит 19
- 90 000 руб. - принят к вычету НДС;
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
- 500 000 руб. - передан металл на переработку;
Дебет 10/1 - Кредит 10/7
- 500 000 руб. - получены готовые агрегаты от переработчика;
Дебет 10/1 - Кредит 60
- 100 000 руб. стоимость работ организации-переработчика включена в стоимость материалов;
Дебет 19 - Кредит 60
- 18 000 руб. - начислен НДС по переработке;
Дебет 68 - Кредит 19
- 18 000 руб. - принят к вычету НДС по переработке.
В результате сформированная стоимость агрегатов для автомобилей, по которой они будут отпущены в производство, составляет 600 000 руб. (500 000 + 100 000).
При изготовлении готовой продукции организация-давалец передает организации-переработчику сырье и получает от него готовую продукцию, которую в дальнейшем реализует.
Стоимость сырья списывается на счета учета затрат на производство в момент получения готовой продукции от переработчика.
Стоимость работ по переработке также относится на счета учета затрат на производство и участвует в формировании себестоимости продукции.
Пример. ООО "Терра" приобрело обработанную древесину на общую сумму 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.) и передало их перерабатывающей организации для изготовления мебели. Готовая продукция передана ООО "Терра". Стоимость работ перерабатывающей организации составляет 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.).
В учете организации необходимо сделать следующие записи:
Дебет 10/1 - Кредит 60
- 800 000 руб. - принят к учету материал, поступивший от поставщика;
Дебет 19 - Кредит 60
- 144 000 руб. - отражен НДС, предъявленный к оплате поставщиком материала;
Дебет 68 - Кредит 19
- 144 000 руб. - НДС принят к вычету;
Дебет 10/7 - Кредит 10/1
- 800 000 руб. - переданы материалы для изготовления мебели;
Дебет 20 - Кредит 10/7
- 800 000 руб. - списана стоимость материалов (в момент получения готовой продукции);
Дебет 20 - Кредит 60
- 400 000 руб. - списаны затраты на оплату услуг по переработке;
Дебет 19 - Кредит 60
- 72 000 руб. - отражен НДС, предъявленный переработчиком;
Дебет 68 - Кредит 19
- 72 000 руб. - принят к вычету НДС;
Дебет 43 - Кредит 20
- 1 200 000 руб. (800 000 + 400 000) - принята к учету готовая продукция.
Таким образом, себестоимость готовой продукции складывается из стоимости материалов и стоимости работ по их переработке. Для упрощения расчетов было сделано допущение, что у организации не было других расходов, связанных с производством этой продукции. На практике в себестоимость могут быть включены и иные расходы.
Учет у организации-переработчика
Согласно п. 156 Методических указаний давальческие материалы - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.
Учет ведется в количественном и стоимостном выражении по ценам, указанным в документах на передачу сырья. Аналитический учет давальческих материалов ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции). Они учитываются на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".
Как сырье, полученное для переработки, так и готовая продукция учитываются на счете 003 "Материалы, принятые в переработку" до момента передачи заказчику готовой продукции.
Материалы, переданные на переработку, поступают на склад на основании накладной (форма N М-15). В момент оприходования их на склад оформляется приходный ордер (форма N М-4) с отметкой, что сырье поступило в организацию на давальческих условиях.
Продукция из давальческого и из собственного сырья:
необходим раздельный учет
Все расходы, связанные с производственным процессом, учитываются у организации-переработчика на счете 20 "Основное производство". Если переработчик помимо переработки давальческого сырья производит продукцию и из собственных материалов, он должен вести раздельный учет как по материальным, так и по иным затратам.
Это требование вытекает из принципиально различного отражения в бухгалтерском учете операций по производству продукции из собственного и из давальческого сырья. Так как при передаче сырья или материалов в переработку право собственности на указанное имущество сохраняется за давальцем, то переработчик не вправе отражать полученное имущество на своем балансе.
Затраты переработчика, которые он несет в процессе переработки, учитываются на счетах учета затрат на производство. Это прежде всего стоимость собственных материалов переработчика, заработная плата, ЕСН, амортизация основных средств, общехозяйственные и общепроизводственные расходы.
У кого остаются отходы?
Если в процессе переработки образуются отходы, то договором может быть предусмотрено, что отходы возвращаются организации-давальцу либо остаются у организации-переработчика.
Если отходы согласно договору остаются у организации-переработчика, то делается запись по кредиту счета 003 "Материалы, принятые в переработку" на сумму стоимости сырья, переданного в переработку, с одновременным принятием к учету на счет 10.
В данной ситуации очень важно учитывать, уменьшают стороны договора цену сделки на сумму отходов, полученных в результате переработки, или нет.
