Публикация сообщения о ликвидации в журнале «Вестник государственной регистрации. Как отразить в учете ликвидацию основных средств

"ЛИКВИДАЦИЯ ПРЕДПРИЯТИЯ: ЧТО ДОЛЖЕН ЗНАТЬ БУХГАЛТЕР?". Бухгалтерский учет, 2010, N 2

Предприятия в чем-то похожи на людей: рождаются, живут и заканчивают свой путь, уступая дорогу новым компаниям. Уходят они тоже по-разному. Одни ликвидируются в спешке, оставляя после себя множество незаконченных дел, другие организованно - по заранее намеченному плану.

Гражданское законодательство выделяет два основания, по которым юридическое лицо может быть ликвидировано:

Добровольно по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами;

Принудительно по решению суда в случае допущенных при его создании грубых нарушений закона (если они носят неустранимый характер), либо осуществления деятельности без надлежащего разрешения (лицензии), либо запрещенной законом, либо с нарушением Конституции РФ, либо с иными неоднократными или грубыми нарушениями закона или иных правовых актов, а также вследствие признания его несостоятельным (банкротом).

Порядок ликвидации общества

Учредители (участники) юридического лица или его соответствующий орган, принявшие решение о его ликвидации, обязаны незамедлительно письменно сообщить об этом в уполномоченный государственный орган для внесения в ЕГРЮЛ сведений о том, что юридическое лицо находится в процессе ликвидации. Таково требование ст. 62 ГК РФ. Однако термин "незамедлительно" малоинформативен, поэтому обратимся к другим нормам действующего законодательства.

Срок, установленный п. 1 ст. 20 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", составляет три дня. Такой же срок установлен и налоговым законодательством в целях налогового контроля (пп. 4 п. 2 ст. 23 НК РФ).

Неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с Налоговым кодексом РФ оно должно сообщить налоговому органу согласно ст. 129.1 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 1000 руб. Но если в течение налогового периода это уже не первое допущенное налогоплательщиком нарушение, подпадающее под действие рассматриваемой статьи Налогового кодекса РФ, то штраф возрастет до 5000 руб.

Не стоит забывать о возможности административного наказания. В соответствии со ст. 15.6 КоАП РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц (от 300 до 500 руб.).

Уведомление о ликвидации в целях выполнения требований Налогового кодекса РФ производится по ф. N С-09-4 (Приложение N 4 к Приказу ФНС России от 21.04.2009 N ММ-7-6/252@).

Нужно иметь в виду, что необходимо выполнить требования гражданского законодательства, в частности соблюсти процедуру регистрации ликвидации предприятия в целом. Без подачи необходимых данных, даже если налоговый орган будет своевременно извещен по ф. N С-09-4, ликвидация предприятия не будет зарегистрирована.

В ФНС России также предоставляются:

Уведомление о принятии решения о ликвидации юридического лица по ф. N Р15001;

Уведомление о формировании ликвидационной комиссии юридического лица, назначении ликвидатора по ф. N Р15002;

Протокол собрания акционеров (участников) общества, содержащий решение о ликвидации;

Решение уполномоченного органа о назначении ликвидационной комиссии и ее руководителя.

После чего ФНС России предоставляет свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ по ф. N Р50003 и выписку из ЕГРЮЛ. В выписке указывается, что юридическое лицо находится в стадии ликвидации.

Выездная налоговая проверка в связи с ликвидацией может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. Налоговый орган может осуществить повторную выездную проверку. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Ликвидируем поэтапно. Активы должны быть оценены с точки зрения их ликвидности, что необходимо с целью взыскания всех имеющихся сумм дебиторской задолженности, реализации имеющихся активов и погашения кредиторской задолженности, проведения окончательных расчетов с учредителями (участниками) в суммах, оставшихся после погашения кредиторской задолженности.

Ликвидационной комиссии следует разместить в СМИ публикацию о ликвидации предприятия, о порядке и сроке заявления требований его кредиторами. Этот срок не может быть менее двух месяцев с момента публикации о ликвидации. Соответственно начинает течь срок с момента выхода печатного издания с публикацией.

Обратите внимание: публикация осуществляется не в любой газете. В соответствии с Приказом ФНС России от 16.06.2006 N САЭ-3-09/355@ сведения о госрегистрации юридических лиц (в том числе об их ликвидации) подлежат публикации на сайте ФНС России и в журнале "Вестник государственной регистрации".

Нужно заметить, что данный вопрос не настолько ясно урегулирован, как этого хотелось бы. Пункт 2 Постановления Правительства РФ от 19.06.2002 N 438 (в целях реализации которого выпущен уже упомянутый Приказ ФНС России от 16.06.2006 N САЭ-3-09/355@) определяет, что сведения о публикации предоставляют налоговые органы. На наш взгляд, это означает, что обязанность налогоплательщиков публиковать информацию в конкретном печатном СМИ нормативно не прописана. Тем не менее налоговые органы настаивают на публикации сообщения именно в данном печатном издании, считая, что публикация в другом издании нарушает законодательно установленный порядок ликвидации предприятий.

Арбитражная практика по этому вопросу противоречива. Так, в частности, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 03.09.2008 N Ф04-5429/2008(11094-А46-26) принял сторону налогового органа. В то же время ФАС Московского округа в Постановлении от 01.02.2006 N КГ-А40/14037-05 поддержал налогоплательщика, который осуществил публикацию в "Российской газете" (на тот момент действовал Приказ МНС России от 29.09.2004 N САЭ-3-09/508@, аналогичный действующему сейчас Приказу ФНС России от 16.06.2006 N САЭ-3-09/355@).

На наш взгляд, для того чтобы избежать возможных проблем, следует размещать сообщение именно в "Вестнике государственной регистрации".

Помимо публикации информации ликвидационная комиссия письменно уведомляет кредиторов о ликвидации юридического лица.

Выявление активов и обязательств осуществляется с помощью инвентаризации. Выявленные активы подлежат реализации. Впрочем, если кредитор или в дальнейшем учредитель (участник) не возражает, то в счет погашения задолженности могут быть переданы и неденежные средства. Комиссия также принимает все возможные меры для взыскания дебиторской задолженности.

Промежуточный ликвидационный баланс. К его формированию необходимо приступить после истечения срока, в течение которого кредиторы могут предъявлять свои требования.

В этом балансе отражаются, по сути, итоги деятельности ликвидационной комиссии по установлению реального положения дел на предприятии. То есть в нем отражаются выявленные активы и дебиторская задолженность, а также заявленная и признанная к погашению кредиторская задолженность. Если кредитор в ходе проводимой с ним работы не согласится с признаваемым комиссией размером задолженности, то он вправе обратиться в суд.

В том случае, если ликвидационная комиссия не признает некие суммы, а от кредитора не поступит иск в суд, они не принимаются к погашению. Если при этом они числятся в учете ликвидируемого предприятия, то должны быть списаны с баланса.

Естественно, на момент составления промежуточного ликвидационного баланса должна быть уже проведена работа по выявлению имущества предприятия, взысканию дебиторской задолженности.

В промежуточном ликвидационном балансе отражаются только те суммы задолженностей - дебиторских или кредиторских, которые еще не погашены (не взысканы) на момент составления ликвидационного промежуточного баланса. Он утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица. Сдается он вместе с уведомлением по ф. N Р15003.

Рассчитываемся с кредиторами. Очередность погашения кредиторской задолженности при ликвидации юридического лица определена п. 1 ст. 64 ГК РФ. В первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, требования о компенсации морального вреда.

Расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности относятся ко второй очереди. В третью очередь осуществляются расчеты по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды. В четвертую очередь производятся расчеты с другими кредиторами.

Важно помнить, что требования кредиторов каждой очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований кредиторов предыдущей очереди.

Но вполне возможна ситуация, что денежных средств не хватит для удовлетворения всех требований кредиторов. В этом случае имущество распределяется между кредиторами соответствующей очереди пропорционально суммам требований, подлежащих удовлетворению, если иное не установлено законом (пример).

Пример. Общее собрание участников ООО "Пересвет" приняло решение о ликвидации общества. После реализации всех активов и взыскания дебиторской задолженности сумма денежных средств общества составила 347 834 руб. При этом общество имеет кредиторскую задолженность:

Второй очереди в сумме 96 300 руб.;

Третьей очереди в сумме 112 117 руб.;

Четвертой очереди в сумме 369 000 руб.

При этом кредиторская задолженность четвертой очереди складывается из задолженности ООО "Миг" в сумме 115 610 руб., ООО "Лик" в сумме 121 120 руб., ООО "Арго" в сумме 132 270 руб.

