Нормируемые расходы для определения налоговой базы по налогу на прибыль (Зернова И.)

Дата размещения статьи: 03.09.2014

Автономные учреждения, осуществляющие приносящую доход деятельность, при определении налоговой базы по налогу на прибыль должны принимать некоторые виды расходов не в полном объеме, а частично. То есть отдельные виды из них нужно учитывать в соответствии с установленными нормами. Такие расходы называются нормируемыми. В этой статье рассмотрим особенности признания этих расходов при расчете налога на прибыль.

Основными нормируемыми расходами, которые имеют место в деятельности автономных учреждений, можно назвать следующие:
- представительские расходы;
- расходы на рекламу;
- потери, понесенные от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов;
- расходы по выплате компенсации за использование личного транспорта в служебных целях;
- расходы на добровольное медицинское страхование (ДМС).
Рассмотрим признание указанных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Представительские расходы

Автономные учреждения при осуществлении приносящей доход деятельности могут производить представительские расходы. Выясним, какие расходы следует относить к представительским и какие особенности следует учитывать при их документальном оформлении.
В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к представительским расходам относятся затраты, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества. Данные затраты учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
В п. 2 ст. 264 НК РФ приведен перечень расходов, относящихся к представительским:
- расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для представителей других организаций, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
- расходы на транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
- расходы на буфетное обслуживание во время переговоров;
- расходы по оплате услуг переводчиков, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, во время проведения представительских мероприятий.
В п. 10 разд. IV Плана мероприятий ("дорожной карты"), утвержденного Распоряжением Правительства РФ от 10.02.2014 N 162-р, указано на сокращение количества документов, подтверждающих при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль представительские расходы.
В рамках реализации данного пункта Письмом Минфина России от 10.04.2014 N 03-03-РЗ/16288 направлено разъяснение.
В нем со ссылкой на ст. 252 НК РФ сказано, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются любые обоснованные расходы (за исключением расходов, отраженных в ст. 270 НК РФ), подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Финансовое ведомство с учетом того, что Налоговым кодексом не утвержден конкретный перечень и формы первичных документов, подтверждающих представительские расходы, указывает, что учреждения вправе применять любые первичные документы, свидетельствующие об обоснованности и производственном характере произведенных расходов, которые могут служить для их подтверждения в целях налогообложения прибыли.
По его мнению, таким документом, подтверждающим обоснованность представительских расходов, может быть отчет о представительских расходах, утвержденный руководителем учреждения, но при условии, что расходы, отраженные в нем, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.
В Письме ФНС России от 08.05.2014 N ГД-4-3/8852 "О документальном подтверждении представительских расходов" сказано, что использование налогоплательщиком приобретенных им материальных запасов, а также потребление результатов работ (услуг), выполненных (оказанных) сторонними организациями в целях установления и поддержания сотрудничества с контрагентами или потенциально возможными партнерами, являются фактом хозяйственной жизни налогоплательщика, поскольку это оказывает влияние на его финансовое положение.
В Письме обращено внимание на то, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит документированию, в том числе и осуществление расходования средств в представительских целях (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").
Согласно положениям ст. 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы.
В своем Письме налоговое ведомство указывает, что помимо первичных учетных документов, подтверждающих факт приобретения товаров, работ, услуг (в том числе прилагаемых к авансовому отчету), достаточно любого первичного документа, отвечающего критериям ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ, из содержания которой следует, что названные приобретения использованы учреждением при проведении мероприятий, предусмотренных п. 2 ст. 264 НК РФ.
На основании изложенного можно сделать вывод, что учреждение вправе утвердить в учетной политике форму такого документа.
Выше были перечислены расходы, которые следует учитывать как представительские, однако Налоговый кодекс запрещает относить к таким расходам затраты, связанные с организацией развлечений, отдыха, профилактикой или лечением заболеваний.
Как было уже сказано, представительские расходы являются нормируемыми. В течение отчетного (налогового) периода они могут включаться в состав прочих расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
Датой осуществления представительских расходов признается дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Пример. Для налаживания контакта и дальнейшего сотрудничества в автономное учреждение в июне 2014 г. прибыла делегация из другого региона РФ. Прием и обслуживание этой делегации осуществлялись за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. Согласно отчету о представительских расходах их сумма составила 18 500 руб. За полугодие 2014 г. фонд оплаты труда составил 368 000 руб.
Рассчитаем сумму представительских расходов, которую можно включить в состав расходов при исчислении налога на прибыль за первое полугодие 2014 г. Она составит 14 720 руб. (368 000 руб. x 4%).

Другим видом нормируемых расходов являются затраты на рекламу, которые также могут иметь место в деятельности автономных учреждений.
В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон о рекламе) реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Нормы этого Закона применяются к отношениям в сфере рекламы независимо от места ее производства, если ее распространение осуществляется на территории РФ.
В ст. 2 указанного Закона приведен перечень видов информации, на которые положения данного Закона не распространяются, поэтому расходы на доведение таких видов информации до потребителя не рассматриваются в качестве рекламных.
Расходы же на не перечисленные в ст. 2 Закона о рекламе виды информации будут рассматриваться как рекламные. Затраты по ним могут приниматься при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль либо в полном размере (ненормированные), либо в ограниченном (нормированные).
Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ к ненормируемым расходам учреждения на рекламу относятся:
- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;
- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Как видим, перечень ненормируемых расходов является закрытым. При осуществлении учреждением за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, перечисленных выше расходов на рекламу они учитываются при определении налоговой базы в полном объеме.
Итак, определились с ненормируемыми расходами на рекламу.
Отсюда можно сделать вывод, что все иные расходы на рекламу, произведенные учреждением, будут являться нормируемыми. Налоговый кодекс относит к нормируемым расходам на рекламу расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, осуществленных им в течение отчетного (налогового) периода.
При расчете налоговой базы по налогу на прибыль нормируемые расходы на рекламу признаются в размере, не превышающем 1% выручки, полученной от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Датой осуществления расходов на рекламу является дата предъявления налогоплательщику сторонними организациями за выполненные ими работы (предоставленные услуги) документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Потери, понесенные от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов

Выявление потерь, понесенных от недостачи (порчи) материально-производственных запасов, производится в результате проведения их инвентаризации (ревизии).
Автономным учреждениям, являющимся плательщиками налога на прибыль, следует обратить внимание на то, что стоимость потерь, понесенных от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, приравнивается к материальным расходам и учитывается при исчислении налога на прибыль только в пределах норм естественной убыли (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).
Напомним, что под естественной убылью материально-производственных запасов следует понимать потерю (уменьшение их массы при сохранении качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств материально-производственных запасов. Норма естественной убыли, применяющаяся при их хранении, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения материально-производственных запасов путем сопоставления их массы с массой, фактически принятой на хранение.
Нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь, понесенных от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль.
Нормы естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов разработаны и утверждены, например, Приказами:
- Минздравсоцразвития России от 09.01.2007 N 2 - по лекарственным, дезинфекционным, дезинсекционным и дератизационным средствам;
- Минпромторга России от 01.03.2013 N 252 - по металлическим рудам, сырью, используемому в металлургическом производстве, коксу, шлакам, металлам черным и цветным, древесине и продукции ее переработки, минеральным удобрениям, жидким криопродуктам, лакокрасочным материалам, химической и фармацевтической продукции, продовольственным товарам в сфере торговли и общественного питания;
- Минсельхоза России от 14.01.2009 N 3 - по продукции растениеводства сельского хозяйства, животноводства, микробиологической, мясной, молочной, мукомольно-крупяной и другой пищевой продукции, комбикормам и препаратам, применяемым в ветеринарии;
- Минэнерго России N 527 и Минтранса России N 236 от 01.11.2010 - по нефти, нефтепродуктам, каменному и бурому углям, торфу и горючим сланцам, альтернативным видам топлива.
Если же в отношении некоторых материально-производственных запасов нормы не утверждены (включая нормы, утвержденные ранее федеральными органами исполнительной власти), то, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 21.06.2006 N 03-03-04/1/538, признать такие расходы в целях налогообложения налогоплательщик не вправе.
В Письме УФНС России по г. Москве от 30.07.2010 N 16-15/080278@ также подтверждается, что положениями Налогового кодекса не предусмотрено отнесение к материальным расходам потерь, понесенных от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, определяемых в порядке, установленном локальными актами налогоплательщика.
На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль потери, понесенные от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, могут учитываться только в пределах норм естественной убыли, разработанных и утвержденных соответствующими ведомствами.
Сумма недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли должна быть отражена в учете того месяца, в котором была закончена инвентаризация (ревизия).

Компенсация за использование личного транспорта в служебных целях

Иногда в рамках договора работника с руководителем учреждения для служебных поездок используется личный транспорт работника.
Согласно ст. 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование личного транспорта, принадлежащего работнику, а также возмещаются расходы, связанные с его использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.
Однако пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов в пределах норм, предусмотренных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92:
- при использовании легкового автомобиля с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно - 1200 руб. в месяц;
- при использовании легкового автомобиля с рабочим объемом двигателя свыше 2000 куб. см - 1500 руб. в месяц;
- при использовании мотоциклов - 600 руб. в месяц.
Сумма компенсации, превышающая установленные нормы, не включается в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Расходы в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей признаются для целей налогообложения прибыли на дату перечисления денежных средств с лицевого (расчетного) счета (выплаты из кассы) учреждения (пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Учет расходов по ДМС

В настоящее время автономные учреждения (страховщики), проявляя заботу о здоровье своих работников, заключают договоры ДМС со страховыми организациями (страхователями), которые оплачивают оказанные работнику медицинские услуги при наступлении страхового случая (п. 1 ст. 927 ГК РФ).
При заключении договора между страховщиком и страхователем должно быть достигнуто соглашение о (п. 2 ст. 942 ГК РФ):
- застрахованном лице;
- характере события, на случай наступления которого в жизни застрахованного лица осуществляется страхование (страхового случая);
- размере страховой суммы;
- сроке действия договора.
В рамках договора ДМС страхователь обязуется организовывать и финансировать предоставление застрахованным лицам медицинской помощи определенного объема и качества или иных услуг по программам ДМС. В свою очередь, страховщик обязуется вносить обусловленную договором плату (страховую премию).
Договор считается заключенным с момента уплаты первого взноса (если условиями не предусмотрено иное) (п. 1 ст. 957 ГК РФ).
Согласно п. 16 ст. 255 НК РФ суммы взносов работодателей по договорам ДМС, заключенным в пользу работников со страхователями, относятся к расходам на оплату труда. Этим пунктом также определены условия, при соблюдении которых расходы будут признаваться при исчислении налога на прибыль:
а) ДМС должно быть предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;
б) договор ДМС, устанавливающий оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, должен быть заключен на срок не менее одного года;
в) страхователь должен иметь лицензию, выданную по правилам законодательства РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ;
г) взносы по договорам ДМС не должны превышать 6% от расходов на оплату труда. Следует обратить внимание, что при расчете этого ограничения учитываются расходы на оплату труда всех работников учреждения независимо от источников их финансирования (Письмо Минфина России от 04.06.2008 N 03-03-06/2/65, Постановление ФАС ВСО от 22.03.2005 N А19-15675/04-5-Ф02-1004/05-С1). При этом при определении норматива не учитываются (п. 16 ст. 255 НК РФ):
- расходы по договорам обязательного страхования сотрудников;
- суммы добровольных взносов работодателей на финансирование накопительной части пенсии сотрудников;
- платежи по договорам добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения), добровольного личного страхования, в том числе расходы на медицинское страхование сотрудников.
Договор ДМС может быть заключен не на календарный год, а на любые идущие подряд 12 месяцев (два налоговых периода). Как следует из Письма УФНС России по г. Москве от 28.02.2007 N 28-11/018463.2, в этом случае база для исчисления предельной суммы расходов должна определяться нарастающим итогом начиная с даты фактического перечисления первого страхового взноса по конец года и начиная со следующего налогового периода до окончания срока действия договора страхования.
Условиями договора может предусматриваться уплата страхового взноса (п. 6 ст. 272 НК РФ):
- разовым платежом. В таком случае расходы по уплате страхового взноса по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, признаются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде;
- в рассрочку. В этом случае по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются при определении налоговой базы по налогу на прибыль равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.
В соответствии с п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором исходя из условий договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на уплату страховых взносов.

