Указ Президента от 23.10.2012 № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств», вступивший в силу с 1 января 2013 г., стал серьезным препятствием для деятельности фирм--«однодневок». С 22 апреля 2016 г. в него вносятся изменения Указом Президента от 19.01.2016 № 14. О мерах, предпринимаемых властями в борьбе с уклонением от уплаты налогов, корреспонденту «ЭГ» рассказали начальник отдела контроля финансовых операций оперативно-аналитического управления ДФР КГК Рамиль САПАРОВ и начальник отдела правового обеспечения, информации и работы с обращениями граждан ДФР КГК Николай ИВАНЬКОВ.
Указ № 488 действует уже более 3 лет. Как за это время изменилась динамика нарушений, связанных с ис-пользованием лжепредпринимательских структур?
На протяжении последних лет такое явление, как лже-предпринимательство, было существенно вытеснено из экономики страны, в т.ч. в результате действий органов финансовых расследований Комитета гос-контроля Республики Беларусь (далее - ОФР). Финансовой милицией за 2013-2015 гг. пресечена деятельность более 1000 лжепредпринимательских структур, выявлено 48 преступных групп. Сумма предъявленных к уплате по фактам лже-предпринимательства дополнительных платежей составила более 1,4 трлн. Br, из которых в бюджет взыскано порядка 500 млрд. Br.
Какие методы используются для выявления и противодействия схемам с участием лжепредпринимательских структур?
Еще во время функционирования таких структур информацию об их противоправной деятельности и ее организаторах ОФР получают в ходе оперативно-розыскных мероприятий. Так-же используются аналитические материалы Департамента финансового мониторинга КГК. После документирования противопра-вной деятельности проводятся мероприятия по приостановлению операции по счетам лже-структур с целью по-следующего возмещения причиненного государству ущерба.
В отношении лиц, причастных к их созданию и использованию в противоправной деятельности, в большинстве случаев возбуждаются уголовные дела по фактам осуществления незаконной пре-дпринимательской деятельности и уклонения от уплаты налогов и сборов. В ходе следствия также принимаются меры по возмещению ущерба за счет арестованного имущества обвиняемых (дорогостоящих объектов недвижимости, драгоценностей, денежных средств, автомашин) либо обвиняемые добровольно изыскивают денежные средства для полного погашения причиненного ущерба государству. Это позволяет им по закону рассчитывать на смягчение наказания.
Кто и за что «попадает» в реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере (далее - Реестр)?
В Реестр подлежат включению коммерческие организации и индивидуальные предприниматели (ИП), если их деятельность сопряжена с одним из 5 оснований, перечисленных в подп. 1.1 п. 1 Указа № 488. Эти основания разработаны с учетом наиболее рас-пространенных признаков, присущих лжепредпринимательским структурам, что фактически и обеспечивает их попадание в Реестр. Практика показывает, что те, кто осуществляет реальную хозяйственную деятельность, как правило, туда не попадают даже при совершении каких-либо правонарушений. Следовательно, интересы честно работающих бизнесменов не могут быть ущемлены путем включения их в Реестр.
Сколько лиц в настоящее время числится в Реестре? Есть ли у них шансы его покинуть? Встречаются ли такие случаи?
Согласно сведениям, размещенным на официальном сайте МНС , по состоянию на 13.04.2016 г. в Реестр включено более 6,6 тыс. субъектов.
Если проанализировать основания для включения в Реестр, то шанс его покинуть у субъектов хозяйствования есть. На практике такие случаи встречались, и связаны они были с тем, что субъект не расположен по месту нахождения, указанному в учредительных документах, и не уведомил в установленные законодательными актами порядке и сроки регистрирующий орган об изменении места нахождения. После устранения данных нарушений субъект исключался из Реестра.
Но, поскольку количество таких случаев исчислялось десятками, это скорее исключение, чем правило.
- Что изменится в борьбе с лже-предпринимательскими структурами со вступлением в силу Указа № 14?
Полагаем, что закрепляемый Указом № 14 механизм возмещения в бюджет неуплаченных налоговых платежей по взаимоотношениям с лжефирмами позволит обеспечить принцип неотвратимости наказания за совершение подобных сделок. Это сделает экономически невыгодным использование их услуг, а значит, приведет к отсутствию спроса, и впоследствии к прекращению функционирования таких структур. Одновременно произойдет декриминализация бизнеса, а также уменьшение количества внеплановых проверок.
Если субъект хозяйствования не согласен с предписанием, вынесенным органом финансовых расследований, может ли он представить возражения на него? Или сначала нужно выполнить требования пре-дписания?
Да, такие возражения можно представить. Так, в соответствии с подп. 1.12 3 п. 1 Указа № 488 в случае несогласия с предписанием субъект хозяйствования в течение 20 рабочих дней со дня его получения вправе подать в вынесший его орган финансовых расследований возражения на предписание.
При поступлении таких возражений, поданных с соблюдением порядка и установленного срока, предписание автоматически утрачивает силу, а субъект не будет нести административную ответственность за его неисполнение.
Какие последствия повлечет признание необоснованными возражений на предписание, вынесенное органом финансовых расследований?
Сам факт подачи возражений в порядке и сроки, установленные Указом № 488, является основанием для утраты силы предписания. В этой связи у органа финансовых расследований нет необходимости в рассмотрении таких возражений по существу. Вместе с тем в соответствии с подп. 1.12 4 п. 1 Указа № 488 в случае подачи субъектом хозяйствования возражений на предписание орган финансовых расследований вправе назначить и провести проверку этого лица в соответствии с Указом Президента от 16.10.2009 № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» либо направить заверенную гербовой печатью ДФР копию заключения с приложением сведений о субъекте хозяйствования, совершившем сделки (операции) с лжепредпринимательской структурой, в налоговый орган по месту постановки на учет для проведения проверки.