После удовлетворения требований кредиторов второй и третьей очередей у ООО "Пересвет" останется 139 417 руб. (347 834 - 96 300 - 112 117). Именно такая сумма может быть потрачена на удовлетворение требований кредиторов четвертой очереди пропорционально имеющимся задолженностям.

Таким образом, кредиторы получат:

ООО "Миг" 43 680,22 руб. (115 610: 369 000 x 139 417);

ООО "Лик" 45 762,02 руб. (121 120: 369 000 x 139 417);

ООО "Арго" 49 974,76 руб. (132 270: 369 000 x 139 417).

Оставшаяся разница представит из себя суммы неудовлетворенных требований кредиторов из-за недостаточности денежных средств.

Если стоимость имущества должника - юридического лица, в отношении которого принято решение о ликвидации, недостаточна для удовлетворения требований кредиторов, такое лицо ликвидируется в порядке, предусмотренном Законом о несостоятельности (банкротстве).

Как только промежуточный ликвидационный баланс утвержден, начиная со дня его утверждения денежные средства могут направляться на погашение кредиторской задолженности первой и второй очереди. А вот кредиторам третьей и четвертой очереди придется подождать. Выплаты им могут начать производиться только по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса.

Может быть и так, что кредитор опоздал выставить свои требования в определенный законодательством или публикацией срок. В этом случае он может рассчитывать только на имущество, оставшееся после исполнения обязательств перед теми, кто обратился в установленный срок.

Окончательный ликвидационный баланс и завершающие расчеты. Как только завершены расчеты с кредиторами, можно составлять ликвидационный баланс, который будет отображать состояние дел на предприятии после окончания расчетов с кредиторами. Ликвидационный баланс также утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации.

Если после окончания расчетов с кредиторами у предприятия останется имущество, то особенностью ликвидационного баланса будет то, что в нем будет отсутствовать кредиторская задолженность, так как она будет полностью погашена или списана с баланса. В этом случае оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество юридического лица передается его учредителям (участникам), имеющим вещные права на это имущество или обязательственные права в отношении этого юридического лица.

Имущество распределяется пропорционально вкладам учредителей (участников). Конкретный порядок распределения имущества должен быть закреплен документально. Это необходимо, в том числе, для предотвращения конфликтных ситуаций.

Ведь если на счете предприятия остались свободные денежные средства, то процесс их распределения достаточно прост и зачастую не требует дополнительных согласований. Но в большинстве ситуаций учредителям остается малоликвидное или неликвидное имущество, которое невозможно реализовать. В этом случае поделить его в натуральном виде - непростой процесс. Именно поэтому конкретный порядок распределения должен быть закреплен документально, а сам факт передачи отражен в акте.

Если имущество вообще неликвидно и на него отсутствует спрос со стороны кредиторов, учредителей, то оно списывается с баланса предприятия и в ликвидационном балансе не отображается.

Чаще всего при ликвидации предприятия денежных средств для осуществления необходимых расчетов не хватает. В этом случае в пассиве ликвидационного баланса отражается не погашенная в связи с отсутствием средств кредиторская задолженность.

Завершающие этапы ликвидации. Закончив все расчеты с кредиторами и учредителями, предприятие остается без имущества, но завершить процесс ликвидации еще нельзя. Ведь предприятие имеет расчетные счета в банках, которые должны быть закрыты.

Поэтому, прежде чем завершить процесс ликвидации, необходимо произвести закрытие банковских счетов, не забыв известить об этом налоговый орган в течение семи дней по ф. N С-09-1.

Не стоит уповать на то, что денежных средств у предприятия не осталось и возможный штраф не будет взыскан. Помимо штрафа, обусловленного Налоговым кодексом РФ и налагаемого на предприятие, должностное лицо может быть привлечено и к административной ответственности в виде штрафа в сумме от 1000 до 2000 руб. (ст. 15.4 КоАП РФ).

Завершив все описанные процедуры, можно представить в налоговый орган заявление о государственной регистрации юридического лица в связи с его ликвидацией по ф. N Р16001. К заявлению прилагается ликвидационный баланс, а также оригинал платежного поручения на уплату госпошлины на 400 руб. Пошлина должна быть заплачена от имени лица, указанного в ф. N Р16001 в качестве заявителя. В противном случае работники налогового органа могут отказать в ликвидации.

Кроме того, необходимо представить документ, подтверждающий представление в территориальный орган ПФР сведений персонифицированного учета.

Ликвидация считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ.

Представители организации получают на руки уведомление о снятии с налогового учета и свидетельство о прекращении деятельности.

Ликвидация предприятия в свете трудового законодательства

Трудовое законодательство позволяет расторгнуть трудовой договор по инициативе работодателя в случае ликвидации предприятия. Причем увольнению подлежат все категории работников, даже те, которых в другой ситуации просто нельзя уволить или требуются дополнительные согласования для увольнения.

Увольнению подлежат работники, находящиеся на больничном и в отпусках, а также беременные женщины, лица моложе 18 лет и другие защищенные законом категории работников. При этом никаких дополнительных согласий, в том числе государственной инспекции труда и комиссии по делам несовершеннолетних и защите их прав, получать не требуется.

Тем не менее известить о предстоящей ликвидации и увольнениях придется целый круг лиц и органов.

Во-первых, о предстоящих увольнениях в связи с ликвидацией организации должны быть извещены работники, которые предупреждаются персонально и под подпись не менее чем за два месяца до увольнения.

Хотя после предупреждения работников уволить их при наличии согласия можно и раньше. Правда, в этом случае придется выплатить дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении.

А вот если трудовой договор с работником заключен на срок до двух месяцев, то срок предупреждения увеличивается до трех месяцев.

Может быть так, что работник отказывается от подписания извещения о предстоящем увольнении. В этом случае в силу вступают общие нормы трудового законодательства и составляется соответствующий акт.

Приняв решение о ликвидации предприятия, работодатель обязан в письменной форме сообщить об этом и в органы службы занятости не позднее чем за два месяца до начала проведения соответствующих мероприятий. А в случае, если решение о сокращении численности или штата работников организации может привести к массовому увольнению работников, - не позднее чем за три месяца до начала проведения соответствующих мероприятий, и указать должность, профессию, специальность и квалификационные требования к ним, условия оплаты труда каждого конкретного работника. Этого требует п. 2 ст. 25 Закона о занятости населения в Российской Федерации.

Критерии массового увольнения работников определяются в отраслевых и (или) территориальных соглашениях.

До решения вопроса о критериях в отраслевых и (или) территориальных соглашениях могут применяться критерии массового увольнения, установленные Положением об организации работы по содействию занятости в условиях массового высвобождения (утв. Постановлением Правительства РФ от 05.02.1993 N 99). О массовом увольнении можно говорить, если имеет место:

Ликвидация предприятия любой организационно-правовой формы с численностью работающих 15 и более человек;

Сокращение численности или штата работников предприятия в количестве 50 и более человек в течение 30 календарных дней; 200 и более человек в течение 60 календарных дней; 500 и более человек в течение 90 календарных дней;

Увольнение работников в количестве 1% общего числа работающих в связи с ликвидацией предприятий либо сокращением численности или штата в течение 30 календарных дней в регионах с общей численностью занятых менее 5 тыс. человек.

Таким образом, многие предприятия обязаны сообщить о ликвидации и массовом увольнении за три месяца до увольнения. Невыполнение данного требования может привести к административному штрафу. Впрочем, размер его невелик. На основании ст. 19.7 КоАП РФ штраф может быть наложен на должностных лиц - от 300 до 500 руб.; на юридических лиц - от 3000 до 5000 руб.

На этом перечень органов, в которые представляются уведомления о ликвидации предприятия и увольнениях работников, не заканчивается.

Одновременно с извещением органов службы занятости работодатель извещает в письменной форме выборный орган первичной профсоюзной организации не позднее, чем за два месяца до начала проведения соответствующих мероприятий. Возникает вопрос, насколько эти нормы действующие или же, как это часто бывает, лишь носят формальный характер, фактически не применяясь.

Обратимся к Закону о занятости населения в Российской Федерации. Он определяет, что массовое увольнение работников может осуществляться лишь при условии предварительного (не менее чем за три месяца) уведомления в письменной форме выборного профсоюзного органа в порядке, установленном трудовым законодательством.

То есть в этом случае речь идет уже не о штрафе. Само увольнение может быть оспорено в судебном порядке и признано незаконным в связи с нарушением требований законодательства при ее проведении.

И наконец, если все же ликвидация предприятия не произошла, то уволенные в связи с ней работники могут быть восстановлены на прежней работе по решению суда.

Д.В.Кислов

ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ РАСЧЕТЫ ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

В предыдущем номере журнала мы рассказали о правовых основах и этапах ликвидации предприятия. Сейчас рассмотрим, как отражаются в учете операции и расчеты, проводимые в процессе ликвидации, а также какие налоги необходимо будет заплатить.