Состав нормируемых расходов

К нормируемым расходам относятся:

рекламные расходы (п. 4 ст. 264 НК РФ);

представительские расходы (п. 2 ст. 264 НК РФ);

естественная убыль (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ);

компенсация за использование личного автомобиля (мотоцикла) сотрудника в служебных целях (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ);

долгосрочное страхование жизни (подп. 48.2 п. 1 ст. 264, абз. 3 п. 16 ст. 255 НК РФ);

негосударственное пенсионное обеспечение (абз. 4 п. 16 ст. 255 НК РФ);

пенсионное страхование (абз. 1 п. 16 ст. 255 НК РФ);

дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии (абз. 1 п. 16 ст. 255 НК РФ);

личное страхование, предусматривающее оплату медицинских расходов застрахованного сотрудника (абз. 5 п. 16 ст. 255 НК РФ);

личное страхование исключительно на случай смерти застрахованного сотрудника и (или) причинения вреда его здоровью (абз. 6 п. 16 ст. 255 НК РФ);

возмещение затрат сотрудников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения (п. 24.1 ст. 255 НК РФ);

отдельные виды расходов на НИОКР (подп. 4, 6 п. 2 ст. 262 НК РФ);

расходы на нотариальное оформление (подп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ);

расходы на замену бракованных, утративших товарный вид при транспортировке и (или) реализации и недостающих экземпляров печатных изданий в упаковках (подп. 43 п. 1 ст. 264 НК РФ);

потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также нереализованной (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции (подп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ);

проценты по кредитным (заемным) средствам (подп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ);

расходы на содержание вахтовых и временных поселков в организациях, работающих вахтовым методом или в полевых (экспедиционных) условиях (подп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ);

расходы на формирование резервов (п. 4 ст. 266, п. 4 ст. 267 НК РФ);

убыток от реализации (уступки) права требования до наступления срока платежа (п. 1 ст. 279 НК РФ).

Рекламные расходы

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы, связанные с продвижением товаров через розничную торговую сеть (мерчандайзинг)?

Да, можно.

Для этого поставщик должен:

обосновать экономическую целесообразность услуг мерчандайзинга;

подтвердить расходы документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством.

Такие требования предусмотрены пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Услуги мерчандайзинга поставщикам могут оказывать как непосредственно предприятия розничной торговли, так и привлеченные для этих целей специализированные компании.

По общему правилу оказание подобных услуг выходит за рамки отношений, возникающих из договора поставки (ст. 506 ГК РФ). Однако такое условие может быть предусмотрено в смешанных договорах, сочетающих в себе элементы договора поставки и других гражданско-правовых договоров (например, договора возмездного оказания услуг) (п. 3 ст. 421 ГК РФ). Кроме того, оказание услуг мерчандайзинга может быть предусмотрено в дополнительных соглашениях к договорам поставки или в специально заключенных договорах с третьими лицами.

Некоторые особенности имеет порядок документального подтверждения затрат на продвижение через розничную торговую сеть продовольственных товаров. Дело в том, что статья 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ ограничивает условия, которые могут быть включены в договоры поставки, заключенные между производителями (оптовыми поставщиками) продовольственных товаров и розничными торговыми организациями. В частности, в такие договоры запрещено включать положения, согласно которым розничная торговая организация оказывает производителям (оптовым поставщикам) рекламные, маркетинговые и другие услуги по продвижению продовольственных товаров (ч. 12 ст. 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ).

В договоре поставки может быть предусмотрено лишь вознаграждение, которое производитель (оптовый поставщик) выплачивает розничной торговой организации за приобретение определенного количества продовольственных товаров (не более 10% от цены этих товаров с учетом НДС) (ч. 4 ст. 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ, письмо Минфина России от 13 октября 2010 г. № 03-07-11/411). Включение в цену договора иных вознаграждений, а также изменение условий договора в этой части не допускается (ч. 6 ст. 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ).

Таким образом, ни сам договор поставки, ни дополнительные соглашения к нему не могут предусматривать условий об оказании розничными торговыми организациями услуг мерчандайзинга производителям (оптовым поставщикам) продовольственных товаров. Подобные услуги могут быть оказаны только на основании отдельных договоров о возмездном оказании услуг (ч. 11 ст. 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ). Лишь при наличии такого договора плату за услуги мерчандайзинга производитель (оптовый поставщик) продовольственных товаров сможет учесть при расчете налога на прибыль. Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 27 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/294, от 19 февраля 2010 г. № 03-03-06/1/85.

Если поставщик сумеет экономически обосновать и документально подтвердить затраты на услуги мерчандайзинга, то при расчете налога на прибыль он сможет включить их стоимость в состав расходов на рекламу в пределах норматива (1% от выручки). Это связано с тем, что в пункте 4 статьи 264 Налогового кодекса РФ такие расходы прямо не упомянуты. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 18 марта 2014 г. № 03-03-06/1/11641, от 13 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/818, от 27 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/294. Некоторые суды разделяют позицию финансового ведомства (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 6 августа 2008 г. № Ф04-4721/2008(9200-А46-40), Уральского округа от 17 декабря 2007 г. № Ф09-10398/07-С3).

Совет : в суде можно попытаться доказать, что расходы на мерчандайзинг не относятся к затратам на рекламу, а потому уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль без ограничений. Обосновать такую позицию помогут следующие аргументы.