Что может стать основанием для признания первичного учетного документа не имеющим юридической силы в соответствии с Указом № 488?
Согласно подп. 1.10 п. 1 Указа № 488 в ходе проверки первичный учетный документ может быть признан проверяющими не имеющим юридической силы в случае наличия доказательств, опровергающих факт совершения отраженной в нем хозяйственной операции. Для этого проверяющие должны иметь такие доказательства для конкретного документа. Сведения о доказательствах, подтверждающие выводы проверяющих, в соответствии с требованиями Указа № 510 должны быть отражены в акте проверки.
При этом Указ № 488 не связывает возможность признания не имеющими юридической силы первичных учетных документов с наличием или отсутствием конкретного субъекта в Реестре. Поэтому и документы при наличии соответствующих доказательств, могут быть признаны не имеющими юридической силы по взаимоотношениям с субъектом, как не включенным в Реестр, так и включенным в него. Тем не менее на основании одного лишь факта включения субъекта в Реестр документы не могут быть признаны не имеющими юридической силы.
Указом № 14 устанавливается дополнительный механизм признания первичного учетного документа не имеющим юридическую силу. Так, ДФР при наличии информации и документов, подтверждающих совершение лже-структурой правонарушения в экономической сфере и ее использование третьими лицами для совершения такого правонарушения, будет составляться заключение, которое будет содержать указание на то, что для целей налогообложения первичные учетные документы, отражающие хозяйственные операции по взаимоотношениям с лжеструктурой, за определенный в заключении период не имеют юридической силы.
- Как проверить действительности бланков накладных и их принадлежность отправителю товара?
Такую проверку можно осуществить в Автоматизированной системе ведения электронного банка данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции, сформировав запрос на сайте http://blank.bisc.by/.
Что делать, если такая проверка своевременно не была проведена, а впоследствии выяснилось, что накладная не принадлежит отправителю? Ведь имущество может быть уже получено, оплачено и использовано или продано…
Данное обстоятельство может служить основанием для признания первичного учетного документа не имеющим юридической силы. Субъекту хозяйствования в подобном случае необходимо отказаться от подписания такого документа и приемки товара до оформления надлежащего документа.
В случае если товар уже был принят к учету, необходимо проинформировать об этом факте поставщика и потребовать у него предоставления надлежаще оформленного документа на принадлежащем ему бланке.
Отметим, что субъекту хозяйствования следует самостоятельно организовать проверку достоверности всех обстоятельств совершения хозяйственной операции. Например, руководитель организации для этих целей может истребовать пояснения своих работников, принимавших участие в приемке товара и подписавших первичный учетный документ. Если факт совершения хозяйственной операции в ходе такой проверки не подтвердится, Указ № 488 предусматривает самостоятельный пересчет налоговых обязательств юридическими лицами и ИП до начала проверки.
Иногда субъекты хозяйствования оказываются в ситуации, когда на момент совершения сделок их поставщик не числился в Реестре, товар от него фактически поступал. Но затем он был включен в Реестр за те или иные нарушения. Может ли это стать основанием для признания покупателей такой организации взаимодействующими с лжепредпринимательской структурой и перерасчета налогов в соответствии с Указом № 488?
Предусмотренные Указом № 488 налоговые последствия не связаны с нахождением или отсутствием сведений о контрагенте по сделке в Реестре. Определена лишь методика налогообложения хозяйственных операций, оформленных не имеющими юридической силы первичными учетными документами.
В случае если в отношении включенного в Реестр контрагента ДФР будет составлено заключение о том, что он фактически является лжеструктурой, то первичные учетные документы, офо-р-мленные по взаимоотношениям с таким субъектом за указанный в заключении период, будут признаны не имеющими юридической силы.
В этом случае субъекту хозяйствования - контрагенту лжеструктуры придется произвести перерасчет налогов в соответствии с Указом № 488.
Может ли наличие в первичном учетном документе ошибок или неточностей послужить основанием для признания его не имеющим юридической силы?
В случае если фактически отраженная в первичном учетном документе операция совершалась и необходимые сведения о ней внесены в данный документ, предусмотренные Указом № 488 налоговые последствия при проведении проверки применяться не будут . Субъекты хозяйствования обязаны сами проверять документы. Порядок исправления в них ошибок и неточностей также предусмотрен законодательством.
Распространяются ли нормы Указа № 488 на первичные учетные документы, выписанные зарубежными контрагентами, в частности, российскими?
Согласно подп. 1.9 п. 1 Указа № 488 организации и ИП обязаны обеспечить проверку первичных учетных документов на предмет их соответствия требованиям законодательства, а в случае их оформления от имени организации или ИП Республики Беларусь - также на предмет их принадлежности отправителю товара и действительности бланка такого документа, информация о котором размещается в электронном банке данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции.
Таким образом, субъект хозяйствования должен проверить первичный учетный документ, в т.ч. оформленный зарубежным контрагентом, на предмет его соответствия требованиям законодательства.
В случае если проверяющими будет установлен факт отсутствия у первичных учетных документов, выписанных зарубежными контрагентами, юридической силы, будут применены налоговые последствия, предусмотренные Указом № 488.
С 7 апреля 2015 г. ООО и АО в Рос-сии не обязаны иметь круглую печать (Федеральный закон от 6.04.2015 № 82-ФЗ). Могут ли в связи с этим возникать проблемы у белорусских организаций с признанием действительности первичных учетных документов, оформляемых российскими контрагентами?
Независимо от наличия или отсутствия на первичном учетном документе печати российского контрагента такой документ обладает юридической силой только в случае действительности совершения отраженной в нем хозяйственной операции.