Расчеты с увольняемыми работниками

Помимо заработной платы за отработанное время, компенсации за неиспользованные отпуска в пользу увольняемого работника в соответствии с трудовым законодательством необходимо сделать ряд выплат.

Выходное пособие

Работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка. Также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). Основанием для выплаты пособия должно послужить заявление работника и документы, подтверждающие то, что работник еще не нашел работу.

Такими документами могут быть справка из службы занятости, трудовая книжка, в которой будут отсутствовать записи о новом трудоустройстве.

В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения (при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен).

Для получения пособия за третий месяц работник должен обязательно предоставить в бухгалтерию предприятия заявление и соответствующее решение службы занятости (пример 1).

Пример 1. В связи с ликвидацией предприятия работники Иванов, Петров и Сидоров были уволены в январе.

Иванов самостоятельно нашел работу в феврале 2010 г. Петров в течение двух недель с момента увольнения февраль и март простоял на учете на бирже труда, после чего в апреле был трудоустроен. А Сидоров, встав в течение двух недель с момента увольнения на учет в службу занятости, не смог найти работу.

Иванов, несмотря на то что в феврале нашел работу, за февраль все равно получит выходное пособие в размере среднего месячного заработка.

Петров данные выплаты получит в феврале и марте. В апреле, как трудоустроенный, выходное пособие он не получит.

А вот Сидорову выходное пособие предприятие должно выплатить и в апреле.

Период безработности может длиться и не ровно месяц. В этом случае выходное пособие рассчитывается за фактические дни, в которые человек был безработным.

Средний заработок исчисляется по нормам ст. 139 ТК РФ с учетом всех предусмотренных системой оплаты труда видов выплат, применяемых у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат. Особенности порядка исчисления средней заработной платы утверждены Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.

При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата (пример 2). При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).

Пример 2. В связи с ликвидацией предприятия бухгалтер Лотосова М.П. была уволена 23 декабря 2009 г. Расчетным периодом для расчета среднего заработка будет период с 1 декабря 2008 г. по 30 ноября 2009 г. Согласно трудовому графику предприятия этот период отработан работником полностью и равен 245 рабочим дням. Сумма заработной платы за этот период с учетом всех предусмотренных на предприятии выплат составила 187 330 руб. Среднедневной заработок работника 764,61 руб. (187 330 руб. : 245 дн.).

Сотрудница устроилась на новую работу 18 января 2010 г. Следовательно, ей необходимо выплатить выходное пособие за 11 рабочих дней пребывания без работы (6 рабочих дней декабря и 5 рабочих дней января). Выходное пособие будет выплачено в размере 8410,71 руб. (764,61 руб. x 11 дн.).

Нужно обратить внимание на то, что при увольнении сезонного работника размер выходного пособия иной. Его размер будет равен двухнедельному среднему заработку (ст. 296 ТК РФ). Если увольняется работник, заключивший трудовой договор на срок до двух месяцев, выходное пособие в размере среднего месячного заработка на основании ст. 292 ТК РФ не выплачивается.

Начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика, для целей исчисления налога на прибыль будут относиться к расходам на оплату труда.

Отдельно рассмотрим вопрос начисления выходного пособия в отношении работников-пенсионеров.

Законодательство однозначно говорит о том, что безработными не могут быть признаны граждане, которым в соответствии с законодательством Российской Федерации назначена трудовая пенсия по старости (часть трудовой пенсии по старости), в том числе досрочно (п. 3 ст. 3 Закона РФ от 19.04.1991 N 1032-1 "О занятости населения в Российской Федерации").

В то же время, используя данную логику и отказывая пенсионерам в соответствующей выплате, работодатели ставят их в неравные условия относительно других работников предприятия.

Роструд в Письме от 27.10.2005 N 1754-61 прокомментировал, что у органов службы занятости нет достаточных оснований для принятия в отношении пенсионеров решений об отказе в сохранении за ними в течение третьего месяца со дня увольнения среднего месячного заработка в порядке, установленном ст. 178 ТК РФ, и выдачи пенсионерам соответствующих документов (справок).

Арбитражная практика по данному вопросу противоречива. Есть судебные решения, как в пользу пенсионеров (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.12.2006 по делу N А11-2077/2006-К2-20/226), так и против (Постановление ФАС Центрального округа от 02.04.2007 по делу N А54-2967/2006).

Минфин России не возражает против выплат, а также согласен с тем, что выходное пособие можно учитывать в составе расходов, признаваемых при налогообложении прибыли, на основании п. 9 ст. 255 НК РФ (Письмо Минфина России от 15.03.2006 N 03-03-04/1/234).

Таким образом, если организация примет решение о выплате выходного пособия работнику-пенсионеру за третий месяц, то она будет иметь право учесть данные расходы при расчете налога на прибыль.

Налогом на доходы физических лиц и взносами во внебюджетные фонды выплаты выходного пособия облагаться не будут.

Не будут начисляться и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Дополнительная компенсация за расторжение трудового

договора до истечения двухмесячного срока

Эту компенсацию работодатель обязан выплатить, если с письменного согласия работника трудовой договор с ним расторгает до истечения двухмесячного срока, отведенного законодательством. Компенсация назначается в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении (пример 3).

Пример 3. Работники предприятия 31 октября 2009 г. получили предупреждение об увольнении в связи с ликвидацией предприятия 31 декабря 2009 г. При этом 24 ноября 2009 г. работнику Петрову П.П. поступило от администрации предприятия предложение о досрочном расторжении трудового договора. Работник выразил согласие с данным предложением и был уволен 25 ноября 2009 г.

За период с 1 ноября 2009 г. по 25 ноября 2009 г. ему была начислена заработная плата за проработанное время. Далее бухгалтер рассчитал количество рабочих дней, оставшихся до истечения двухмесячного срока, отведенного законодательством. В периоде с 26 ноября 2009 г. по 31 декабря 2009 г. было 25 рабочих дней, за которые работник Петров П.П. получил дополнительную компенсацию за досрочное увольнение.

Рассматриваемые выплаты могут быть учтены при расчете налога на прибыль, не будут облагаться НДФЛ и взносами во внебюджетные фонды.

Учет расчетов с членами ликвидационной комиссии

Порядок выплаты вознаграждения, налогообложение зависит от того, будет ли входить в состав ликвидационной комиссии индивидуальный предприниматель или физическое лицо, не являющееся таковым.

С индивидуальным предпринимателем заключается договор, в котором оговаривается сумма вознаграждения, порядок выплаты, перечень поручаемых обязанностей и сроки их выполнения. По факту выполнения обязанностей ему перечисляется или выдается на руки полная сумма по договору без каких-либо удержаний. Предприниматель, исходя из применяемой системы налогообложения, должен будет самостоятельно рассчитать и уплатить сумму налога.

Основанием для выплаты физическому лицу, не имеющему статуса предпринимателя, будет выступать или заключенный договор гражданско-правового характера, или трудовой договор, если в состав ликвидационной комиссии вошел работник предприятия. С таких доходов удерживается НДФЛ и производится начисление взносов во внебюджетные фонды.

Начисление во внебюджетные фонды по вознаграждениям по договорам гражданско-правового характера производится по общей ставке 23,1%, т.е. без отчислений в фонд социального страхования. Ведь в базу для начисления страховых взносов не включаются в части страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС РФ, - любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера.

Если будет заключен трудовой договор, то общая ставка взносов составит 26%.

Напомним, что в 2010 г. ставки взносов во внебюджетные фонды не поменялись по сравнению со ставками ЕСН, действовавшими в 2009 г.

Суммы, начисленные членам ликвидационной комиссии в качестве вознаграждения, отражаются в учете в составе прочих расходов.

Расчеты с бюджетом по налогам и представление отчетности

Операции по продаже имущества, производимые с целью высвобождения денежных средств для осуществления расчетов с кредиторами предприятия, подлежат налогообложению в обычном порядке (пример 4).

Пример 4. Организация применяет УСН. Налогооблагаемая база по единому налогу определяется кассовым методом.

В 2009 г. организация отгрузила товары на сумму 86 000 руб., однако денежных средств от покупателя в том же году не получила. А в 2010 г. на предприятии начался процесс ликвидации. После работы, проведенной ликвидационной комиссией, покупатель погасил задолженность. Полученная сумма подлежит включению в налогооблагаемую базу по единому налогу при применении УСН.

Но мало просто начислить налоги, еще нужно представить соответствующие декларации в налоговый орган.

Вообще, налоговый период по каждому из налогов установлен правовым актом, которым введен данный налог. Однако в отношении ликвидируемой организации налоговый период может быть иным.

Статья 55 НК РФ содержит общие нормы в отношении определения налогового периода ликвидируемой организации. Так, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).