Если отходы, полученные от переработки материалов организации-давальца, остаются у переработчика в счет частичной оплаты за выполненные им работы, то они принимаются к учету, например в качестве вспомогательных материалов.
Если же полученные от переработки отходы не влияют на цену сделки, то такая операция квалифицируется как договор дарения (п. 1 ст. 572 ГК РФ). А затем по мере использования стоимость отходов списывают на счет 91.
При исчислении налога на прибыль стоимость безвозмездно полученного имущества включают у переработчика в состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ). Датой признания этих доходов будет считаться день подписания сторонами акта приема-передачи отходов давальческого сырья (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
По окончании выполнения работ готовая продукция передается заказчику по акту приемки-передачи и накладной. Кроме того, организация-переработчик должна представить отчет об использовании сырья. Излишек сырья возвращается заказчику, если договором не предусмотрена частичная оплата работ сырьем.
Отражение стоимости отходов, оставшихся у переработчика, зависит от того, было ли предусмотрено договором, что отходы остаются у организации-переработчика в счет частичной оплаты за выполненные им работы.
Если такое условие включено в договор, то в бухгалтерском учете необходимо сделать следующую проводку:
Дебет 10 - Кредит 60
- отражены в учете вспомогательные материалы.
Если же договором не был предусмотрен данный порядок, но отходы остались у организации-переработчика, то необходимо отразить безвозмездное получение материалов таким образом:
Дебет 10 - Кредит 98
- отражены полученные отходы в составе доходов будущих периодов.
Рассмотрим общий порядок бухгалтерского учета у организации-переработчика на конкретном примере.
Пример. ООО "Креон" и совхоз им. Калинина заключили договор, согласно которому совхоз передает обществу мясосырье для производства колбасы в количестве 10 000 кг на сумму 400 000 руб. Стоимость услуг по переработке составляет 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Сумма затрат переработчика составляет 80 000 руб.
В учете организации необходимо сделать следующие проводки:
Дебет 003
- 400 000 руб. - отражена стоимость сырья (материалов), принятого на переработку;
Дебет 20 - Кредит 02 (10, 23, 25, 26, 70, пр.)
- 80 000 руб. - отражены затраты по переработке сырья и материалов;
Дебет 90 - Кредит 20
- 80 000 руб. - списываются затраты по передаче готовой продукции давальцу;
Дебет 62 - Кредит 90
- 118 000 руб. - отражена выручка от выполнения работ по переработке (без учета стоимости сырья (материалов), полученных на давальческих условиях);
Дебет 90 - Кредит 68
- 18 000 руб. - начислен НДС;
Дебет 90 - Кредит 99
- 20 000 руб. - отражен финансовый результат;
Кредит 003
- 400 000 руб. - списана стоимость сырья (материалов), принятых в переработку.
Налоговый учет у переработчика
Что касается налогового учета рассматриваемых операций, то сложности могут возникнуть по вопросам распределения прямых и косвенных затрат, а также порядка оценки остатков незавершенного производства.
Так, организации необходимо выбрать и утвердить в учетной политике метод распределения прямых и косвенных расходов в соответствии со ст. 318 НК РФ, поскольку косвенные расходы относятся на затраты в целях налогового учета в полном объеме в текущем периоде, а прямые подлежат распределению в соответствии с методом, закрепленным в учетной политике налогоплательщика.
Если организация-переработчик будет формировать НЗП или у нее на складе останется нереализованная готовая продукция, ей необходимо распределять общие прямые расходы между видами деятельности. В этих целях организация может сразу вести раздельный учет прямых расходов или же распределять их пропорционально стоимости или количеству исходного сырья и материалов, пропорционально количеству продукции, полученной из собственного или давальческого сырья.
Что касается начисления НДС, то тут необходимо отметить следующее. НДС на стоимость работ по переработке давальческого сырья начисляется по ставке 18% независимо от того, по какой ставке облагаются перерабатываемое сырье и произведенная продукция, так как объектом налогообложения является именно выполнение работ, а не реализация продукции.
Налоговая база по НДС будет равна стоимости работ по переработке сырья с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС (п. 5 ст. 154 НК РФ). Стоимость давальческого сырья (материалов) при определении налоговой базы не учитывается.
НДС, уплаченный при приобретении материалов, работ, услуг, использованных переработчиком при выполнении работ, может быть предъявлен к вычету при условии соответствия требованиям ст. 172 НК РФ.
Особенности проводок по давальческому сырью заключаются в том, что собственник материалов (давалец) передает его другой организации (переработчику), имеющей нужное оборудование и технологии, позволяющие производить продукцию из предоставленного сырья. Давалец оплачивает услуги по переработке. К переработчику право собственности на давальческое сырье не переходит.
Учет давальческого сырья ведется на и не включается в бухгалтерский баланс предприятия.