Законодательство РБ в ряде случаев не определяет, каким именно первичным учетным документом должна быть оформлена та или иная хозяйственная операция (например, для подтверждения факта передачи исключительных или неисключительных прав по лицензионному договору). Как поступать в подобных случаях, чтобы не попасть под действие Указа № 488?
Согласно подп. 1.10 п. 1 Указа № 488 для целей налогообложения факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу. При этом такой документ обладает юридической силой только в случае действительности совершения отраженной в нем хозяйственной операции. Первичный учетный документ может быть признан контролирующим органом по результатам проверки, проведенной в пределах его компетенции, не имеющим юридической силы в случае наличия у контролирующего органа и (или) представления правоохранительными органами доказательств, опровергающих факт совершения отраженной в нем хозяйственной операции.
В соответствии со ст. 10 Закона от 12.07.2013 № 57-3 «О бухгалтерском учете и отчетности» каждая хозяйственная операция подлежит оформлению пер-вичным учетным документом. Пер-вичные учетные документы, если иное не установлено Президентом, должны содержать следующие сведения:
Наименование документа, дату его составления;
Наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя, являющегося участ-ником хозяйственной операции;
Должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.
Формы первичных учетных документов, не включенных в перечень, утвержденный Совмином, могут утверждаться республиканскими органами госуправления по согласованию с Минфином либо руководителем организации.
Организация вправе самостоятельно утверждать для применения формы первичных учетных документов независимо от наличия форм таких документов, утвержденных республиканскими органами госуправления.
Таким образом, чтобы не попасть под налоговые последствия, предусмотренные Указом № 488, первичный учетный документ, которым оформляется та или иная хозяйственная операция, должен подтверждать действительность совершения отраженной в нем хозяйственной операции.
Беседовала Анна ЛАВНИКОВИЧ
Светлана Ивановна ДУБАЙ,
судья судебной коллегии по экономическим делам
Верховного Суда Республики Беларусь
Указ от 23.10.2012 N 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств» (далее — Указ N 488) призван защитить интересы государства от вреда, причиненного незаконной минимизацией сумм налоговых обязательств.
По результатам проверочных мероприятий контролирующий орган может признать не имеющим юридической силы первичный учетный документ. Это происходит в случае наличия доказательств, опровергающих факт совершения отраженной в нем хозяйственной операции (подп. 1.10 п. 1 Указа N 488).
Что подлежит доказыванию
Судебная практика свидетельствует, что суды единообразно разрешают иски об оспаривании решений налоговых органов, признавших не имеющими юридической силы первичные учетные документы, оформленные от имени лжепредпринимательских структур. Однако данное обстоятельство должно подтверждаться доказательствами. В этом качестве могут выступать материалы проверки органов УДФР, приговоры судов в отношении конкретных лиц, осуществлявших незаконную предпринимательскую деятельность.
В подобном случае следует доказать отсутствие финансовой операции, ее документальное оформление лишь для вида, совершение с целью завышения налоговых вычетов и уменьшения налогооблагаемой базы.
Сам по себе факт включения субъекта хозяйствования в реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере (далее — реестр) не имеет определяющего значения.
В силу подп. 1.1 п. 1 Указа N 488 в реестр включаются субъекты хозяйствования, не расположенные по месту нахождения, указанному в учредительных документах, и не уведомившие об этом регистрирующий орган в установленный срок. При этом руководитель коммерческой организации или иное уполномоченное лицо без уважительных причин не представляют запрашиваемые документы либо не являются по вызову.
Данные обстоятельства не свидетельствуют об отсутствии хозяйственной деятельности до включения в реестр. Они подлежат оценке с учетом всех установленных в ходе проверки обстоятельств.
Доказательства могут свидетельствовать, что налогоплательщик и его контрагент производили финансово-хозяйственные операции от своего имени, самостоятельно выполняли налоговые обязательства, вели учет доходов, самостоятельно определяли объект налогообложения, налоговую базу, исчисляли налог и представляли налоговую отчетность.
Если налоговый орган не докажет, что фактическая предпринимательская и производственная деятельность отсутствовала либо что она была направлена исключительно на минимизацию сумм налоговых обязательств, а первичный и бухгалтерский учет имел формальный характер, оснований для применения норм Указа N 488 нет.
Пример 1
Согласно бухгалтерскому учету заявитель — ООО «В» в июне 2012 г. получил по договору от ТПЧУП «Б» 300 т товара общей стоимостью 107 966 руб.
Основываясь на сведениях о руководителе и главном бухгалтере ТПЧУП «Б», пояснениях водителей и руководителя ТПЧУП «Б», налоговый орган пришел к выводу о фиктивности первичных учетных документов и несоответствии их требованиям ст. 9 Закона от 18.10.1994 N 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности».
Налоговый орган счел неправомерным принятие к вычету суммы НДС, предъявленной ТПЧУП «Б», а также отнесение в состав затрат, учитываемых при налогообложении, стоимости приобретенного товара.
Налоговая проверка ТПЧУП «Б» производилась выборочным методом, ее предметом не было наличие взаимоотношений между ТПЧУП «Б» и заявителем. По мнению суда, это не могло подтверждать действительность хозяйственных операций.
С этим выводом согласилась апелляционная инстанция.
Однако из акта налоговой проверки заявителя следовало, что ООО «В» определяло выручку от реализации товаров по мере их отгрузки и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов (метод начисления) с ведением книги покупок.
Согласно справке выездной проверки ТПЧУП «Б» осуществляло реальную хозяйственную деятельность с уплатой налогов. Нарушений налогового законодательства не было.