Если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, следующего за годом создания, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации (пример 5).

Пример 5. Компания, применяющая УСН, была создана 4 февраля 2009 г., а ликвидирована 4 декабря 2009 г. У нее была обязанность подать в 2009 г. в налоговый орган декларацию по УСН и пенсионному обеспечению, а также расчетную ведомость в ФСС РФ за соответствующий налоговый период, который для данной организации длился с 4 февраля 2009 г. по 3 декабря 2009 г.

Заключительная бухгалтерская отчетность ликвидируемой организации составляется в соответствии с ПБУ 4/99. Нормативные акты в области бухгалтерского учета не оговаривают так же конкретно, как Налоговый кодекс РФ, что считать отчетным годом при ликвидации предприятия.

Например, п. 13 ПБУ 4/99 определяет, что при составлении бухгалтерской отчетности отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года. Аналогичные нормы содержатся и в Законе о бухгалтерском учете.

Представляется, что в отношении бухгалтерской отчетности можно использовать логику, закрепленную в Налоговом кодексе РФ в отношении налоговой отчетности. Тем более что п. 9 Приказа Минфина России от 20.05.2003 N 44н устанавливает, что заключительная бухгалтерская отчетность реорганизуемой организацией, прекращающей свою деятельность, составляется на день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ соответствующей записи.

Формируя заключительный баланс, необходимо учесть то, что должно быть выполнено закрытие всех счетов учета результатов финансово-хозяйственной деятельности (пример 6).

Пример 6. В ходе распродажи имущества организации в связи с ее ликвидацией был получен доход в сумме:

898 000 руб., числящийся на счете 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж";

54 321 руб., числящийся на счете 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов".

При этом по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" в текущем периоде накоплено 317 110 руб.

Перед составлением ликвидационного баланса бухгалтер сделал следующие записи:

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

списан на счет прибылей и убытков финансовый результат от продаж;

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

списан на счет прибылей и убытков финансовый результат от прочих операций.

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Выручка",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",

закрытие кредитового сальдо субсчета по учету выручки;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Себестоимость продаж",

закрытие дебетового сальдо субсчетов по учету себестоимости продаж;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "НДС",

закрытие дебетового сальдо субсчетов по учету НДС;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Сальдо прочих доходов и расходов",

закрыт субсчет по учету прочих доходов;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Сальдо прочих доходов и расходов",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",

закрыт субсчет по учету прочих расходов.

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

К-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток"

1 269 431 руб.

произведено закрытие счета 99 "Прибыли и убытки".

Учет расчетов учредителями

У ликвидируемых организаций показатели финансово-хозяйственной деятельности обычно далеки от положительных.

Полученный убыток необходимо закрыть за счет уставного капитала, что отражается следующей учетной записью:

Д-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток"

К-т сч. 80 "Уставный капитал"

уставный капитал уменьшен на непокрытый убыток отчетного года.

В этом случае получим или реальную величину уставного капитала, оставшегося после погашения убытков и подлежащего распределению между учредителями, или же если сумма убытка превышает величину уставного капитала, то реальную сумму оставшегося убытка.

Правда, бывают ситуации, когда что-то остается и для учредителей. В этом случае в учете необходимо произвести соответствующие начисления. После того как суммы к выплате учредителям начислены, можно выплачивать денежные средства или передавать имущество.

Теперь рассмотрим, возникают ли при этом какие-либо налоговые обязательства.

Что бы учредителю ни передавалось - денежные средства или имущество, объекта налогообложения НДС не возникнет, если передача осуществлена в пределах первоначального взноса участнику при ликвидации организации. Ведь согласно пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ такая передача имущества не признается реализацией. Правда, в этом случае необходимо восстановить к уплате в бюджет НДС с недоамортизированной части передаваемых в пределах первоначального взноса основных средств.

Сложнее, если стоимость передаваемого имущества превышает первоначальный взнос. В этом случае сумма превышения первоначального взноса будет представлять собой реализацию с соответствующим обложением НДС.

Минфин России считает, что в такой ситуации у налогоплательщика отсутствуют расходы по приобретению имущества, которые могли бы быть учтены при формировании его стоимости. Следовательно, стоимость основных средств и материалов, полученных налогоплательщиком - участником организации при ликвидации данной организации и распределении имущества, при совершении последующих сделок с таким имуществом в налоговом учете признается равной нулю (Письмо Минфина России от 24.06.2008 N 03-03-06/1/367).

Передача денежных средств в любом размере не приводит к возникновению объекта обложения НДС.

Налоговые обязательства возникают и у принимающей стороны. Оценивая порядок и особенности налогообложения, необходимо исходить из статуса учредителя (физическое или юридическое лицо).

Учредитель - юридическое лицо

При определении базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, полученные участником общества (его правопреемником или наследником) в пределах первоначального взноса при распределении имущества ликвидируемого общества между его участниками. Суммы, превышающие первоначальный взнос, будут представлять собой безвозмездно полученные активы. А безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права будут представлять собой внереализационные доходы.

При ликвидации организации и распределении ее имущества доходы налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).

Данные выплаты не подходят под понятие "дивиденды" и не могут облагаться по ставке 9%. Следовательно, в отношении этих выплат должна применяться ставка 20% (Письмо Минфина России от 07.05.2009 N 03-03-06/1/307).

Но ведь не всегда финансовая ситуация так благополучна. Чаще всего если до учредителей и доходят, то только крохи, которые не могут покрыть даже первоначального взноса. В такой ситуации убыток в виде превышения стоимости вклада (взноса) в уставный капитал над доходом в виде имущества, полученным в связи с ликвидацией организации, не может учитываться для целей налогообложения прибыли организаций (Письмо Минфина России от 13.11.2008 N 07-05-06/227). Солидарны с данной позицией и налоговые органы, считающие, что рассматриваемые убытки не предусмотрены нормами налогового законодательства и поэтому не могут рассматриваться как обоснованные расходы (убытки) по нормам ст. 252 НК РФ.

Пример 7. После погашения кредиторской задолженности у ликвидируемой организации на 31 декабря 2009 г. осталось имущество рыночной стоимостью 276 000 руб. Совокупный размер первоначальных взносов учредителей 200 000 руб. Передача имущества произведена 18 января 2010 г. Сумма превышения 76 000 руб. (276 000 - 200 000) признана доходом у получателя имущества на дату получения имущества (18.01.2010). Поскольку сумма превышения облагается НДС, ликвидируемая организация должна начислить НДС в сумме 13 680 руб. (76 000 руб. x 18%). У учредителя - юридического лица, получающего имущество, возникнет налогооблагаемый доход в сумме 76 000 руб.

Однако в данном вопросе все не так однозначно. Ситуация была рассмотрена Президиумом ВАС РФ, который встал на сторону налогоплательщика (Постановление от 09.06.2009 N 2115/09). Суд указал, что перечень затрат налогоплательщика, принимаемых при расчете налога на прибыль, описанный в гл. 25 НК РФ, не является закрытым. А п. 2 ст. 277 НК РФ прямо указывает, что при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев). И обстоятельство, что налогоплательщик не получил никакого имущества при ликвидации организации, не может лишать его права учесть понесенные расходы на приобретение акций, поскольку они соответствуют критериям ст. 252 НК РФ и не отнесены к числу расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, налогоплательщики могут принимать полученные убытки при ликвидации предприятия и отстаивать свою позицию, опираясь на мнение Президиума ВАС РФ.

Учредитель - физическое лицо

Как мы рассмотрели выше, у учредителя - юридического лица налогообложению подлежит разница между стоимостью полученного имущества и первоначальным взносом. Следуя логике налогового законодательства, на первый взгляд следует сделать вывод, что в отношении учредителя - физического лица необходимо применять аналогичный подход. Но может получиться и так, что право не облагать вернувшиеся ранее затраченные собственные средства придется отстаивать в суде.

Дело в том, что Минфин России и налоговые органы в ряде писем ссылаются на нормы п. 1 ст. 210 НК РФ, согласно которым при определении базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (Письма Минфина России от 19.12.2007 N 03-04-06-01/444, УФНС России по г. Москве от 14.07.2008 N 28-10/066946).

При этом перечень доходов, получаемых налогоплательщиком в натуральной форме, предусмотренный п. 2 ст. 211 НК РФ, не является исчерпывающим. Следовательно, помимо перечисленных в Налоговом кодексе РФ доходов, в налогооблагаемую базу могут быть включены и другие доходы. А вот исключить величину первоначального взноса гл. 23 НК РФ позволяет лишь в отношении продаваемой доли (ее части) в уставном капитале. На основании этих норм налоговые органы делают вывод, что законодательство не предусматривает возможности уменьшения стоимости полученного имущества на величину первоначального взноса в целях обложения НДФЛ.