Тему давальческого материала можно разбить на два блока — учет у давальца и переработчика.
Поступившие от заказчика материалы или сырье не оплачиваются переработчиком и учитываются по стоимости, указанной в договоре (100 тыс. руб.), по дебету забалансового счета 003. НДС на давальческое сырье не начисляется и не увеличивает его стоимость.
Передача давальческих материалов в производство
Давальческие материалы передаются в производство по все той же договорной стоимости.
Проводки:
Проводки по выпуску готовой продукции из давальческих материалов
Готовая продукция из давальческих материалов учитывается по стоимости давальческого сырья, фактически израсходованного для производства продукции, с учетом норм расхода и технологических потерь.
Для производства готовой продукции было израсходовано давальческое сырье на 90 тыс. руб. Выпуск продукции из давальческого сырья будет учитываться по договорной стоимости по дебету .
Проводка:
Отражение услуг по переработке материалов
Затраты переработчика (его материалы, амортизация, зарплата, цеховые расходы, и т.д.) учитываются по дебету 20-го счета и кредиту соответствующих счетов. Они подлежат обложению НДС. Израсходованное давальческое сырье в эту сумму не входит.
Проводки:
Отражение возврата неиспользованных материалов
Наряду с поставкой готовой продукции из давальческих материалов заказчику возвращаются его неиспользованное сырье (если иное не предусматривалось в договоре) по договорной стоимости.
Проводки:
Учет давальческого сырья в 1С 8.3 и проводки
Учитывать давальческий материал в программе 1С 8.3 можно с помощью следующих документов:
Поступление товаров и услуг — отражает . Будьте внимательны — вид операции должен быть установлен «Материалы в переработку»:
В таком случае будут именно на забалансовых счетах:
Требование-накладная — специальный документ для передачи чужого сырья в переработку. Сырье необходимо заполнять на вкладке «Материалы заказчика»:
Реализация услуг по переработке — с помощью этого документа в 1С можно отразить переработку давальческого сырья в готовую продукцию:
На вкладке «Материалы заказчика» отражается давальческое сырье (которое к нам поступило ранее), а в «Продукции» — полученный готовый продукт.
В проводках программа спишет сырье с забалансовых счетов и увеличит долг контрагента (или зачтет аванс):
Возврат остатков давальческого сырья можно оформить документом с видом операции «Из переработки»:
Существует способ, позволяющий получать готовую продукцию без наличия соответствующих мощностей по его производству. Это давальческая схема работы, при которой владелец мощностей обрабатывает сырье, предоставляемое заказчиком. Это удобно и выгодно обеим сторонам сделки. Единственные, кто чаще других предъявляют претензии к такому сотрудничеству, – это налоговые службы. Однако риск налоговых неприятностей можно снизить, если правильно соблюдать все тонкости работы и оформления по давальческой схеме.
Рассмотрим особенности функционирования давальческой схемы, а также правила ее бухгалтерского учета и нюансы налогообложения.
Как работает давальческая схема
Давальческая схема работы – это такая организация производственного процесса, когда заказчик передает другой организации свое сырье на обработку с целью получения продукции с заданными качествами. При этом и сырье, и готовый продукт остаются в собственности заказчика, а организация, производящая работу, просто выполняет условия договора подряда, предоставляя для этого свои мощности и рабочую силу за оговоренное вознаграждение.
СПРАВКА! Если в результате обработки сырья остаются какие-либо отходы или излишки, они также принадлежат заказчику, если в договоре не предусмотрено предоставление их в качестве части оплаты.
Давалец – это владелец сырья и заказчик производственной обработки. Сырье, находящееся в собственности давальца, передаваемое им для последующих действий, может быть:
- произведено давальцем самостоятельно;
- приобретено из любых источников;
- получено по условиям какой-либо сделки.
Законодательное обоснование такой схемы сотрудничества – п. 156 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н.
Отличия давальческой схемы от других форм изготовления продукции
Производство готовой продукции можно осуществлять с помощью различных предпринимательских схем, каждая из которых имеет свои плюсы и минусы и отличается по тем или иным параметрам. Главные отличия давальческой схемы обработки сырья для производства товаров заключаются в следующих особенностях:
- давалец озвучивает и закрепляет в договорной форме требования к готовой продукции, в том числе к ее характеристикам, технологическому процессу изготовления, оформлению, упаковке и т.д.;
- себестоимость продукции получится ниже, нежели при обычном производстве, а значит, товар будет стоить ниже и на рынке, что повышает его конкурентоспособность и способствует спросу у конечного потребителя;
- заключение договора по давальческой схеме благотворно сказывается на налогообложении заказчика, поскольку он реализует как бы собственную продукцию, а не перепродает товары.