Мерчандайзинг - это комплекс мероприятий, направленных на продвижение определенных товаров или продукции конкретного производителя. В него могут входить маркетинговые исследования, анализ потребительского спроса, оценка и стимулирование деятельности розничной торговой сети по увеличению объема продаж и т. п. Кроме того, понятие мерчандайзинга включает в себя выполнение специальных работ по рациональному размещению и приоритетной выкладке товаров, созданию их эффективных запасов и оформлению торговых мест. При этом ни маркетинговые исследования, ни мероприятия, связанные с приоритетной выкладкой товаров, не соответствуют понятию «реклама», основным содержанием которого является распространение информации о продвигаемом товаре (п. 1 ст. 3 Закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ). Исходя из этого определения, реклама в первую очередь должна содержать в себе какие-либо сведения о товаре. Однако выкладка товаров означает лишь их привлекательное размещение. Никаких дополнительных сведений о товарах в результате их выкладки покупатели не получают, а информация, которая содержится на упаковках, рекламой не признается (п. 2, 7, 8 ч. 2 ст. 2 Закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ). Такую информацию продавец обязан предоставлять покупателям на основании статьи 10 Закона от 7 февраля 1992 г. № 2300-1.

Необходимость услуг мерчандайзинга, а также связь этих услуг с производством и реализацией обусловлены заинтересованностью производителей (поставщиков) в скорейшей реализации своей продукции в максимальных объемах. Поэтому в зависимости от состава мероприятий, которые предусмотрены договором на оказание услуг мерчандайзинга, расходы на их оплату можно квалифицировать:

либо как расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка и сбор информации, связанной с производством и реализацией товаров (подп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ);

либо как расходы на услуги по предоставлению сотрудников (если услуги мерчандайзинга оказывались персоналом, привлеченным по договорам аутсорсинга) (подп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ);

либо как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В каждом из этих случаев при расчете налога на прибыль такие затраты можно включать в состав прочих расходов без ограничений. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые признают правомерность такого подхода (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2009 г. № 11175/09, определение ВАС РФ от 19 марта 2009 г. № ВАС-2627/09, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 29 марта 2013 г. № А32-5215/2012, Московского округа от 18 февраля 2013 г. № А40-83540/12-116-180, Центрального округа от 4 декабря 2008 г. № А35-6838/07-С21, Поволжского округа от 16 сентября 2008 г. № А49-395/08, Западно-Сибирского округа от 6 августа 2008 г. № Ф04-4721/2008(9200-А46-40)).

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль затраты на публикацию сведений о проведении публичных слушаний по проекту нового строительства ?

Если проведение таких слушаний является обязательной процедурой, предшествующей началу строительства, то расходы на публикацию сведений о них можно включить в первоначальную стоимость строящегося объекта (п. 1 ст. 257 НК РФ). Условия, при которых проведение общественных слушаний обязательно, определены в статье 28 Градостроительного кодекса РФ. В остальных случаях порядок учета расходов на публикацию таких сведений зависит от целей, с которыми проводятся публичные слушания. Например, если слушания проводятся в качестве рекламной акции, имеющей цель привлечь потенциальных инвесторов (дольщиков), то расходы на публикацию в газете можно отнести к рекламным расходам (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Представительские расходы

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль включить в состав представительских расходов затраты на приобретение цветов для представителей контрагентов, для украшения места переговоров?

Нет, нельзя.

Перечень представительских расходов , учитываемых при налогообложении прибыли, приведен в пункте 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ (подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ). В нем не предусмотрено затрат на приобретение цветов для представителей контрагентов, для украшения места переговоров. Поэтому эти расходы не учитывайте при расчете налога на прибыль. Аналогичный вывод сделан в письмах Минфина России от 25 марта 2010 г. № 03-03-06/1/176, УФНС России по г. Москве от 22 января 2004 г. № 26-08/4777.

Поддерживают эту точку зрения некоторые арбитражные суды (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15 марта 2006 г. № А29-1822/2005а). Свою позицию они аргументируют тем, что расходы на приобретение цветов не обусловлены обычаями делового оборота, которые нужно соблюдать при организации встреч деловых партнеров. А значит, не являются экономически обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Совет : есть аргументы, которые позволяют организациям признавать при расчете налога на прибыль расходы на приобретение цветов для представителей контрагентов. Они заключаются в следующем.

Организация вправе учесть при расчете налога на прибыль расходы, направленные на получение дохода. При этом расходы должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Расходы на приобретение цветов для деловых встреч направлены на установление контактов с потенциальными клиентами (партнерами) организации. Следовательно, такие расходы можно признать экономически обоснованными. Такой вывод содержится в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 11 мая 2006 г. № Ф04-2610/2006(22165-А46-40), Северо-Западного округа от 3 ноября 2005 г. № А56-9369/2005, Поволжского округа от 1 февраля 2005 г. № А57-1209/04-16. А в постановлении от 3 сентября 2010 г. № КА-А40/10128-10 ФАС Московского округа указал, что перечень представительских расходов открыт. Поэтому в пределах норматива организация может включить в их состав затраты на приобретение цветов для проведения официальных приемов.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль включить в состав представительских расходов затраты на приобретение чайной и столовой посуды, предназначенной для использования во время официальных встреч с деловыми партнерами организации?

Да, можно.

К представительским расходам , в частности, относятся затраты на проведение официальных приемов представителей других организаций (деловых партнеров). Под официальным приемом подразумевается организация завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия. Место проведения приема значения не имеет, поэтому организация может устроить его как на своей территории, так и за ее пределами. Это следует из положений пункта 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Конкретный перечень затрат на проведение приема законодательно не установлен. Следовательно, это могут быть любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с организацией такого приема (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 264 НК РФ).

Очевидно, что при проведении приема (завтрака, обеда) на своей территории организации не обойтись без чайной и столовой посуды. Но чтобы включить затраты на приобретение посуды в состав представительских расходов, нужно доказать связь между этими затратами и проведением представительских мероприятий.

Подтвердить расходы на приобретение посуды можно кассовыми и товарными чеками. А представительский характер затрат можно обосновать приказом (распоряжением) руководителя организации, сметой, а также отчетом о представительских расходах. К отчету должны быть приложены первичные документы по каждой позиции, включенной в отчет (накладные, товарные чеки и т. п.). Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 10 апреля 2014 г. № 03-03-РЗ/16288, от 22 марта 2010 г. № 03-03-06/4/26 и от 13 ноября 2007 г. № 03-03-06/1/807.