Минфин России в Письме от 09.10.2006 N 03-05-01-04/227 подчеркнул, что такие доходы подлежат налогообложению на общих основаниях по ставке 13%.

Надо отметить, что есть и иная точка зрения. Например, в Письме УФНС России по г. Москве от 04.05.2007 N 28-10/043011 вполне обоснованно констатируется, что при выходе участников - физических лиц из состава учредителей ООО налогом не облагается стоимость доли участника в пределах его первоначального взноса, внесенного в уставный капитал.

В данном случае выделение имущества при выходе из общества экономически не будет отличаться от выделения имущества при ликвидации общества.

Подытожим: четкой определенности по данному вопросу на законодательном уровне сегодня нет, поэтому, принимая то или иное решение, необходимо учитывать риск санкций со стороны налоговых органов.

В любом случае предприятие, в роли налогового агента, может удержать налог лишь при наличии факта получения дохода.

Передача имущества и, соответственно, получение физическим лицом дохода должны быть подтверждены надлежащим образом.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа (Постановление от 22.08.2006 N Ф08-3633/2006-1569А) не принял довод о том, что факт передачи спорного имущества учредителю подтверждается счетами-фактурами, поскольку сам по себе счет-фактура не является основанием для начисления и перечисления в бюджет налога. В данном случае основным моментом является документальное подтверждение реализации товара и перехода права собственности покупателю.

Если же по каким-то причинам удержать налог не удалось или нет возможности (например, если имущество выдано в натуральной форме), то в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств налоговый агент обязан письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