Договор подряда и другие документы при давальческой схеме
Вступление в договорные отношения давальца и владельца производства можно рассматривать как заключение одного из видов договора подряда, поэтому законодательно нужно ориентироваться на главу 37 Гражданского Кодекса РФ. Также такой вид сотрудничества регламентируется в ст. 220 и 227 ГК РФ.
Специальной формы договора для давальческой схемы не предусмотрено, нет жесткого регламента по прописыванию групп сырья или форм его переработки. Важные моменты, обязательные к фиксации в договоре:
- название и объемы сырья, передаваемого в обработку;
- параметры готовой продукции;
- даты предоставления сырья и его окончательной обработки;
- вознаграждение за работу подрядчика;
- порядок произведения расчетов (сроки уплаты и ее вид – наличность, безнал, частично в виде сырья или отходов от него);
- особенности доставки сырья и потом готовой продукции;
- особые требования заказчика, если они есть (технологические характеристики, пожелания к способам обработки, нормы расходования сырья и др.): чаще их приводят в приложении к договору;
- если не оговорено иного, по умолчанию собственником материалов, отходов от сырья и остатков является давалец.
Кроме договора, оформляется акт передачи сырья и накладная (), иногда присовокупляется квитанция на транспорт. Все время нахождения сырья у подрядчика он несет ответственность за его сохранность.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В накладной обязательно должны быть указаны реквизиты договора подряда и отмечено, что сырье предоставляется на основании давальческой схемы.
Отходы нужно учитывать, поскольку формально они также принадлежат заказчику.
Все другие способы обращения с ними нужно отразить в договоре и учесть в документации. Если заказчик хочет просто оставить их у обработчика, нужно оформить договор безвозмездной передачи.
Если же давалец планирует их вернуть, Минфин в Методических указаниях приводит порядок учета этой процедуры: она производится по возможной стоимости их продажи или применения, при этом стоимость исходного сырья уменьшается на эту цифру. Утилизация отходов оговаривается отдельно.
Готовая продукция хранится на складе подрядчика, куда перемещается по накладной № МХ-18, до передачи ее владельцу, которая производится по накладной № М-15.
Бухгалтерский учет при давальческой схеме
Заказчик отдает в переработку материалы, при этом сохраняя на них право собственности. Поэтому они сохраняются на балансе давальца, но нужно отразить их динамику на специально предусмотренном для этого счете «Материалы, принятые в переработку». В бухгалтерском учете не принято смешивать счета для отражения материалов в собственном и стороннем производстве.
Минфин рекомендует отражать операции с давальческим сырьем на синтетическом счете 003 для материальных средств, используя при этом и дополнительные субсчета, такие как «Материалы и сырье на складе», «Материалы и сырье в переработке». Когда сырье уходит на производство, эти материалы «перекидываются» с одного субсчета на другой.
Списывать такие материалы нельзя – это нарушение, поскольку они продолжают документально принадлежать давальцу. Списание автоматически поставит готовую продукцию в категорию не произведенной, а перепродаваемой, что значительно повысит налоговые расходы давальца.
Подрядчик ведет учет изготовленной из давальческого сырья продукции на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». По окончании переработки он выставляет давальцу счет-фактуру. При этом стоимость сырья для подрядчика никак не влияет на налогообложние, ведь оно принадлежит давальцу. Налог платится только на оказание услуг, причем базой является сумма за переработку: в доход подрядчика при этом включается прописанное в договоре вознаграждение за работу.
Пример бухгалтерских проводок при давальческой схеме
В апреле 2016 года ОАО «Зерноконтроль» получило по давальческой схеме сырье для обработки на сумму 10 000 000 руб. Стоимость переработки по договору составила 2 500 000 руб., включая НДС.
Доставка сырья и транспортировка готовой продукции возложена на давальца, а работы по погрузке и разгрузке входят в стоимость услуг подрядчика. ОАО в апреле получило предоплату в размере 600 000 руб. и в тот же месяц начата переработка полученного зерна, которая была завершена в срок – в мае 2016 года. Отгрузка произведена вовремя, так же как и окончательный расчет заказчика с подрядчиком.
Себестоимость переработки зерна для ОАО «Зерноконтроль» составляет 1 800 000 руб., в марте потрачено 800 000 руб., а в апреле – 1 000 000 руб.
Какие бухгалтерские проводки будут сделаны, рассмотрим ниже.
Март 2016 года:
- получение предоплаты по договору подряда по давальческой схеме № хххххххх: 600 000 руб.;
- начисление НДС с полученной предоплаты (600 000 х 0,18 = 108 000 руб.);
- отражение стоимости давальческого сырья, принятого на склад – 10 000 000 руб.;
- списание со склада сырья, передаваемого на переработку: 4 000 000 руб.;
- учет сырья, попавшего в соответствующий цех «Название»: 4 000 000 руб.;
- отражение трат на переработку сырья: 800 000 руб.;
- принятие на склад готовой продукции из этого сырья;
- списание истраченного сырья.