Если же посуда многоразовая, затраты на ее приобретение к представительским расходам не относятся. Стоимость такой посуды можно включить в состав материальных расходов на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ. Но для этого придется доказать, что она постоянно используется в хозяйственной деятельности организации.

В арбитражной практике есть решения, которые подтверждают правомерность включения затрат на приобретение многоразовой посуды в состав представительских расходов (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 9 июня 2008 г. № А05-12045/2007). Однако опираться на мнение отдельных судов при списании таких затрат рискованно.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль включить в состав представительских расходов затраты на проведение корпоративного вечера (юбилея организации)? Организация оплачивает аренду банкетного зала, услуги по организации праздника, продукты питания и т. п.

Нет, нельзя.

К представительским расходам организации можно отнести затраты:

на официальный прием и (или) обслуживание (в т. ч. буфетное) представителей других организаций, а также официальных лиц самой организации;

на транспортное обеспечение доставки к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;

на оплату услуг переводчиков (не состоящих в штате организации) во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Такие правила установлены пунктом 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, затраты на проведение корпоративной вечеринки (юбилея компании) не относятся к представительским расходам. Нельзя такие затраты рассматривать и как расходы на рекламу. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 11 сентября 2006 г. № 03-03-04/2/206.

Совет : если организация готова к спору с налоговой инспекцией, она может включить затраты на проведение корпоративного вечера в состав представительских расходов. Но для этого нужно выполнить несколько условий.

Во-первых, в организационных документах нужно четко обозначить цель проведения такого мероприятия. Например, в приказе о проведении мероприятия лучше указать, что корпоративный вечер проводится для подведения итогов работы организации, поддержания сотрудничества с деловыми партнерами, демонстрации им достижений компании и перспектив ее развития. При этом в регламенте вечера должно быть предусмотрено время для проведения переговоров (презентаций), ознакомления с новой продукцией, осмотра экспозиций и т. п.

Во-вторых, на праздник нужно пригласить представителей других организаций (хотя бы крупнейших партнеров по бизнесу) и зафиксировать факт их присутствия в отчете о представительских расходах.

В-третьих, затраты на проведение корпоративного вечера нужно подтвердить первичными документами. О том, какие документы следует оформить и как это сделать, см. Какие документы оформить, чтобы безопасно признать представительские расходы .

В-четвертых, сумма затрат на проведение праздника вместе с другими представительскими расходами должна укладываться в установленный норматив (4 процента от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период).

При соблюдении перечисленных требований организация имеет шансы отстоять свою позицию в суде. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, в которых признается правомерным списание на представительские расходы затрат, связанных с организацией и проведением корпоративных мероприятий (см., например, определение ВАС РФ от 30 ноября 2009 г. № ВАС-15476/09, постановления ФАС Уральского округа от 19 января 2012 г. № Ф09-9140/11, Северо-Западного округа от 30 июля 2009 г. № А56-17976/2008).

Расчет нормативов

Нормативы устанавливаются в виде фиксированных сумм (компенсация за использование личного транспорта в служебных целях, расходы на питание экипажей морских, речных и воздушных судов и т. п.) или привязываются к определенным показателям - фонду оплаты труда за отчетный (налоговый) период, выручке от реализации и т. д. (представительские, рекламные расходы и т. п.). Нормативы, которые нужно учесть при включении в базу по налогу на прибыль нормируемых расходов, приведены в таблице .

Нормативы, которые привязаны к конкретным показателям (выручке, расходам на оплату труда и т. д.), рассчитывайте в конце каждого отчетного периода по налогу на прибыль (ежемесячно или раз в квартал) (п. 2 ст. 285 НК РФ). Вести учет доходов и расходов для расчета налога на прибыль нужно нарастающим итогом с начала года (п. 7 ст. 274 НК РФ). Поэтому нормируемые расходы, которые по итогам квартала (месяца) являются сверхнормативными, по итогам года (следующего отчетного периода) могут уложиться в норматив. Соответственно, в следующих периодах (до конца календарного года) их можно будет включить в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (письмо Минфина России от 6 ноября 2009 г. № 03-07-11/285).

Ситуация: как определить выручку для расчета норматива рекламных расходов: с НДС или без НДС ?

Определяйте выручку без НДС.

рекламные мероприятия через средства массовой информации (в т. ч. объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

световую и прочую наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов;

участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Норматив расходов на рекламу составляет 1 процент выручки от реализации товаров (работ, услуг). Внереализационные доходы при расчете норматива не учитываются. Выручку нужно брать за тот отчетный (налоговый) период, в котором организация понесла рекламные расходы. Это следует из положений абзаца 5 пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 21 апреля 2014 г. № 03-03-06/1/18216.

При расчете норматива рекламных расходов выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется без учета НДС и акцизов. Это следует из положений статьи 248 Налогового кодекса РФ, согласно которым при определении доходов из них нужно исключить суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п. 1 ст. 248 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 7 июня 2005 г. № 03-03-01-04/1/310, УМНС России по г. Москве от 17 мая 2004 г. № 26-12/33228.

Пример отражения в налоговом учете рекламных расходов в пределах норматива

В I квартале расходы организации на изготовление футболок со своей символикой составили 2300 руб. (без учета НДС). Выручка от реализации продукции за этот же период - 236 000 руб. (в т. ч. НДС - 36 000 руб.).

Бухгалтер определяет норматив рекламных расходов, исходя из выручки, не включающей в себя НДС. При расчете налога на прибыль он учел затраты на рекламу в сумме 2000 руб. ((236 000 руб. - 36 000 руб.) × 1%). Оставшаяся часть нормируемых рекламных расходов - 300 руб. (2300 руб. - 2000 руб.) - в I квартале налогооблагаемую прибыль не уменьшает.

Ситуация: можно ли включить в выручку для расчета норматива рекламных расходов доходы от погашения бездисконтного (беспроцентного) векселя третьего лица?