В связи с этим кассационная инстанция сочла, что проведенная выборочным методом налоговая проверка не могла с достоверностью свидетельствовать, что хозяйственные операции ТПЧУП «Б» и ООО «В» не включались в налогооблагаемую базу для исчисления НДС у ТПЧУП «Б» и, как следствие, налоги в бюджет от указанных операций не поступили.
В данном случае подлежал доказыванию факт совершения ООО «В» хозяйственных операций с ТПЧУП «Б» с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Данный факт, как и соответствие обжалуемого заявителем ненормативного правового акта законодательству, обязан был доказать налоговый орган.
Вывод судебных инстанций о необоснованности доводов заявителя в части взаимоотношений с ТПЧУП «Б» кассационная инстанция признала неверным, дело в этой части направила на новое рассмотрение.
Какой документ признается первичным учетным
В соответствии с Указом N 488 для предусмотренных им налоговых последствий необходимо, чтобы оспариваемый контролирующим органом первичный документ был таковым. Данное обстоятельство также входит в предмет доказывания, а обязанность доказывания возлагается на контролирующий орган, проводивший проверку. При отсутствии у документа признаков первичного учетного основания для признания его не имеющим юридической силы отсутствуют.
Пример 2
Согласно приказам по ООО «Б» закупка возвратной стеклотары у населения оформлялась ведомостью (приложением к авансовому отчету), а поступление стеклотары — авансовым отчетом. Оба документа должны были иметь дату, наименование, количество, цену, стоимость, Ф.И.О. подотчетного лица.
С доходов от реализации стеклотары уплачивался налог на прибыль.
Контролирующий орган сделал вывод, что ведомости ООО «Б» на закупку тары не соответствовали требованиям ст. 9 Закона от 18.10.1994 N 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности», ст. 10 Закона от 12.07.2013 N 57-3 «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон). Указанные документы не подтверждали действительности отраженных хозяйственных операций. Следовательно, не могли рассматриваться как первичные учетные документы, имеющие юридическую силу.
С выводами налогового органа согласились суды первой и апелляционной инстанции. Ввиду особенностей бухгалтерского учета и отчетности ООО «Б» суд апелляционной инстанции просил МАРТ высказаться о возможности применения разработанной ООО «Б» формы первичного учетного документа — ведомости на закупку тары у населения.
Полученный ответ констатировал, что данная ведомость не включалась в учетную политику ООО «Б». Следовательно, применяться не могла.
Налоговый орган считал, что ведомость на закупку тары у населения могла рассматриваться в качестве надлежащего первичного учетного документа, если в ней были сведения об участниках хозяйственной операции, в том числе Ф.И.О. физического лица — продавца бутылки и данные его паспорта.
В то же время налоговый орган не оспаривал факта отражения в бухгалтерском учете товара как поступившего от подотчетного лица — директора ООО «Б».
Поскольку в выводах налогового органа были противоречия, кассационная инстанция направила запрос в МНС.
Исходя из его ответа ООО «Б» обоснованно включило в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, средства, израсходованных на приобретение стеклотары. Данные суммы отражались в бухгалтерском учете на основании имеющих юридическую силу первичных учетных документов установленного образца.
По разъяснению Минфина целевое расходование выданных под отчет средств на закупку стеклотары подтверждает оформленный в соответствии с требованиями ст. 10 Закона первичный учетный документ (например, авансовый отчет) с приложением подтверждающих документов. К ним, по мнению Минфина, может относиться в том числе копия книги (журнала) учета приема вторичного сырья.
Вследствие этого кассационная инстанция пришла к выводу о необоснованности постановлений судов первой и апелляционной инстанции, отменила судебные постановления и направила дело на новое рассмотрение.
Какой доход признается внереализационным
В соответствии с подп. 1.13 п. 1 Указа N 488 при выявлении в ходе проверок обстоятельств, свидетельствующих, что проверяемые субъекты предпринимательской деятельности, включенные в реестр, фактически не осуществляли хозяйственных операций, за которые им поступала оплата, вся полученная сумма и (или) стоимость иного имущества признаются внереализационным доходом. Это происходит и в случае, когда у проверяемого субъекта отсутствуют документы бухгалтерского учета и (или) другие документ, связанные с налогообложением.
В связи с этим у экономических судов возник вопрос, применяется ли методика налогообложения хозяйственных операций, установленная подп. 1.13 п. 1 Указа N 488, при проверке в 2016 году субъекта хозяйствования, включенного 10.11.2013 в реестр за осуществление хозяйственных операций в 2009 — 2010 годах.
В силу п. 1, 2 ст. 126 Налогового кодекса (далее — НК) объектом обложения налогом на прибыль признается валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы.
Внереализационными признаются доходы плательщика, непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 128 НК).
Подпункт 1.1 п. 1 ст. 93 НК объектами обложения НДС признает обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь.
Таким образом, при применении методики налогообложения, установленной подп. 1.13 п. 1 Указа N 488, НДС не доначисляется, поскольку внереализационные доходы плательщика не облагаются НДС.
Применение к субъекту подп. 1.13 п. 1 Указа N 488 — правовое последствие факта включения в реестр. Следовательно, вся сумма, поступившая на расчетный счет плательщика, признается внереализационным доходом независимо от даты поступления, в том числе в случае отсутствия документов бухгалтерского учета и (или) других документов, связанных с налогообложением.
По итогам конференции читайте также
Печально известный указ № 488 хотя и был отменен, но его положения продолжают действовать, перекочевав в другие нормативные акты.
Специально для Naviny . by ситуацию анализирует юрист компании Verdict Анна Рубинштейн .
Иллюстрация pixabay.com
Как в кошмарном сне
Одной из самых больших неприятностей для нашего бизнесмена было попасть под действие указа № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств».
Если контрагента включали в Реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения нарушений в экономической сфере, то бизнесмен понимал, что в скором времени его посетят контролеры.