Д.В.Кислов

Подписано в печать

"Бухгалтерский учет", 2010, N 3
ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ РАСЧЕТЫ ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА
В предыдущем номере журнала мы рассказали о правовых основах и этапах ликвидации предприятия. Сейчас рассмотрим, как отражаются в учете операции и расчеты, проводимые в процессе ликвидации, а также какие налоги необходимо будет заплатить.
Расчеты с увольняемыми работниками
Помимо заработной платы за отработанное время, компенсации за неиспользованные отпуска в пользу увольняемого работника в соответствии с трудовым законодательством необходимо сделать ряд выплат.
Выходное пособие
Работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка. Также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). Основанием для выплаты пособия должно послужить заявление работника и документы, подтверждающие то, что работник еще не нашел работу.
Такими документами могут быть справка из службы занятости, трудовая книжка, в которой будут отсутствовать записи о новом трудоустройстве.
В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения (при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен).
Для получения пособия за третий месяц работник должен обязательно предоставить в бухгалтерию предприятия заявление и соответствующее решение службы занятости (пример 1).
Пример 1. В связи с ликвидацией предприятия работники Иванов, Петров и Сидоров были уволены в январе.
Иванов самостоятельно нашел работу в феврале 2010 г. Петров в течение двух недель с момента увольнения февраль и март простоял на учете на бирже труда, после чего в апреле был трудоустроен. А Сидоров, встав в течение двух недель с момента увольнения на учет в службу занятости, не смог найти работу.
Иванов, несмотря на то что в феврале нашел работу, за февраль все равно получит выходное пособие в размере среднего месячного заработка.
Петров данные выплаты получит в феврале и марте. В апреле, как трудоустроенный, выходное пособие он не получит.
А вот Сидорову выходное пособие предприятие должно выплатить и в апреле.
Период безработности может длиться и не ровно месяц. В этом случае выходное пособие рассчитывается за фактические дни, в которые человек был безработным.
Средний заработок исчисляется по нормам ст. 139 ТК РФ с учетом всех предусмотренных системой оплаты труда видов выплат, применяемых у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат. Особенности порядка исчисления средней заработной платы утверждены Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.
При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата (пример 2). При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).
Пример 2. В связи с ликвидацией предприятия бухгалтер Лотосова М.П. была уволена 23 декабря 2009 г. Расчетным периодом для расчета среднего заработка будет период с 1 декабря 2008 г. по 30 ноября 2009 г. Согласно трудовому графику предприятия этот период отработан работником полностью и равен 245 рабочим дням. Сумма заработной платы за этот период с учетом всех предусмотренных на предприятии выплат составила 187 330 руб. Среднедневной заработок работника 764,61 руб. (187 330 руб. : 245 дн.).
Сотрудница устроилась на новую работу 18 января 2010 г. Следовательно, ей необходимо выплатить выходное пособие за 11 рабочих дней пребывания без работы (6 рабочих дней декабря и 5 рабочих дней января). Выходное пособие будет выплачено в размере 8410,71 руб. (764,61 руб. x 11 дн.).
Нужно обратить внимание на то, что при увольнении сезонного работника размер выходного пособия иной. Его размер будет равен двухнедельному среднему заработку (ст. 296 ТК РФ). Если увольняется работник, заключивший трудовой договор на срок до двух месяцев, выходное пособие в размере среднего месячного заработка на основании ст. 292 ТК РФ не выплачивается.
Начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика, для целей исчисления налога на прибыль будут относиться к расходам на оплату труда.
Отдельно рассмотрим вопрос начисления выходного пособия в отношении работников-пенсионеров.
Законодательство однозначно говорит о том, что безработными не могут быть признаны граждане, которым в соответствии с законодательством Российской Федерации назначена трудовая пенсия по старости (часть трудовой пенсии по старости), в том числе досрочно (п. 3 ст. 3 Закона РФ от 19.04.1991 N 1032-1 "О занятости населения в Российской Федерации").
В то же время, используя данную логику и отказывая пенсионерам в соответствующей выплате, работодатели ставят их в неравные условия относительно других работников предприятия.
Роструд в Письме от 27.10.2005 N 1754-61 прокомментировал, что у органов службы занятости нет достаточных оснований для принятия в отношении пенсионеров решений об отказе в сохранении за ними в течение третьего месяца со дня увольнения среднего месячного заработка в порядке, установленном ст. 178 ТК РФ, и выдачи пенсионерам соответствующих документов (справок).
Арбитражная практика по данному вопросу противоречива. Есть судебные решения, как в пользу пенсионеров (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.12.2006 по делу N А11-2077/2006-К2-20/226), так и против (Постановление ФАС Центрального округа от 02.04.2007 по делу N А54-2967/2006).
Минфин России не возражает против выплат, а также согласен с тем, что выходное пособие можно учитывать в составе расходов, признаваемых при налогообложении прибыли, на основании п. 9 ст. 255 НК РФ (Письмо Минфина России от 15.03.2006 N 03-03-04/1/234).
Таким образом, если организация примет решение о выплате выходного пособия работнику-пенсионеру за третий месяц, то она будет иметь право учесть данные расходы при расчете налога на прибыль.
Налогом на доходы физических лиц и взносами во внебюджетные фонды выплаты выходного пособия облагаться не будут.
Не будут начисляться и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Дополнительная компенсация за расторжение трудового
договора до истечения двухмесячного срока
Эту компенсацию работодатель обязан выплатить, если с письменного согласия работника трудовой договор с ним расторгает до истечения двухмесячного срока, отведенного законодательством. Компенсация назначается в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении (пример 3).
Пример 3. Работники предприятия 31 октября 2009 г. получили предупреждение об увольнении в связи с ликвидацией предприятия 31 декабря 2009 г. При этом 24 ноября 2009 г. работнику Петрову П.П. поступило от администрации предприятия предложение о досрочном расторжении трудового договора. Работник выразил согласие с данным предложением и был уволен 25 ноября 2009 г.
За период с 1 ноября 2009 г. по 25 ноября 2009 г. ему была начислена заработная плата за проработанное время. Далее бухгалтер рассчитал количество рабочих дней, оставшихся до истечения двухмесячного срока, отведенного законодательством. В периоде с 26 ноября 2009 г. по 31 декабря 2009 г. было 25 рабочих дней, за которые работник Петров П.П. получил дополнительную компенсацию за досрочное увольнение.
Рассматриваемые выплаты могут быть учтены при расчете налога на прибыль, не будут облагаться НДФЛ и взносами во внебюджетные фонды.
Учет расчетов с членами ликвидационной комиссии
Порядок выплаты вознаграждения, налогообложение зависит от того, будет ли входить в состав ликвидационной комиссии индивидуальный предприниматель или физическое лицо, не являющееся таковым.
С индивидуальным предпринимателем заключается договор, в котором оговаривается сумма вознаграждения, порядок выплаты, перечень поручаемых обязанностей и сроки их выполнения. По факту выполнения обязанностей ему перечисляется или выдается на руки полная сумма по договору без каких-либо удержаний. Предприниматель, исходя из применяемой системы налогообложения, должен будет самостоятельно рассчитать и уплатить сумму налога.
Основанием для выплаты физическому лицу, не имеющему статуса предпринимателя, будет выступать или заключенный договор гражданско-правового характера, или трудовой договор, если в состав ликвидационной комиссии вошел работник предприятия. С таких доходов удерживается НДФЛ и производится начисление взносов во внебюджетные фонды.
Начисление во внебюджетные фонды по вознаграждениям по договорам гражданско-правового характера производится по общей ставке 23,1%, т.е. без отчислений в фонд социального страхования. Ведь в базу для начисления страховых взносов не включаются в части страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС РФ, - любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера.
Если будет заключен трудовой договор, то общая ставка взносов составит 26%.
Напомним, что в 2010 г. ставки взносов во внебюджетные фонды не поменялись по сравнению со ставками ЕСН, действовавшими в 2009 г.
Суммы, начисленные членам ликвидационной комиссии в качестве вознаграждения, отражаются в учете в составе прочих расходов.
Расчеты с бюджетом по налогам и представление отчетности
Операции по продаже имущества, производимые с целью высвобождения денежных средств для осуществления расчетов с кредиторами предприятия, подлежат налогообложению в обычном порядке (пример 4).
Пример 4. Организация применяет УСН. Налогооблагаемая база по единому налогу определяется кассовым методом.
В 2009 г. организация отгрузила товары на сумму 86 000 руб., однако денежных средств от покупателя в том же году не получила. А в 2010 г. на предприятии начался процесс ликвидации. После работы, проведенной ликвидационной комиссией, покупатель погасил задолженность. Полученная сумма подлежит включению в налогооблагаемую базу по единому налогу при применении УСН.
Но мало просто начислить налоги, еще нужно представить соответствующие декларации в налоговый орган.
Вообще, налоговый период по каждому из налогов установлен правовым актом, которым введен данный налог. Однако в отношении ликвидируемой организации налоговый период может быть иным.
Статья 55 НК РФ содержит общие нормы в отношении определения налогового периода ликвидируемой организации. Так, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).
Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).
Если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, следующего за годом создания, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации (пример 5).
Пример 5. Компания, применяющая УСН, была создана 4 февраля 2009 г., а ликвидирована 4 декабря 2009 г. У нее была обязанность подать в 2009 г. в налоговый орган декларацию по УСН и пенсионному обеспечению, а также расчетную ведомость в ФСС РФ за соответствующий налоговый период, который для данной организации длился с 4 февраля 2009 г. по 3 декабря 2009 г.
Заключительная бухгалтерская отчетность ликвидируемой организации составляется в соответствии с ПБУ 4/99. Нормативные акты в области бухгалтерского учета не оговаривают так же конкретно, как Налоговый кодекс РФ, что считать отчетным годом при ликвидации предприятия.
Например, п. 13 ПБУ 4/99 определяет, что при составлении бухгалтерской отчетности отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года. Аналогичные нормы содержатся и в Законе о бухгалтерском учете.
Представляется, что в отношении бухгалтерской отчетности можно использовать логику, закрепленную в Налоговом кодексе РФ в отношении налоговой отчетности. Тем более что п. 9 Приказа Минфина России от 20.05.2003 N 44н устанавливает, что заключительная бухгалтерская отчетность реорганизуемой организацией, прекращающей свою деятельность, составляется на день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ соответствующей записи.
Формируя заключительный баланс, необходимо учесть то, что должно быть выполнено закрытие всех счетов учета результатов финансово-хозяйственной деятельности (пример 6).
Пример 6. В ходе распродажи имущества организации в связи с ее ликвидацией был получен доход в сумме:
- 898 000 руб., числящийся на счете 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж";
- 54 321 руб., числящийся на счете 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов".
При этом по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" в текущем периоде накоплено 317 110 руб.
Перед составлением ликвидационного баланса бухгалтер сделал следующие записи:
Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",
К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"
898 000 руб.
списан на счет прибылей и убытков финансовый результат от продаж;
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Сальдо прочих доходов и расходов",
К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"
54 321 руб.
списан на счет прибылей и убытков финансовый результат от прочих операций.
Далее бухгалтер производит закрытие всех субсчетов счета 90 и 91:
Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Выручка",
К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",
закрытие кредитового сальдо субсчета по учету выручки;
Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",
К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Себестоимость продаж",
закрытие дебетового сальдо субсчетов по учету себестоимости продаж;
Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",
К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "НДС",
закрытие дебетового сальдо субсчетов по учету НДС;
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы",
К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Сальдо прочих доходов и расходов",
закрыт субсчет по учету прочих доходов;
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Сальдо прочих доходов и расходов",
К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",
закрыт субсчет по учету прочих расходов.
Далее бухгалтер закрыл счет 99. Общее сальдо на этом счете 1 269 431 руб. (317 110 + 898 000 + 54 321).
Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки"
К-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток"
1 269 431 руб.
произведено закрытие счета 99 "Прибыли и убытки".
Учет расчетов учредителями
У ликвидируемых организаций показатели финансово-хозяйственной деятельности обычно далеки от положительных.
Полученный убыток необходимо закрыть за счет уставного капитала, что отражается следующей учетной записью:
Д-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток"
К-т сч. 80 "Уставный капитал"
уставный капитал уменьшен на непокрытый убыток отчетного года.
В этом случае получим или реальную величину уставного капитала, оставшегося после погашения убытков и подлежащего распределению между учредителями, или же если сумма убытка превышает величину уставного капитала, то реальную сумму оставшегося убытка.
Правда, бывают ситуации, когда что-то остается и для учредителей. В этом случае в учете необходимо произвести соответствующие начисления. После того как суммы к выплате учредителям начислены, можно выплачивать денежные средства или передавать имущество.
Теперь рассмотрим, возникают ли при этом какие-либо налоговые обязательства.
Что бы учредителю ни передавалось - денежные средства или имущество, объекта налогообложения НДС не возникнет, если передача осуществлена в пределах первоначального взноса участнику при ликвидации организации. Ведь согласно пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ такая передача имущества не признается реализацией. Правда, в этом случае необходимо восстановить к уплате в бюджет НДС с недоамортизированной части передаваемых в пределах первоначального взноса основных средств.
Сложнее, если стоимость передаваемого имущества превышает первоначальный взнос. В этом случае сумма превышения первоначального взноса будет представлять собой реализацию с соответствующим обложением НДС.
Минфин России считает, что в такой ситуации у налогоплательщика отсутствуют расходы по приобретению имущества, которые могли бы быть учтены при формировании его стоимости. Следовательно, стоимость основных средств и материалов, полученных налогоплательщиком - участником организации при ликвидации данной организации и распределении имущества, при совершении последующих сделок с таким имуществом в налоговом учете признается равной нулю (Письмо Минфина России от 24.06.2008 N 03-03-06/1/367).
Передача денежных средств в любом размере не приводит к возникновению объекта обложения НДС.
Налоговые обязательства возникают и у принимающей стороны. Оценивая порядок и особенности налогообложения, необходимо исходить из статуса учредителя (физическое или юридическое лицо).
Учредитель - юридическое лицо
При определении базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, полученные участником общества (его правопреемником или наследником) в пределах первоначального взноса при распределении имущества ликвидируемого общества между его участниками. Суммы, превышающие первоначальный взнос, будут представлять собой безвозмездно полученные активы. А безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права будут представлять собой внереализационные доходы.
При ликвидации организации и распределении ее имущества доходы налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).
Данные выплаты не подходят под понятие "дивиденды" и не могут облагаться по ставке 9%. Следовательно, в отношении этих выплат должна применяться ставка 20% (Письмо Минфина России от 07.05.2009 N 03-03-06/1/307).
Но ведь не всегда финансовая ситуация так благополучна. Чаще всего если до учредителей и доходят, то только крохи, которые не могут покрыть даже первоначального взноса. В такой ситуации убыток в виде превышения стоимости вклада (взноса) в уставный капитал над доходом в виде имущества, полученным в связи с ликвидацией организации, не может учитываться для целей налогообложения прибыли организаций (Письмо Минфина России от 13.11.2008 N 07-05-06/227). Солидарны с данной позицией и налоговые органы, считающие, что рассматриваемые убытки не предусмотрены нормами налогового законодательства и поэтому не могут рассматриваться как обоснованные расходы (убытки) по нормам ст. 252 НК РФ.
Пример 7. После погашения кредиторской задолженности у ликвидируемой организации на 31 декабря 2009 г. осталось имущество рыночной стоимостью 276 000 руб. Совокупный размер первоначальных взносов учредителей 200 000 руб. Передача имущества произведена 18 января 2010 г. Сумма превышения 76 000 руб. (276 000 - 200 000) признана доходом у получателя имущества на дату получения имущества (18.01.2010). Поскольку сумма превышения облагается НДС, ликвидируемая организация должна начислить НДС в сумме 13 680 руб. (76 000 руб. x 18%). У учредителя - юридического лица, получающего имущество, возникнет налогооблагаемый доход в сумме 76 000 руб.
Однако в данном вопросе все не так однозначно. Ситуация была рассмотрена Президиумом ВАС РФ, который встал на сторону налогоплательщика (Постановление от 09.06.2009 N 2115/09). Суд указал, что перечень затрат налогоплательщика, принимаемых при расчете налога на прибыль, описанный в гл. 25 НК РФ, не является закрытым. А п. 2 ст. 277 НК РФ прямо указывает, что при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев). И обстоятельство, что налогоплательщик не получил никакого имущества при ликвидации организации, не может лишать его права учесть понесенные расходы на приобретение акций, поскольку они соответствуют критериям ст. 252 НК РФ и не отнесены к числу расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Таким образом, налогоплательщики могут принимать полученные убытки при ликвидации предприятия и отстаивать свою позицию, опираясь на мнение Президиума ВАС РФ.
Учредитель - физическое лицо
Как мы рассмотрели выше, у учредителя - юридического лица налогообложению подлежит разница между стоимостью полученного имущества и первоначальным взносом. Следуя логике налогового законодательства, на первый взгляд следует сделать вывод, что в отношении учредителя - физического лица необходимо применять аналогичный подход. Но может получиться и так, что право не облагать вернувшиеся ранее затраченные собственные средства придется отстаивать в суде.
Дело в том, что Минфин России и налоговые органы в ряде писем ссылаются на нормы п. 1 ст. 210 НК РФ, согласно которым при определении базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (Письма Минфина России от 19.12.2007 N 03-04-06-01/444, УФНС России по г. Москве от 14.07.2008 N 28-10/066946).
При этом перечень доходов, получаемых налогоплательщиком в натуральной форме, предусмотренный п. 2 ст. 211 НК РФ, не является исчерпывающим. Следовательно, помимо перечисленных в Налоговом кодексе РФ доходов, в налогооблагаемую базу могут быть включены и другие доходы. А вот исключить величину первоначального взноса гл. 23 НК РФ позволяет лишь в отношении продаваемой доли (ее части) в уставном капитале. На основании этих норм налоговые органы делают вывод, что законодательство не предусматривает возможности уменьшения стоимости полученного имущества на величину первоначального взноса в целях обложения НДФЛ.
Минфин России в Письме от 09.10.2006 N 03-05-01-04/227 подчеркнул, что такие доходы подлежат налогообложению на общих основаниях по ставке 13%.
Надо отметить, что есть и иная точка зрения. Например, в Письме УФНС России по г. Москве от 04.05.2007 N 28-10/043011 вполне обоснованно констатируется, что при выходе участников - физических лиц из состава учредителей ООО налогом не облагается стоимость доли участника в пределах его первоначального взноса, внесенного в уставный капитал.
В данном случае выделение имущества при выходе из общества экономически не будет отличаться от выделения имущества при ликвидации общества.
Подытожим: четкой определенности по данному вопросу на законодательном уровне сегодня нет, поэтому, принимая то или иное решение, необходимо учитывать риск санкций со стороны налоговых органов.
В любом случае предприятие, в роли налогового агента, может удержать налог лишь при наличии факта получения дохода.
Передача имущества и, соответственно, получение физическим лицом дохода должны быть подтверждены надлежащим образом.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа (Постановление от 22.08.2006 N Ф08-3633/2006-1569А) не принял довод о том, что факт передачи спорного имущества учредителю подтверждается счетами-фактурами, поскольку сам по себе счет-фактура не является основанием для начисления и перечисления в бюджет налога. В данном случае основным моментом является документальное подтверждение реализации товара и перехода права собственности покупателю.
Если же по каким-то причинам удержать налог не удалось или нет возможности (например, если имущество выдано в натуральной форме), то в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств налоговый агент обязан письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
Д.В.Кислов
Подписано в печать
15.02.2010