Нет, нельзя.

В налоговом учете выручка от реализации равна сумме всех поступлений за реализованные товары, работы, услуги, имущественные права (п. 2 ст. 249 НК РФ). При этом в выручку не включаются НДС и акцизы, предъявленные покупателю (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Для целей налогообложения реализация - это переход права собственности на товары, работы или услуги (п. 1 ст. 39 НК РФ).

При погашении векселя долговое обязательство по нему прекращается. При этом передачи ценной бумаги третьим лицам не происходит. Это следует из пункта 1 статьи 408 Гражданского кодекса РФ.

Таким образом, в налоговом учете суммы, поступившие в погашение беспроцентного (бездисконтного) векселя, при расчете выручки не учитываются. Аналогичную точку зрения высказывает Минфин России в письме от 15 февраля 2013 г. № 03-03-10/4006.

Ранее финансовое ведомство придерживалось иной позиции (см., например, письмо Минфина России от 20 февраля 2007 г. № 03-03-06/2/30). Однако с появлением новых разъяснений следование таким рекомендациям может привести к спорам с проверяющими.

Ситуация: нужно ли включить в выручку, исходя из размера которой считают норматив рекламных расходов, доходы от продажи (перепродажи) права требования долга?

Да, нужно.

Как при уступке, так и при переуступке права требования долга (иначе говоря, при продаже или перепродаже) у кредитора возникает доход, который для целей налогообложения включается в состав выручки от реализации (п. 2 ст. 249 НК РФ). А именно выручка, определенная в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ, является базой для расчета норматива расходов на рекламу (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ). Таким образом, определяя предельную величину нормируемых рекламных расходов для расчета налога на прибыль , доходы от уступки (переуступки) права требования долга тоже учитывайте.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 4 февраля 2013 г. № 03-03-06/1/2238.

Напомним, право требования долга - это имущественное право, которым его обладатель может распоряжаться по своему усмотрению. Впервые право требования долга возникает у первоначального кредитора. Например, у заимодавца или у исполнителя, который выполнил работу, но не получил за нее оплату. В дальнейшем первоначальный кредитор может уступить свое право требования новому кредитору, а новый кредитор, в свою очередь, может переуступить это имущественное право другому лицу. Это следует из положений параграфа 1 главы 24 Гражданского кодекса РФ.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении нормируемых расходов. Сумма представительских расходов превышает установленный норматив. Организация платит налог на прибыль и применяет кассовый метод

В феврале директор ООО «Альфа» А.В. Львов встречался с представителями организации-партнера с целью заключения договора поставки товаров. Во время встречи организация понесла представительские расходы в размере 5000 руб. (без НДС). Сумма расходов отражена в авансовом отчете Львова и подтверждена первичными документами.

В бухучете «Альфы» сделана запись:

Дебет 26 Кредит 71
- 5000 руб. - приняты к учету представительские расходы.

Организация применяет кассовый метод, налог на прибыль платит ежемесячно.

За январь-февраль общая сумма расходов на оплату труда в «Альфе» составила 90 000 руб.

Предельная величина представительских расходов равна:
90 000 руб. × 4% = 3600 руб.

Фактическая сумма представительских расходов больше норматива. Поэтому при расчете налога на прибыль за февраль ее нельзя сразу же списать в уменьшение налоговой базы.

На сверхнормативную часть представительских расходов в размере 1400 руб. (5000 руб. - 3600 руб.) бухгалтер начислил отложенный налоговый актив:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 280 руб. (1400 руб. × 20%) - отражен отложенный налоговый актив с разницы между представительскими расходами, отраженными в бухгалтерском и налоговом учете.

ОСНО и ЕНВД: распределение нормируемых расходов

Если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД, сумму нормируемых расходов, которые одновременно связаны разными видами деятельности, нужно распределить (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Величину норматива, в пределах которого часть нормируемых расходов можно включить в расчет налога на прибыль, определяйте исходя из показателей, которые относятся к общей системе налогообложения. Например, величину норматива, в пределах которого можно списать часть представительских расходов, рассчитайте исходя из суммы расходов на оплату труда, которые учитываются при налогообложении прибыли. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 9 ноября 2009 г. № 03-03-06/4/96.

Пример распределения представительских расходов. Организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, налог на прибыль рассчитывает методом начисления

Организация продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения. В городе, где работает организация, розничная торговля переведена на ЕНВД.

Налог на прибыль организация платит ежемесячно. В ее учетной политике сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

Доходы, полученные организацией в январе, составляют:

по оптовой торговле (без учета НДС) - 19 000 000 руб.;
по розничной торговле - 7 000 000 руб.

Сумма расходов на оплату труда за январь в целом по организации составляет 120 000 руб., в том числе:

60 000 руб. - по сотрудникам, занятым в оптовой торговле;
40 000 руб. - по сотрудникам, занятым в розничной торговле;
20 000 руб. - по сотрудникам, занятым в обоих видах деятельности (административно-управленческий персонал).

В январе организация понесла представительские расходы. Директор организации участвовал в деловых переговорах с партнерами, по итогам которых были заключены договоры поставки товаров, предназначенных для продажи оптом и в розницу. Сумма представительских расходов составила 11 800 руб. (в т. ч. НДС - 1800 руб.).

Чтобы распределить представительские расходы между расходами по разным видам деятельности, бухгалтер сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом товарооборота.

Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов от реализации за январь равна:
19 000 000 руб. : (19 000 000 руб. + 7 000 000 руб.) = 0,731.

Общая сумма представительских расходов, которая списывается на оптовую торговлю:
10 000 руб. × 0,731 = 7310 руб.

Сумма расходов на оплату труда, относящихся к общей системе налогообложения, составила:
60 000 руб. + 20 000 руб. × 0,731 = 74 620 руб.

Предельная величина представительских расходов в январе равна:
74 620 руб. × 4% = 2985 руб.