А дальше все шло по накатанной схеме. Сначала с фирмы довзыскивали налоги, причем делали это контролеры с полной стоимости хозяйственной операции, хотя налоги с нее уже были уплачены в бюджет. Потом, если начисленная сумма налогов подпадала под определение «крупный размер», бизнесмен попадал под уголовную статью со всеми вытекающими последствиями.
Когда на волне либерализации бизнеса, о которой заявили власти, появилась информация о возможной отмене указа № 488, предприниматели вздохнули с облегчением. Но хотя весной этого года документ действительно утратил силу, новая реальность не оправдала ожиданий.
Три памятные даты
Вспомним, как развивалась эта история.
1 января 2019 года вступила в силу новая редакция Налогового кодекса (НК). В ней появилась весьма примечательная статья 33, которая очень напоминала положения указа № 488. К слову, на тот момент он продолжал действовать, хотя сам реестр перестал обновляться.
Статья 33 Налогового кодекса включает перечень условий, при наличии которых контролеры могут корректировать налоговую базу по результатам проверки. Сюда было добавлено принципиально новое для Беларуси основание для корректировки: отсутствие у сделки экономической цели.
То есть контролеры могут заявить бизнесмену: единственная цель вашей сделки - избежать уплаты налогов, так что будьте добры доплатить налоги в бюджет на сумму разницы.
Другие же основания для корректировки налоговой базы, перечисленные в статье 33 - это фактически дублирование норм указа № 488. Контролер говорит, что хозяйственной операции либо не было вовсе, либо сведения о ней искажены, и потому надо корректировать эту самую базу.
Самым страшным для бизнеса стало то, что Налоговый кодекс установил новые нормы, хотя практика еще не успела сложиться, а правила игры законодатель так и не назвал.
Весной 2019 года указ был № 488 отменен - это произошло 18 апреля . Параллельно с этим были изменены положение о Департаменте финансовых расследований КГК и указ № 510 « О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь».
ДФР КГК получил право составлять заключение о наличии оснований для корректировки налоговой базы. Было установлено, что контрагенты компаний будут получать от ДФР КГК предложение добровольно и самостоятельно скорректировать налоговую базу.
9 июля КГК принял Инструкцию о порядке составления и направления заключений об установлении оснований, влекущих корректировку налоговой̆ базы и (или) суммы налога (сбора), а также оформления и направления информации.
Именно этот документ, вместе со статьей 33 Налогового кодекса и некоторыми другими актами фактически сменил указ о лжепредпринимательстве.
Работа контролеров - в прежнем режиме
Согласно Инструкции, ДФР КГК по результатам проверки или в ходе расследования уголовного дела, во-первых, называет основания для корректировки налоговой базы по статье 33 НК, о чем мы говорили выше.
Во-вторых, контролеры устанавливают факт совершения бизнесменом экономического правонарушения (преступления) по следующим трем основаниям:
От имени организации действовало неуполномоченное лицо;
На счета фирмы зачислена денежная сумма более 5000 базовых величин (127 500 рублей), но руководитель организации не может ничем подтвердить проведение хозяйственной операции, по результатам которой перечислены эти деньги;
На счета фирмы поступила выручка, в отношении которой два и более отчетных периода не подавали налоговую отчетность (декларацию) или подавали, но в ней не было сведений об этой выручке.
Важный момент: все эти факты, основания и обстоятельства контролеры должны констатировать либо по результатам проверки, либо в ходе предварительного расследования по уголовному делу. В рамках других мероприятий, например, во время мониторинга, ДФР КГК составлять заключения не может.
Причем обстоятельства, которые контролеры обязаны установить, чтобы составить заключение о корректировке налоговой базы, в Инструкции полностью продублированы из указа № 488.
Права без порядка
Инструкция, таким образом, исключила вопросы корректировки налоговой базы в связи с отсутствием экономической цели сделки из сферы компетенции ДФР КГК. Заниматься этим вопросом будет МНС.
Для этого налоговикам нужно проверить работу бизнесмена в порядке, предусмотренном указом № 510.
Инструкция фактически исключила право МНС назначать внеплановую проверку в течение двух лет после регистрации субъекта хозяйствования, так как это возможно только на основании заключения ДФР КГК, которое составляться в таких ситуациях не будет. Однако для корректировки налоговой базы по статье 33 НК налоговики могут назначить проверку и скорректировать налоговую базу по общим основаниям, установленным законодательством.
Между тем порядок действий МНС при применении статьи 33 НК до сих пор не определен. Также не закреплены критерии, по которым будет устанавливаться наличие (отсутствие) экономической цели сделки.
Единственный документ, который сейчас хоть как-то проясняет этот вопрос, -разъяснение Верховного суда «Об отдельных вопросах применения пункта 4 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь». Но снова загвоздка: это разъяснение не имеет обязательной юридической силы.
Реестр не закрыт, а переехал
По Инструкции ДФР КГК должен публиковать свои заключения на сайте Комитета госконтроля. Фактически наши бизнесмены получили аналог Реестра с присущими ему недостатками.
Казалось бы, вот она - важная информация о нежелательных контрагентах в открытом доступе! Но эти сведения появляются слишком поздно, и предпринимателю нет смысла совершать какие-либо действия постфактум, ведь он либо уже работал с этим контрагентом (и попал в зону риска), либо не работал.
Кроме того, Инструкцией оговорено, что документ ДФР КГК должен содержать информацию о периоде, в течение которого установленное заключением основание влечет корректировку налоговой базы - эта формулировка до боли напоминает положения указа № 488.
На основании заключения ДФР КГК направляет контрагентам субъекта, в отношении которого оно вынесено, предложение самостоятельно скорректировать налоговую базу за указанный период.