Апрель 2016 года:
- списание со склада оставшегося сырья в переработку (10 000 000 — 4 000 000 = 6 000 000) руб.;
- учет сырья, переданного в цех;
- отражение затрат на переработку сырья: 1 000 000 руб.;
- принятие на склад произведенной из этого сырья продукции: 10 000 000 руб.;
- списание истраченного сырья: 10 000 000 руб.;
- списание расходов на переработку: 1 800 000 руб.;
- отражение выручки по договору подряда по давальческой схеме: (2 500 000 – 1 800 000 = 700 000 руб.);
- начисление НДС со стоимости обработки сырья;
- вычет НДС с предоплаты;
- отгрузка готовой продукции;
- зачет предоплаты – 600 000 руб.;
- окончательный расчет с заказчиком (2 500 000 — 600 000 = 1 900 000 руб.).
Давальческое сырье – это сырье и материалы, которые являются собственностью одной организации-заказчика и передаются другой организации-переработчику для производства готовой продукции. После производства готовая продукция возвращается организации-заказчику. Рассмотрим на примере с проводками, как ведется учет давальческого сырья в 1С 8.3 Бухгалтерия 3.0 у организации-переработчика.
Пошаговую инструкцию как вести учет давальческого сырья у давальца в 1С 8.3 читайте в следующей
Учет давальческого сырья у переработчика в 1С 8.3 – пошаговая инструкция
Предположим:
- ООО «ОФИС» закупили 75 куб.м. древесины на общую сумму 575 250,00 руб., в т.ч. НДС – 87 750,00 руб.;
- Передали их перерабатывающей организации ООО «ФИАЛКА» для изготовления 8 000 пачек офисной бумаги формата А4;
- Стоимость выполненной работы организации ООО «ФИАЛКА» составила 200 000,00 руб., в т.ч. НДС – 30 508,47 руб.;
- Плановая себестоимость услуги по производству одной пачки равна 25 руб.
Шаг 1. Как оприходовать давальческое сырье
Оприходование давальческого сырья в 1С 8.3 оформляется документом Поступление материалов в переработку в разделе Производство – Переработка – Поступление в переработку .
Заполним шапку документа:
- В строчке Накладная №__ от __ указываем реквизиты документа поступления;
- В строчке Контрагент указываем Заказчика;
- В строчке Договор указываем договор на переработку давальческого сырья . Вид договора – С покупателем;
- В строчке Склад указываем склад, куда оформляется давальческое сырье.
Заполним табличную часть документа:
- В колонке Цена указываем цену давальческого сырья;
- количество поступившего давальческого сырья;
- В колонке Счет учета указываем счет 003.01:
Шаг 2. Передача давальческого сырья в производство
Сформируем документ Требование накладная в разделе Производство – Выпуск продукции – Требования-накладные .
Заполняем документ как показано ниже на рисунке:
Сформируем проводки после проведения документа:
Шаг 3. Выпуск готовой продукции из давальческого сырья
Производство из давальческого сырья в 1С 8.3 отражается документом Отчет производства за смену в разделе Производство – Выпуск продукции – Отчет производства за смену .
Заполним шапку документа:
- В строчке Счет затрат вводим счет 20.01;
- В строчке Подразделение затрат указываем подразделение, в котором перерабатывалось давальческое сырье;
- В строчке Склад указываем склад, куда передается готовая продукция;
Табличную часть заполняем как показано ниже на рисунке:
Сформируем проводки после проведения документа:
Шаг 4. Передача готовой продукции заказчику
Сформируем документ Передача продукции заказчику в разделе Производство – Переработка – Передача продукции заказчику .
Шапку документа заполняем как показано ниже на рисунке.
Заполним табличную часть:
- В колонке Номенклатура указываем наименование готовой продукции;
- В колонке Количество указываем количество готовой продукции :
Шаг 5. Отражение услуг по переработке давальческого сырья
Используем документ Реализация услуг по переработке в разделе Производство – Переработка – Реализация услуг по переработке .
Заполним шапку документа:
- В строчке Контрагент указываем наименование заказчика;
- В строчке Договор указываем договор, заключенный на переработку;
- В строчке Расчеты указываем счет 62.01, счет 62.02, зачет автоматически, НДС в сумме.