Фактическая сумма представительских расходов превышает величину норматива:
7310 руб. > 2985 руб. Поэтому при расчете налога на прибыль за январь бухгалтер включил в расходы только 2985 руб. Оставшуюся часть представительских расходов в размере 4325 руб. (7310 руб. - 2985 руб.) бухгалтер сможет учесть в следующих отчетных периодах.

Входной НДС по представительским расходам организация вправе принять к вычету. Сумма вычета определяется пропорционально доле представительских расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 7. ст. 171 НК РФ). Поскольку в январе предельная величина представительских расходов, учитываемая при расчете налога на прибыль, меньше общей суммы представительских расходов, которую можно учесть при расчете налога на прибыль (2985 руб. < 7310 руб.), сумма входного НДС, которую можно принять к вычету в I квартале, равна 537 руб. (2985 руб. × 18%). Оставшуюся часть входного НДС можно будет принять к вычету в последующих налоговых периодах (при условии, что предельная величина представительских расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, будет возрастать). Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 6 ноября 2009 г. № 03-07-11/285.

Не все расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль, принимаются в размере фактических затрат. Некоторые из них уменьшают налоговую базу только в пределах нормативов. К нормируемым расходам по налогу на прибыль можно, в частности, отнести:

расходы на добровольное страхование работников (п. 16 ст. 255 НК РФ);
расходы на НИОКР (ст. 262 НК РФ);
представительские расходы (п. 2 ст. 264 НК РФ);
расходы на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ);
расходы на создание (п. 4 ст. 266 НК РФ);
расходы на формирование резервов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);
расходы в виде процентов по долговым обязательствам по контролируемым сделкам и (ст. 269 НК РФ);
расходы на создание резервов предстоящих расходов на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ).

Указанные выше расходы нормируются в соответствии с порядком, предусмотренным в НК. Существуют и отдельные виды затрат, учитываемые по нормативу, который устанавливается иными нормативными актами.

Так, к примеру, в составе материальных расходов учитываются потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке МПЗ в пределах норм естественной убыли. Эти нормы утверждены постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 №814 .

Рекламные расходы: нормируемые и ненормируемые

Расходы на рекламу - это затраты на распространение любым способом, в любой форме и с использованием любых средств информации, которая адресована неопределенному кругу лиц и направлена на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 №38-ФЗ).

НК в целях расчета налога на прибыль подразделят расходы на рекламу на те, которые учитываются в размере фактических сумм, и те, которые принимаются только по нормативу (нормируемые расходы).

Ненормируемые рекламные расходы

К рекламным расходам, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль по налогу на прибыль в размере фактических затрат, относятся (п. 4 ст. 264 НК РФ):

расходы на рекламные мероприятия через СМИ (в т.ч. объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;
расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, а также на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания или о самой организации.

Нормируемые рекламные расходы в 2016 году

В состав нормируемых расходов на рекламу относятся все иные расходы на рекламу, не перечисленные выше, включая затраты на приобретение или изготовление призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний.

Ряд расходов предприятия учитывают в ограниченном размере с учетом предельной величины, определенной законодательством в НК РФ и постановлениях Правительства. Порядок нормирования зависит от вида расходов и устанавливается в фиксированной сумме или процентном отношении от величины выручки, оплаты труда. В статье расскажем про учет нормируемых расходов, дадим советы по расчету.

Виды используемых нормируемых расходов

При возникновении у предприятия расходов, относящихся к нормируемым, учет осуществляется особенно тщательно. Верность расчетов исключает занижение налога на прибыль. Ряд расходов встречаются практически у всех предприятий.

Вид расходов	Размер нормы расхода
Пенсионное и личное страхование наемных работников	12% от фонда оплаты труда
Медицинское страхование работников	6% от фонда оплаты труда
Замена бракованных периодических изданий	7% от стоимости тиража
Убыль печатной продукции	10% от стоимости тиража
Отдельные виды рекламы	1% от суммы выручки
Представительские нужды	4% от фонда оплаты труда
Резервы по сомнительным долгам	Ст. 266 НК РФ

В особом порядке учитываются отдельные виды расходов:

Уплачиваемых за нотариальное оформление документов, учитываемая в размере установленных законодательством тарифов.
Затрачиваемых на НИОКР в виде других расходов в зависимости от оплаты труда и сумм, направляемых на формирование фондов от суммы реализации.
Направляемых на содержание транспорта в размере норм, установленных Правительством.
Возникших в виде потерь от естественной убыли в пределах норм, определенных Правительством.

Нормы, устанавливаемые НК РФ, ведомственными актами или постановлениями Правительства, регулярно пересматриваются. До применения нормативов определяется их актуальность.

Нормирование в учете предприятия

Нормирование расходов используется в налоговом учете . Условия принятия и списания расходов для целей бухгалтерского учета не зависят от их размера. Согласно ПБУ 10/99, расходы для принятия в бухучете должны быть подтверждены и экономически оправданы. Читайте также статью: → “ ». При соответствии показателя требованиям расходы принимаются полностью, в сумме понесенных затрат.

В налогообложении используются ненормируемые расходы, учитываемые в полном размере и нормируемые, имеющие ограничения в установленных пределах. Расходы учитываются для снижения облагаемой базы по прибыли. В преимущественном большинстве случаев нормируются прочие расходы. В учете возникают разницы, рассчитываемые в соответствии с ПБУ 18/02.

Нормирование расхода тепловой энергии

Потребление тепловой энергии используется для производственных и управленческих нужд предприятия. Величина поставляемого энергоносителя определяется техническими требованиями оборудования котельных и обслуживающих инженерных сетей. Стоимость потребления определяется по объему поставки и тарифам производителя энергии, закрепляемая договорными условиями.

При заключении договора рассчитывается плановая потребность предприятия, величина поставки определяется фактическим потреблением. В учете предприятия могут возникать потери энергоносителя в процессе транспортировки и хранения. Потери учитываются в размере норм естественной убыли, определяемых постановлением Правительства (п.7 ст. 254 НК РФ).