Документы новые, проблемы - старые
Итак, дело указа № 488 живет: контролеры не анализируют хозяйственные операции по отдельности, а устанавливают некий период, за который нужно скорректировать налоговую базу, причем делать это бизнесменам надо в добровольно-принудительном порядке.
А ведь власти заверяли, что порочная практика указа № 488 не повторится, и контролер будет пристально изучать каждую сделку проверяемой фирмы.
Как и раньше, контролирующий орган будет сначала устанавливать «лжепредпринимателей», а потом «просить» контрагентов скорректировать налоговую базу за определенный период работы с ними. При этом никакой реальной возможности защитить свои интересы у них не будет, кроме как в последствии обжаловать действия контролеров в суде.
При этом адекватного правового регулирования вопроса о корректировке налоговой базы в связи с отсутствием у сделки экономической цели до сих пор нет. Это может плохо повлиять на правоприменительную практику в частности и на развитие бизнеса в нашей стране в целом.
Ну и самое главное, проблема с лжепредпринимателями никуда не исчезла.
УКАЗ ПРЕЗИДЕНТА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ октября 2012 г. № 488 О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств
В целях обеспечения защиты интересов государства от вреда, причиняемого в результате незаконной минимизации сумм налоговых обязательств:
1. Установить, что:
1.1. коммерческие организации и индивидуальные предприниматели (далее, если не установлено иное, – субъекты предпринимательской деятельности) подлежат включению в реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере (далее – реестр) при наличии одного или нескольких следующих оснований:
В деятельности субъекта предпринимательской деятельности согласно вступившему в законную силу приговору суда установлены признаки лжепредпринимательства либо бланки строгой отчетности субъекта предпринимательской деятельности и (или) его текущие счета в банках, небанковских кредитно-финансовых организациях использовались в совершении преступлений, предусмотренных статьей 233 Уголовного кодекса Республики Беларусь;
На счета субъекта предпринимательской деятельности в банках, небанковских кредитно-финансовых организациях поступала выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и при этом при наличии соответствующих объектов налогообложения в налоговые органы представлены налоговые декларации (расчеты) по налогам и сборам, уплачиваемым из выручки (валовой выручки), данные которых свидетельствуют об отсутствии этих объектов налогообложения, либо такие налоговые декларации (расчеты) не представлены в течение двух отчетных периодов подряд;
Сумма денежных средств, поступившая на счета субъекта предпринимательской деятельности в банках, небанковских кредитно-финансовых организациях за месяц, превысила 5000 базовых величин и при этом его руководитель, индивидуальный предприниматель или иное уполномоченное в установленном порядке действовать от имени субъекта предпринимательской деятельности лицо не располагает сведениями о фактических обстоятельствах осуществления предпринимательской деятельности, в результате которой поступили указанные средства;
Фактически от имени субъекта предпринимательской деятельности действует не уполномоченное в установленном порядке лицо или печати, бланки документов с определенной степенью защиты и платежные инструменты субъекта предпринимательской деятельности переданы лицу, не уполномоченному на их хранение и (или) использование, либо лицу, передача которому этих печатей, бланков и платежных инструментов не допускается в соответствии с законодательством;
Субъект предпринимательской деятельности не расположен по месту нахождения, указанному в учредительных документах коммерческой организации (месту жительства, указанному в свидетельстве о государственной регистрации индивидуального предпринимателя), и не уведомил в установленные законодательными актами порядке и сроки регистрирующий орган об изменении места нахождения (не обратился в регистрирующий орган для внесения изменений в свидетельство о государственной регистрации в случае изменения места жительства), при этом руководитель коммерческой организации, индивидуальный предприниматель или иное уполномоченное в установленном порядке действовать от имени субъекта предпринимательской деятельности лицо не представляют без уважительных причин документы, запрашиваемые органами, указанными в части первой подпункта 1.3 настоящего пункта, либо не являются по вызовам (приглашениям) этих органов;
1.2. реестр создается Министерством по налогам и сборам и включает следующие сведения:
Наименование коммерческой организации, фамилию, собственное имя и отчество (при его наличии) индивидуального предпринимателя;
Учетный номер плательщика;
Основание (основания) и дату включения субъекта предпринимательской деятельности в реестр.
Сведения, содержащиеся в реестре, являются открытыми, общедоступными и размещаются на официальном сайте Министерства по налогам и сборам в глобальной компьютерной сети Интернет;
1.3. субъекты предпринимательской деятельности включаются в реестр Министерством по налогам и сборам на основании информации и документов, подтверждающих наличие одного или нескольких оснований, предусмотренных в подпункте 1.1 настоящего пункта, представленных инспекциями Министерства по налогам и сборам, Комитетом государственного контроля, Министерством финансов и их территориальными органами, правоохранительными органами и судами.
При поступлении в Министерство по налогам и сборам информации о наличии в отношении субъекта предпринимательской деятельности одного или нескольких оснований, предусмотренных в подпункте 1.1 настоящего пункта, данным Министерством в течение трех рабочих дней со дня поступления такой информации субъекту предпринимательской деятельности направляется заказным письмом уведомление о намерении включения его в реестр.
Субъект предпринимательской деятельности в течение десяти рабочих дней со дня направления указанного уведомления может представить в Министерство по налогам и сборам мотивированное возражение на намерение включения его в реестр.
Решение о включении (невключении) субъекта предпринимательской деятельности в реестр принимается Министерством по налогам и сборам в течение пятнадцати рабочих дней со дня направления уведомления о намерении включения его в реестр, а при наличии возражения со стороны субъекта предпринимательской деятельности – в течение двадцати рабочих дней с даты его поступления.
Решение о включении (невключении) субъекта предпринимательской деятельности в реестр направляется субъекту предпринимательской деятельности заказным письмом не позднее одного рабочего дня, следующего за днем принятия такого решения.