Заполним закладку Продукция (услуги по переработке) в таблице документа:
- В колонке Номенклатура указываем наименование готовой продукции и наименование выполненной услуги, которая будет отражаться в печатной форме;
- В колонке Цена указываем плановую себестоимость за единицу услуги;
- Остальные колонки заполняем как показано на рисунке:
Заполним закладку Материалы заказчика в таблице документа:
- В колонке Номенклатура указываем наименование давальческого сырья;
- В колонке Количество указываем количество, израсходованное на изготовление готовой продукции;
- В колонке Счет учета вводим счет, с которого списывается номенклатура;
- Используя гиперссылку в нижней части документа, зарегистрируем Счет-фактуру выданный:
Проводки, полученные после проведения документа:
Все поля документа Счет-фактура выданный заполняются автоматически из документа-основания:
Шаг 6. Как списать давальческое сырье в 1С 8.3
На последнем этапе осуществляется возврат неиспользованного давальческого сырья заказчику и списание давальческого сырья в 1С 8.3. В этих целях сформируем оборотно-сальдовую ведомость по счету 003.01 в .
По отчету видим количество неиспользованного давальческого сырья:
Используем документ Возврат материалов заказчику в разделе Производство – Переработка – Возврат материалов заказчику .
Заполняем документ как показано на рисунке:
Проводки, которые получены после проведения документа:
Шаг 7. Сформируем отчеты по счетам 003.01 и 003.02
Сформируем оборотно-сальдовую ведомость по счету 003.01 в разделе Отчеты – Стандартные отчеты – Оборотно-сальдовая ведомость по счету . По отчету видим, что счет 003.01 закрыт:
Сформируем Оборотно-сальдовую ведомость по счету 003.02 в разделе Отчеты – Стандартные отчеты – Оборотно-сальдовая ведомость по счету . По отчету видим, что счет 003.02 закрыт:
УЧЕТ У ПЕРЕРАБОТЧИКА
Прежде всего, следует заметить, что если организация-переработчик наряду с переработкой давальческого сырья осуществляет производство продукции из собственного сырья и ее реализацию, он обязательно должен организовать раздельный учет. Это требование вытекает из принципиально различного отражения в бухгалтерском учете операций по производству продукции из собственного и из давальческого сырья.Организация-переработчик не приобретает права собственности на сырье, передаваемое ей давальцем, поэтому ошибочным является принятие к учету полученного сырья на счете 10 "Материалы".
Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению", для учета сырья и материалов, переданных в переработку на давальческой основе, предусмотрен забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". Для учета материалов на складе и материалов, переданных в производство, открываются субсчета:
003-1 "Материалы на складе";
003-2 "Материалы в производстве".
Учет ведется в количественном и стоимостном выражении по ценам, предусмотренным в договоре на передачу сырья. Кроме того, должен быть организован аналитический учет по заказчикам, видам сырья и материалов, по месту их нахождения.
Основанием для принятия к учету давальческого сырья является накладная, полученная от заказчика по форме №М-15, утвержденная Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30 октября 1997 года №71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" (далее Постановление №71а).
Обратите внимание!
В настоящее время не утверждена унифицированная форма по поступлению давальческого сырья, поэтому в накладной, в графе "основание" обязательно делается запись "на давальческих условиях по договору № ___".
При поступлении давальческого сырья оформляется приходный ордер по форме М-4, утвержденный Постановлением 71а. Напомним, на документах обязательно должно быть указано, что сырье поступило в организацию на давальческих условиях.
После окончания выполнения работ готовая продукция передается заказчику по акту приемки-передачи и накладной. Кроме того, переработчик должен предоставить отчет об использовании сырья. Излишек сырья возвращается заказчику, если договором не предусмотрена частичная оплата работ сырьем.
Следует отметить, что как сырье, полученное для переработки, так и готовая продукция учитываются на счете 003 "Материалы, принятые в переработку" до момента передачи заказчику готовой продукции.
Затраты переработчика, которые он несет в процессе переработки, учитываются на счетах учета затрат на производство. Сюда относятся стоимость собственных материалов переработчика, заработная плата, ЕСН, амортизация основных средств, общехозяйственные и общепроизводственные расходы.
Организация, принимающая сырье и материалы в переработку, должна вести учет следующим образом:
| Корреспонденция счетов | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 003 | Отражена стоимость материалов, принятых в переработку; | |
| 20 | 10,23,25,26,70,69.. | Отражены затраты по переработке сырья и материалов; |
| 90-2 | 20 | Списаны затраты по производству передаваемой готовой продукции давальцу; |
| 62 | 90-1 | Отражена выручка от выполнения работ по переработке (без учета стоимости материалов, полученных на давальческих условиях); |
| 90-3 | 68-2 | Отражена задолженность по НДС от выручки |
| 90-9 | 99 | Определен финансовый результат; |
| 99 | 68-4 | Отражен налог на прибыль; |
| 51 | 62 | Отражено погашение дебиторской задолженности за выполненные работы, связанные с переработкой материала. |
| 003 | Списана стоимость сырья и материалов, принятых в переработку | |
Пример 1.Таким образом, учет операций, связанных с самими давальческими материалами, у переработчика ведется на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" без применения двойной записи.Строительная организация-переработчик получила от организации-заказчика давальческие строительные материалы на сумму 100 000 рублей и использует их для изготовления продукции. Согласованная между сторонами стоимость работ равна 35 400 рублей (в том числе НДС 18% - 5 400 рублей). Прием материалов оформляется приходным ордером (форма №М-4) с пометкой, что материалы поступили в организацию на давальческих условиях.