При ликвидации организации участники (учредители) вправе получить часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами (абз. 7 п. 1 ст. 8 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Важно обратить внимание на то, что ликвидационная комиссия должна составить ликвидационный баланс после завершения расчетов с кредиторами (п. 6 ст. 63 ГК РФ). Ликвидационный баланс утверждается, но его показатели должны быть нулевыми.

При передаче участнику ликвидируемого ООО имущества, оставшегося после завершения расчетов с кредиторами, в первую очередь осуществляется выплата распределенной, но невыплаченной части прибыли, а во вторую - передача оставшейся части имущества (п. 1 ст. 58 Закона № 14-ФЗ).
Таким образом, обществу необходимо распределить денежные или иные активы между участниками, если они остались после расчетов с кредиторами. В противном случае обществу не получится сделать нулевой ликвидационный баланс.
В настоящее время в активе баланса общества могут числиться денежные средства на расчетном счете (иное оборотное и внеоборотное имущество), в пассиве уставный капитал и нераспределенная прибыль. Чтобы обнулить показатели в учете следует осуществить следующие операции:
Дебет 84 Кредит 75
– нераспределенная прибыль распределяется между учредителями;

Дебет 80 Кредит 75
– уставный капитал распределяется между учредителями;

Дебет 75 Кредит 51 (01, 10…)
– погашена задолженность перед учредителями организации.

При распределении имущества Минфин России указывает на необходимость удержания НДФЛ по ставке 13 процентов со всей суммы. Так, в письме Минфина России от 08.11.2011 № 03-04-06/3-301 чиновники указывают, что пункт 1 статьи 220 Налогового кодекса РФ предусматривает возможность уменьшить полученные доходы на произведенные расходы только при продаже доли (части ее) в уставном капитале. Доходы, которые налогоплательщики получили при ликвидации организации, не являются доходами от продажи доли (ее части) в уставном капитале, поэтому сумма, выплаченная налогоплательщику в указанной ситуации, облагается НДФЛ в полном размере. Аналогичное мнение высказано в письме Минфина России от 06.09.2010 № 03-04-06/2-204– при ликвидации общества у его участников возникает доход в виде распределенной, но не выплаченной части прибыли, а также доход в натуральной форме. Такой доход облагается НДФЛ в общем порядке с полной суммы полученного дохода.
Однако, ФНС России в письме от 27.01.2010 № 3-5-04/70 настаивает на том, что НДФЛ облагается только разница между внесенным УК и суммой по имуществу к получению. Таким образом, общество должно принять решение самостоятельно.

Обоснование данной позиции приведено ниже в статье журнала «Учет в строительстве», которую Вы можете найти в закладке «Журналы», в материалах «Системы Юрист», и в документе, который Вы можете найти в закладке «Правовая база»

При ликвидации строительной фирмы налоговая инспекция потребовала сдать нулевой баланс. Но в активе дебиторская задолженность по налогам (переплата), а в пассиве уставный капитал*. Требовать деньги из бюджета организация не собирается, ей необходимо закрыться побыстрее. Как убрать эти показатели?

Отвечает
Е.Ю. Диркова,
генеральный директор ООО «БИЗНЕС-БУХГАЛТЕР»

Если бы денежные средства фирме вернули, то их следовало бы передать учредителям (п. 7 ст. 63 ГК РФ). Однако выплаты участникам в пределах оплаченного уставного капитала не облагаются налогами (подп. 5 п. 3 ст. 39, п. 2 ст. 277 НК РФ). Поэтому интересы бюджета не пострадают, если таких выплат не произойдет. Кроме того, законодатель в принципе допускает невозврат излишне уплаченных налогов (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Поэтому полагаю, что участники вправе принять решение о списании в убыток дебиторской задолженности по налогам (п. 5 ст. 63 ГК РФ). Никаких запретов для этого не существует. В учете при этом могут быть сделаны записи:*

Дебет 91 Кредит 68
– списана дебиторская задолженность;

Дебет 99 Кредит 91
– выявлен убыток от списания дебиторской задолженности;

Дебет 80 Кредит 99
– направлен на погашение убытка уставный капитал.

В итоге распределять между участниками будет нечего и баланс окажется нулевым.

Окончательный ликвидационный баланс

После завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия должна составить ликвидационный баланс. Баланс составляется по тем же правилам, которые применяются при разработке промежуточного ликвидационного баланса. Ликвидационный баланс утверждается общим собранием участников (подп. 12 п. 2 ст. 33 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Решение об утверждении баланса принимается простым большинством голосов от общего числа голосов участников ООО, если устав общества не предусматривает иное (абз. 3 п. 8 ст. 37 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).