Субъект предпринимательской деятельности включается в реестр Министерством по налогам и сборам не позднее одного рабочего дня, следующего за днем принятия решения, указанного в части четвертой настоящего подпункта;
1.4. субъект предпринимательской деятельности может быть исключен из реестра Министерством по налогам и сборам:
При выявлении факта ошибочного включения его в реестр, в том числе на основании сообщения органа, представившего информацию и документы, послужившие основанием для включения его в реестр. Данный орган обязан сообщить Министерству по налогам и сборам о выявленном им факте ошибочного включения субъекта предпринимательской деятельности в реестр не позднее одного рабочего дня, следующего за днем его выявления. Министерство по налогам и сборам обязано исключить субъекта предпринимательской деятельности из реестра не позднее одного рабочего дня, следующего за днем выявления им (в том числе на основании сообщения указанного органа) факта ошибочного включения в реестр;
По ходатайству субъекта предпринимательской деятельности, представленному в связи с устранением нарушений, послуживших основанием для включения его в реестр, или в связи с ошибочным включением его в реестр;
1.5. ходатайство, указанное в абзаце третьем подпункта 1.4 настоящего пункта, представляется в налоговый орган по месту постановки на учет субъекта предпринимательской деятельности. Вместе с ходатайством субъектом предпринимательской деятельности представляются заявление о проведении проверки по вопросам, отнесенным к компетенции налоговых органов, и документы об устранении нарушений, послуживших основанием для включения его в реестр, а при подаче ходатайства в связи с ошибочным включением в реестр – документы, подтверждающие указанное обстоятельство (при их наличии). Налоговый орган по отнесенным к его компетенции вопросам на основании представленного заявления проводит проверку субъекта предпринимательской деятельности и не позднее пяти рабочих дней со дня ее окончания направляет, если иное не предусмотрено в части второй настоящего подпункта, органу, представившему информацию и документы, послужившие основанием для включения субъекта предпринимательской деятельности в реестр, представленные субъектом предпринимательской деятельности ходатайство и документы с приложением акта (справки) его проверки.
Если ходатайство подано в налоговый орган, представивший информацию и документы, послужившие основанием для включения субъекта предпринимательской деятельности в реестр, либо если субъект предпринимательской деятельности включен в реестр на основании информации и документов, представленных судами, налоговый орган не позднее пяти рабочих дней со дня окончания проверки направляет ходатайство вместе со своим заключением, а также представленные с ходатайством документы и акт (справку) проверки в Министерство по налогам и сборам;
1.6. по результатам рассмотрения документов, полученных в соответствии с частью первой подпункта 1.5 настоящего пункта, органами, представившими информацию и документы, послужившие основанием для включения субъекта предпринимательской деятельности в реестр, не позднее пяти рабочих дней со дня их поступления составляется заключение, которое не позднее одного рабочего дня, следующего за днем его составления, направляется в Министерство по налогам и сборам;
1.7. Министерство по налогам и сборам не позднее трех рабочих дней со дня получения документов, указанных в части второй подпункта 1.5 и подпункте 1.6 настоящего пункта, принимает решение об исключении субъекта предпринимательской деятельности из реестра либо мотивированное решение об отказе в исключении его из реестра, которое направляется заказным письмом субъекту предпринимательской деятельности не позднее одного рабочего дня, следующего за днем его принятия.
Основаниями для отказа в принятии решения об исключении субъекта предпринимательской деятельности из реестра являются:
Неустранение субъектом предпринимательской деятельности нарушений, послуживших основанием для включения его в реестр, а в случае подачи ходатайства в связи с ошибочным включением его в реестр – неподтверждение указанного обстоятельства;
Установление в ходе проверки, проведенной в соответствии с частью первой подпункта 1.5 настоящего пункта, иных обстоятельств, являющихся основанием для включения субъекта предпринимательской деятельности в реестр.
Решение об исключении субъекта предпринимательской деятельности из реестра либо мотивированное решение об отказе в исключении его из реестра должно быть принято не позднее одного месяца со дня подачи ходатайства, указанного в абзаце третьем подпункта 1.4 настоящего пункта.
Субъект предпринимательской деятельности исключается из реестра не позднее одного рабочего дня, следующего за днем принятия Министерством по налогам и сборам решения об исключении его из реестра;
1.8. решение Министерства по налогам и сборам о включении субъекта предпринимательской деятельности в реестр либо об отказе в его исключении из реестра может быть обжаловано в хозяйственном суде в порядке, установленном законодательными актами;
1.9. организации и индивидуальные предприниматели обязаны обеспечить проверку первичных учетных документов на предмет их соответствия требованиям законодательства, а в случае их оформления от имени организации или индивидуального предпринимателя Республики Беларусь – также на предмет их принадлежности отправителю товара и действительности бланка такого документа, информация о котором размещается в электронном банке данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции;
1.10. для целей налогообложения факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу. При этом первичный учетный документ обладает юридической силой только в случае действительности совершения отраженной в нем хозяйственной операции.