В учете организации-переработчика производятся следующие записи:
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции Дебет Кредит 003 100 000 Отражена стоимость материалов, принятых от заказчика 20 70-69 20 000 Отражены затраты по переработке строительных материалов 62 90-1 35 400 Отражена согласованная сторонами стоимость работ по переработке строительных материалов (включая сумму НДС) 90-2 68-2 5 400 Отражен НДС со стоимости выполненных работ 90-2 20 20 000 Отражено списание на реализацию фактических затрат, связанных с выполнением работ заказчику 51 62 35 400 Отражена фактическая оплата заказчиком стоимости выполненных работ 003 100 000 Отражено списание стоимости давальческих материалов при передаче готового продукта заказчику Окончание примера.
Аналитический учет сырья и материалов на данном счете осуществляется в разрезе заказчиков, по видам ценностей и в оценке, предусмотренной в договорах (пункт 156 Методических указаний №119н).
Если в процессе переработки образуются отходы, то договором может быть предусмотрено, что отходы возвращаются давальцу, либо остаются у переработчика.
Если отходы, согласно договору остаются у переработчика, то делается запись по кредиту счета 003 "Материалы, принятые в переработку" на сумму стоимости сырья, использованного в переработке с одновременным принятием к учету на счете 10 "Материалы". Затем количество отходов, выявленное по отчету о выпуске, по рыночным ценам, отражается записью:
| Корреспонденция счетов | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 10-6 | 98-2 | Отражены отходы (по рыночным ценам). |
УЧЕТ У ДАВАЛЬЦА
В том случае, если организация передает сырье или материалы в переработку на сторону и затем реализует готовую продукцию, ее деятельность считается производственной.
Организация, передающая сырье в переработку, сохраняет право собственности на него, поэтому такое сырье подлежит учету на счете 10 "Материалы", субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону".
При передаче сырья переработчику оформляется накладная. Так как эта операция не является реализацией, она не является объектом налогообложения НДС. Поэтому при передаче сырья счет-фактура не оформляется.
Можно выделить несколько вариантов учета операций по передаче сырья и получению результатов выполненных работ, в зависимости от характера переработки.
А) Доработка материалов.
В этом случае заказчик передает переработчику материалы с целью их доработки, доведения до состояния, в котором они могут быть использованы при производстве продукции. Переработчик не производит продукцию, он возвращает давальцу доработанные материалы, а непосредственно давалец использует эти материалы для выпуска своей продукции.
В этом случае материалы после доработки принимаются к учету на счет 10 "Материалы", а стоимость работ, выполненных переработчиком, относится на увеличение их стоимости.
Пример 2.Б) Передача сырья для получения готовой продукции.Мебельная фабрика приобрела круглый лес на сумму 360 000 рублей (в том числе НДС 18% 54 915 рублей). В связи с поломкой оборудования фабрика заключила договор с ЗАО "Икс", согласно которому ЗАО "Икс" осуществило изготовление досок, которые были возвращены фабрике и использованы для изготовления мебели. Стоимость работ составляет 120 000 рублей (в том числе НДС 18 305 рублей).
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции Дебет Кредит 60 51 360 000 Произведена оплата поставщику за лес 10-1 60 305 085 Принят к учету лес 19 60 54 915 Выделен НДС по принятым к учету материалам 68 19 54 915 НДС принят к вычету 10-7 10-1 305 085 Передан лес на доработку 10-1 10-7 305 085 Получены пиломатериалы от переработчика 10-1 60 101 695 Стоимость работ по доработке включена в стоимость пиломатериалов 19 60 18 305 Выделен НДС по стоимости выполненных работ 60 51 120 000 Произведена оплата переработчику 19 18 305 НДС по доработке принят к вычету Таким образом, сформированная стоимость пиломатериалов, по которой они будут списаны в производство, составляет 406 780 рублей (305 085 + 101 695).
Окончание примера.
В этом случае давалец передает переработчику сырье и получает от него готовую продукцию, которую в дальнейшем реализует. Стоимость сырья списывается на счета учета затрат на производство в момент получения готовой продукции от переработчика. Стоимость работ по переработке также относится на счета учета затрат на производство и участвует в формировании себестоимости продукции.