Учет затрат при использовании автомобиля

Эксплуатация транспорта требует несения текущих расходов и затрат, связанных с ремонтом техники. Расходы учитываются по транспорту, находящемуся в собственности организации, полученному по договору аренды или лизинга при условии принятия техники в эксплуатацию или на забалансовый учет. В учете ИП используют личные транспортные средства лица, расходы по которому учитываются в затратах при условии использования их в получении дохода.

Вид расхода	Как определяется
Топливо	Нормы устанавливаются распоряжением Минтранса. Расход определяется в зависимости от сезонности, масштаба города и повышающих коэффициентов с учетом года выпуска
ГСМ	Нормы определяются Минтрансом и предприятием в зависимости от интенсивности эксплуатации. Читайте также статью: → “ ».
Расходы на ремонт	На предприятии создается резерв на ремонт основных средств в соответствии со ст. 324 НК РФ
Компенсация в связи с использованием арендуемого служебного транспорта	Суммы выплачиваются в размере норм (п. 1 пп. 11 ст. 264 НК РФ), установленных в зависимости от объема двигателя техники

Предприятия должны отразить в приказах нормы расходования, определить круг ответственных лиц, контролирующих затраты.

Учет расходов по командировочных поездкам

Взаимосвязи предприятий с партнерами других регионов требуют проведения переговоров, личного обсуждения контрактов и прочих оснований служебных поездок. При исполнении служебного задания предприятие несет затраты, часть из которых относятся к нормируемым. В составе затрат учитываются:

Стоимость проезда к месту исполнения служебного задания.
Плата за проживание в гостинице, оформление дополнительных документов.
Суточные и полевые расходы. Выплаты работникам не нормируются и учитываются при налогообложении в полном размере (пп.12 п.1 ст. 264 НК РФ).

При начислении суточных учитывают положение п.3 ст. 217 НК РФ. Суммы, начисленные свыше 700 рублей в день по командировкам внутри страны, не относятся к компенсационным выплатам, считаются доходом работника и облагаются налогами.

Нормирование процентов по займам и кредитам

Проценты по долговым обязательствам обычных сделок учитываются в полном объеме. Нормирование расходов предусмотрено для контролируемых сделок и договоров между взаимозависимыми лицами. В составе расходов учитываются размер фактической процентной ставки по договору либо ключевой ставки ЦБ РФ при превышении величины норматива. Порядок учета определен в ст. 269 НК РФ.

При наличии у предприятия контролируемых или неконтролируемых сделок порядок списания расходов определяются самостоятельно. Учет расходов в налогообложении зависит от метода учета. При кассовом методе включение в состав производится в момент оплаты, при начислении – в последний день отчетного периода.

Нормирование рекламных мероприятий предприятия

Мероприятия рекламного характера в форме информационного оповещения через СМИ и коммуникационные системы.
Наружная световая реклама, установка щитов и стендов.
Обеспечение выставок, демонстрационных залов, печати рекламной продукции, участия в экспозициях и аналогичные формы.

Виды рекламы, не указанные в п. 4 ст. 264 НК РФ и затрачиваемые на приобретение призов при проведении рекламных мероприятий, должны учитываться в составе нормируемых затрат. Предельная сумма установлена в размере 1% от суммы, полученной от реализации в отчетном или налоговом периоде.

Пример расчета расходов

Предприятие «Визит» провело рекламную акцию для продвижения продукции в форме выставки. Общая стоимость затрат составила 250 000 рублей. В ходе мероприятия были предоставлены призы за конкурс на знание истории создания продукции в сумме 10 000 рублей. Выручка в учетном периоде составила 150 000 рублей. В учете предприятия «Визит» производятся операции:

Определили величину ненормируемых затрат: 250 000 – 10 000 = 240 000 рублей;
Произвели расчет допустимой нормы расходов: 150 000 х 1% = 1 500 рублей.
Вывод: сумма расходов, принимаемых на учет, составила 241 500 рублей.

Нормирование представительских расходов

Предприятия несут расходы по переговорам с компаньонами или потенциальными партнерами, приему, доставке лиц и их размещению. Перечень допустимых расходов установлен в п.2 ст. 264 НК РФ. Для подтверждения расходов необходимо обеспечить подробный учет.

Учетная операция	Документальное оформление
Утверждение перечня затрат, используемых для представления интересов компании	Приложение к приказу об учетной политике
Издание приказа	На каждый прием или переговоры приказ составляется отдельно
Утверждение перечня затрат	Составляется смета
Заключение договора с поставщиком работ, услуг	В документ вносится подробное описание предоставляемых услуг или работ
Подтверждение исполнения договора	Оформляются акт, накладная и прочие формы
Представление отчета на утверждение руководителю	Отчет о мероприятии включает цель, время, место проведения, программа, состав лиц, стоимость постатейно
Расчет нормируемых затрат	Производится в соответствии с фондом оплаты труда

Размер нормы имеет ограничение в пределах 4% от ФОТ. Списание расходов производится в течение налогового периода по расчету прибыли – календарного года пропорционально норме.

Пример расчета нормы расходов

Предприятие «Крона» подготовило конференц-встречу с партнерами с целью переговоров по условиям контрактов. Стоимость расходов составила 20 000 (включая НДС 3050,85) рублей на проведение мероприятия. Предприятие представляет квартальную отчетность по налогу на прибыль. Величина фонда оплаты труда за 1 квартал 2016 года составила 200 000 рублей. В учете предприятия «Крона»:

Определили размер нормы расходов: 200 000 х 4% = 8 000 рублей;
Вычислили сумму, не учитываемую в расходах: 20 000 – 8 000 = 12 000 рублей;
Определили сумму НДС для применения вычета: 8 000 х 18/118 = 1220,34 рублей.
Вывод: в составе расходов 1 квартала 2016 года учитывается сумма 8 000 рублей, вычет по НДС за 1 квартал – 1220,34 рублей.

Учет НДС по нормируемым расходам

В учете имеется взаимосвязь между налогами НДС и прибыли. К вычету принимаются налог, представленный поставщиком по расходам, учитываемых в налогообложении прибыли. Законодательством установлено, что вычет по НДС в пределах нормы применяется только в отношении командировочных и представительских расходов (п.7 ст. 171 НК РФ).