Первичный учетный документ может быть признан контролирующим органом по результатам проверки, проведенной в пределах его компетенции, не имеющим юридической силы в случае наличия у контролирующего органа и (или) представления правоохранительными органами доказательств, опровергающих факт совершения отраженной в нем хозяйственной операции;
1.11. налогообложение хозяйственных операций, оформленных не имеющими юридической силы первичными учетными документами, осуществляется в следующем порядке:
1.11.1. по хозяйственным операциям по приобретению товаров (работ, услуг), имущественных прав:
Стоимость приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав не включается в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении;
Предъявленные суммы налога на добавленную стоимость не подлежат вычету и не включаются в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, и внереализационных расходов;
1.11.2. по хозяйственным операциям по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав:
Внереализационными доходами признаются фактически полученные денежные средства и (или) иное имущество исходя из стоимости такого имущества, указанной в первичных учетных документах о его получении;
Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав включается в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, а также в выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (валовую выручку);
1.11.3. стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, оформленных как приобретенные комиссионером, поверенным или иным аналогичным лицом (далее – комиссионер) для передачи комитенту, доверителю или иному аналогичному лицу (далее – комитент), включается у комиссионера в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, а также в выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (валовую выручку);
1.11.4. стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, оформленных как полученные комитентом от комиссионера, признается у комитента внереализационным доходом, а сумма расходов на возмещение комиссионеру стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав не учитывается при налогообложении у комитента;
1.11.5. стоимость товаров (работ услуг), имущественных прав, оформленных как переданные комитентом комиссионеру для их дальнейшей реализации, включается у комиссионера в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, а также в выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (валовую выручку) при их передаче третьим лицам и определяется в соответствии с первичными учетными документами, на основании которых комиссионером произведена передача товаров (работ, услуг), имущественных прав третьим лицам;
1.11.6. стоимость работ, оформленных как выполненные для подрядчика субподрядчиком, у подрядчика:
Является внереализационным доходом, а сумма средств, перечисленных (подлежащих перечислению) субподрядчику в оплату этих работ, не учитывается при налогообложении у подрядчика;
Включается в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, а также в выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (валовую выручку), если эта стоимость включена подрядчиком в цену работ или возмещается заказчиком отдельно;
1.12. налоговая база и момент фактической реализации (отражения выручки) по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам при налогообложении хозяйственных операций в соответствии с подпунктом 1.11 настоящего пункта согласно налоговому законодательству определяются исходя из сведений об этих элементах налогообложения, указанных в первичных учетных документах, которыми оформлены хозяйственные операции. Данное положение не применяется в случае установления иных фактических обстоятельств совершения таких хозяйственных операций.
Налогообложение хозяйственных операций в соответствии с подпунктом 1.11 настоящего пункта может осуществляться юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями самостоятельно до начала проверки;
1.13. при выявлении в ходе проверок обстоятельств, свидетельствующих о том, что проверяемые субъекты предпринимательской деятельности, включенные в реестр, фактически не осуществляли хозяйственные операции, за которые им поступала оплата, вся сумма полученных денежных средств и (или) стоимость иного имущества признаются внереализационным доходом, в том числе в случае отсутствия у проверяемого субъекта документов бухгалтерского учета и (или) других документов, связанных с налогообложением.
2. Контроль за выполнением настоящего Указа возложить на Комитет государственного контроля.
3. Совету Министров Республики Беларусь в двухмесячный срок обеспечить приведение актов законодательства в соответствие с настоящим Указом и принять иные меры по его реализации.
Президент Республики Беларусь А.Лукашенко
08:32 31.03.2018
Едва ли не каждый предприниматель в последние годы сталкивался с рьяным применением контролирующими органами Указа Президента № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств». На практике вопрос был крайне чувствителен. Особенно от него страдал малый и средний бизнес, у которого зачастую отсутствовали организационные возможности объективной проверки контрагентов.
В настоящее время опубликован проект изменений в Указ. Пока это лишь проект документа. Однако если он будет подписан Главой государства, деятельность субъектов хозяйствования существенно упростится. Наиболее прогрессивными представляются следующие новеллы.
1. Первичные учетные документы могут быть признаны не имеющими юридической силы лишь по операциям, оформленным после включения контрагента в реестр субъектов хозяйствования с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере (реестр) и только с такими субъектами. Исключение — признание сделки недействительной по решению суда.
Нововведение представляется крайне взвешенным.
Наличие судебной процедуры минимизирует риски необоснованного признания первичных учетных документов не имеющими юридической силы.
При этом возможность доначисления налогов в отношении недобросовестных лиц сохраняется.
2. Существенным является и ограничение срока, за который первичные учетные документы могут быть признаны не соответствующими действительности. Такими могут быть лишь документы, составленные в пределах 5-летнего срока до даты включения субъекта в реестр.
Срок является пресекательным. Поэтому со вступлением в силу Указа произойдёт фактическая «амнистия» по ряду первичных учётных документов.
3. Важным является и изменение процедуры оспаривания заключения в отношении находящегося в реестре субъекта. Ранее указанное заключение могли обжаловать только сами субъекты с повышенным риском совершения правонарушений. В абсолютном большинстве случаев - это «заброшенные» компании, с директорами-«номиналами», и без надлежащего ведения бухучёта .
Теперь вынесение заключения смогут обжаловать сами организации, которые имели взаимоотношения с субъектами, в отношении которых составлено заключение.
4. Отдельно в заключительной части проекта указано в качестве ориентира на необходимость Совмину Республики Беларусь «проработать вопрос о возможности»:
- освобождения от уголовной ответственности за уклонение от уплаты таможенных платежей и уклонение от уплаты налогов в случае совершения преступлений впервые и погашения ущерба;
- «совершенствования» мер уголовной ответственности за незаконную предпринимательскую деятельность и лжепредпринимательство.
Полагаем, что с учётом мягкого характера формулировок, делать какие-либо оптимистические выводы о возможных результатах данного поручения преждевременно.
Однако сам посыл документа ориентирует правоприменителей на более взвешенные подходы по соответствующим уголовным делам.
На наш взгляд, проект внесения изменений в Указ № 488 благоприятным образом скажется на деловой среде и существенно упростит деятельность субъектов хозяйствования - в особенности, малого и среднего бизнеса.
Текст: Андрей ТОЛОЧКО, адвокат юридической компании REVERA