Пример 3.В) Передача готовой продукции для переработки и получения другой продукции.ООО "Игрек" приобрело ткань на сумму 480 000 рублей (в том числе НДС 73 220 рублей) и передало ЗАО "Омега" для пошива пальто. Сшитые пальто переданы ООО "Игрек". Стоимость работ ЗАО "Омега" составляет 240 000 рублей (в том числе НДС 36 610 рублей).
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции Дебет Кредит 10-1 60 406 780 Принята к учету ткань 19 60 73 220 Выделен НДС по принятой к учету ткани 60 51 480 000 Произведена оплата поставщику за ткань 68 19 73 220 НДС принят к вычету 10-7 10-1 406 780 Передана ткань в переработку 20 10-7 406 780 Списана стоимость ткани (по отчету переработчика) 20 60 203 390 Списаны затраты на оплату работ по переработке 19 60 36 610 Выделен НДС 60 51 240 000 Оплачены выполненные работы по переработке 68 19 36 610 НДС принят к вычету 43 20 610 170 Принята к учету готовая продукция(406 780 + 203 390) Как видим, в данном примере себестоимость готовой продукции складывается из стоимости материалов и работ по переработке сырья. Для упрощения расчетов в данном примере было сделано допущение, что у организации не было других расходов, связанных с производством этой продукции. На практике в себестоимость могут быть включены транспортные, командировочные расходы, оплата посреднических услуг, доля общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся на выпущенную продукцию.
Окончание примера.
Данный вариант предполагает, что на переработку передается не сырье и материалы, а МПЗ, представляющие собой самостоятельный вид готовой продукции, которая учитывается у организации-заказчика на счете 43 "Готовая продукция". В процессе переработки получают продукцию иного рода, которая возвращается заказчику. Такая схема может применяться, в частности, при переработке нефти. Нефть является готовой продукцией для нефтедобывающих организаций, ее себестоимость сформирована на счете 43 "Готовая продукция" (субсчет 43-1 "Себестоимость готовой продукции") с учетом всех затрат, связанных с ее добычей. Данная продукция передается нефтеперерабатывающей организации для дальнейшей переработки (процессинга). Для отражения этой операции к счету 43 "Готовая продукция" открывается субсчет (например, 43-2 "Готовая продукция, переданная в переработку"). Различные виды готовой продукции, полученные в результате переработки, возвращаются заказчику, и учитываются на счете 43 "Готовая продукция". Для их учета целесообразно также открыть отдельный субсчет (например, 43-3 "Готовая продукция после переработки"), а также организовать аналитический учет по видам продукции.
Пример 4.Организация передает на давальческих началах сырую нефть нефтеперерабатывающей организации для переработки. Себестоимость передаваемой нефти составила 1 000 000 рублей. Стоимость работ переработчика по процессингу составила 480 000 рублей (в том числе НДС 73 220 рублей) в результате переработки получено два вида продукции. Доля нефти, приходящаяся на них, составляет:
продукт №1 - 30%;
продукт №2 - 70%.
Прочие расходы организации, связанные с производством продукции и подлежащие включению в себестоимость, составили 200 000 рублей.В бухгалтерском учете организации используются субсчета:
43-1 "Себестоимость готовой продукции";
43-2 "Готовая продукция, переданная на переработку";
43-3 "Готовая продукция после переработки".
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции Дебет Кредит 43-2 43-1 1 000 000 Передана нефть в переработку 43-3 43-2 300 000 Принята к учету готовая продукция после переработки - продукт №1 (1 000 000 х 30%) 43-3 43-2 700 000 Принята к учету готовая продукция после переработки - продукт №2 (1 000 000 х 70%) 60 51 480 000 Оплачены работы по процессингу 20 60 406 780 Учтены затраты по переработке 19 60 73 220 Выделен НДС 68 19 73 220 НДС принят к вычету 43-3 20 122 034 Стоимость переработки включена в себестоимость продукции - продукт №1 43-3 20 284 746 Стоимость переработки включена в себестоимость продукции - продукт №2 43-3 20 60 000 Часть прочих расходов включена в себестоимость продукции - продукт №1 43-3 20 140 000 Часть прочих расходов включена в себестоимость продукции - продукт №2 Таким образом, себестоимость продукции, полученной в результате процессинга, составила:
Продукт №1: 300 000 + 122 034 + 60 000 = 482 034 рубля;
Продукт №2: 700 000 + 284 746 + 140 000 = 1 124 746 рубля.
В данном примере не рассматривалось начисление акцизов при переработке нефтепродуктов. Об особенностях их исчисления более подробно в разделе 3 данной книги.Окончание примера.