Внимание: если сумма активов по ликвидационному балансу превышает сумму активов по промежуточному ликвидационному балансу, налоговая инспекция может отказаться зарегистрировать ликвидацию.*

Ликвидируемое ООО обязано рассчитаться по долгам с кредиторами только после составления промежуточного ликвидационного баланса и в соответствии с его сведениями (п. 4 ст. 63 ГК РФ). При недостаточности денежных средств для расчетов ликвидационная комиссия должна продать иное имущество ООО с публичных торгов (п. 3 ст. 63 ГК РФ). Так или иначе, сумма оборотных и внеоборотных активов ООО после расчетов с кредиторами должна уменьшиться. Если же такая сумма активов по данным ликвидационного баланса, наоборот, увеличилась, то это, вероятнее всего, свидетельствует о нарушении порядка ликвидации и об ущемлении прав кредиторов (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 июля 2007 г. № А29-4266/2006а).

Виталий Перелыгин

эксперт ЮСС «Система Юрист»

Геннадий Уваркин

заместитель генерального директора Правового бюро «Омега», кандидат юридических наук

Владислав Добровольский

кандидат юридических наук, руководитель корпоративной практики Юридической Группы «Яковлев и Партнеры» (в 2001–2005 г. – судья Арбитражного суда г. Москвы)

3. ПИСЬМО ФНС РОССИИ от 27.01.2010 № 3-5-04/70 «О налогообложении доходов при ликвидации ООО»

Федеральная налоговая служба рассмотрела ваше обращение о порядке налогообложения доходов физического лица при ликвидации общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) и сообщает следующее.Порядок определения налоговой базы в отношении доходов, полученных физическими лицами - учредителями, участниками или акционерами ликвидируемых организаций, положениями главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) прямо не установлен.В то же время положениями статьи 41 части первой Кодекса предусмотрено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" участники общества вправе получить в случае ликвидации общества часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимость.

Доход, полученный налогоплательщиком от ликвидируемого ООО в виде земельных участков, является доходом налогоплательщика, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Сумма подлежащего налогообложению дохода определяется исходя из рыночной стоимости упомянутых участков за минусом расходов на приобретение долей в уставном капитале ООО.
При этом ликвидируемое ООО исполняет обязанности налогового агента, предусмотренные положениями пункта 1 статьи 226 Кодекса .В соответствии с пунктом 5 статьи 226 Кодекса при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент в течение одного месяца с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме уведомляет об этом факте налоговый орган по месту своего учета*. Уплата налога производится на основании налогового уведомления в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 228 Кодекса . Привлечение физических лиц к декларированию доходов в таком случае не производится.

Для начала рассмотрим правовые аспекты ликвидации компаний. При ликвидации у компании не образуются правопреемники, права и обязанности ни к кому не переходят.
Ликвидация бывает добровольной, то есть по решению участников или акционеров, или же принудительной - по решению суда.
Существует такой вид прекращения деятельности компании, как банкротство ликвидируемого должника. Это так называемая упрощенная процедура банкротства. Административная ликвидация - это исключение из ЕГРЮЛ недействующего должника. Мы будем говорить о добровольной ликвидации и этапах, которые необходимо пройти, чтобы ее осуществить.
В отношении ООО решение о добровольной ликвидации принимается только единогласно всеми участниками.
Акционерным обществам достаточно 3/4 голосов акционеров, которые принимают участие в общем собрании. Нет необходимости собирать полный состав акционеров.
Список причин, по которым компания может принять решение о добровольной организации, законодательно не ограничен. Поэтому теоретически организация может в любой момент изъявить желание прекратить свою деятельность. Вот некоторые из возможных причин ликвидации: истечение срока, на который создана компания, достижение цели, ради которой она создана, недостаточная эффективность деятельности. Нет необходимости обосновывать свое решение каким-то особым образом.
Есть ситуации, когда компания обязана принять решение о ликвидации. Например, ликвидироваться придется, если стоимость чистых активов компании останется меньше ее уставного капитала по окончании финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим. Безусловно, компания может предпринять срочные меры по финансовому оздоровлению. И если они увенчаются успехом, обязанности ликвидироваться нет.
Законом не установлены определенные требования по срокам ликвидации. На практике срок ликвидации составляет обычно от четырех месяцев, но ориентироваться лучше на шесть месяцев. Этот срок может быть увеличен, если затянулись расчеты с кредиторами или требуется дополнительное время для проверки отчетности и деятельности компании. Налоговая проверка также может значительно увеличить срок проведения ликвидации.

Рисковые факторы при проведении ликвидации

Я выделяю несколько моментов, которые важно учитывать при проведении ликвидации компании. Именно по ним чаще всего возникают ошибки и вопросы.
Один из главных рисков связан с кандидатурой ликвидатора или составом ликвидационной комиссии. Их надо очень тщательно выбирать. Выбор заявителя при регистрационных действиях также крайне важен. На стадии принятия решения о ликвидации и составлении промежуточного ликвидационного баланса заявителем может выступать только один из участников ООО или акционеров. На последнем этапе - только ликвидатор или председатель ликвидационной комиссии. Обо всех этапах ликвидации я расскажу позже.
Грамотное составление документов во время ликвидации не менее важно, чем в период деятельности компании. Процедура добровольной ликвидации в части документации, выполнения регистрационных и других обязательных действий четко регламентирована. Даже незначительное нарушение порядка может привести к отказу в государственной регистрации ликвидации.
Необходимо заранее определить объем возможных к предъявлению требований кредиторов и способность компании погасить задолженность. Иначе компания не сможет рассчитатьсяпо законным требованиям кредиторов.
Проведение налоговой проверки при ликвидации - это право, а не обязанность инспекторов*. Многих бухгалтеров волнует вопрос, всегда ли в ликвидируемую компанию налоговики приходят с ревизией. Мой опыт показывает, что практически всегда инспекция проводит или камеральную, или выездную проверку. И обычно они заканчиваются доначислениями.
Пока налоговая проверка не закончена, завершать процедуру ликвидации нельзя. Советую перед началом ликвидации провести добровольный аудит, чтобы минимизировать риски от доначислений по итогам налоговой проверки.
Существует риск субсидиарной ответственности директора, участников или акционеров ликвидируемой компании. Такая угроза возникает в случае, если организация не смогла погасить все долги перед кредиторами. Но для этого должно быть соответствующее решение суда. Нужны доказательства того, что действия или бездействие конкретного человека привели к невозможности погашения долгов компании перед кредиторами.
Обращаю внимание на один очень существенный момент. Если ликвидатор или ликвидационная комиссия при наличии признаков банкротства не подадут заявление в арбитражный суд, это повлечет для них субсидиарную ответственность по неисполненным обязательствам перед должниками.

Десять этапов добровольной ликвидации

Я условно разделила процедуру добровольной ликвидации на десять этапов. На первом этапе принимается само решение о ликвидации. На втором - решение о назначении ликвидатора или ликвидационной комиссии. Если формируется комиссия, то необходимо обязательно назначить председателя. Именно он, также как и ликвидатор, с момента своего назначения становится руководителем компании. Прежний директор отстраняется от своей должности. Практика показывает, что можно включать в состав ликвидационной комиссии директора.
Третий этап - уведомление о ликвидации. Обязательно надо уведомить о решении по ликвидации регистрирующий орган и налоговую инспекцию, на учете в которой состоит компания.
Регистрирует ликвидацию тоже налоговая инспекция: не та, в которой компания стоит на учете, а та, которую принято называть регистрирующей.
Срок на подачу уведомлений - три рабочих дня с даты принятия решения о ликвидации. Зачастую, конечно, компании этот срок нарушают. За это предусмотрен штраф в размере 5000 руб. по статье 14.25 КоАП РФ. Сразу отмечу, что нарушение срока уведомления регистрирующего ведомства не может быть основанием для отказа в государственной регистрации.
Заявителем, который подает уведомление, может быть только один из акционеров или участников, принявших решение о ликвидации. Это принципиальный момент. Если акционеры или участники - это юрлица, то заявителями могут выступать только их директора.
Четвертый этап - публикация сообщения о ликвидации компании, порядке и сроках для предъявления требований его кредиторами. Сообщения публикуются в «Вестнике государственной регистрации». Стоит это примерно 2000 руб. Всю информацию о подаче заявления можно получить на сайте www.vestnik-gosreg.ru . Публиковать сообщения надо один раз. Рекомендую подать сообщение как можно быстрее, так как с момента этой публикации будут течь остальные сроки по ликвидации. Если компания не заинтересована в затягивании ликвидации, то, в принципе, можно опубликовать сообщение еще до уведомления регистрирующего органа.
Срок для предъявления требований кредиторов не может быть меньше двух месяцев с момента публикации сообщения о ликвидации. В сообщении в «Вестнике государственной регистрации» нужно обязательно прописать адрес, по которому компания готова принимать требования кредиторов.
На пятом этапе ликвидатор или ликвидационная комиссия обязаны выявить всех имеющихся кредиторов и письменно уведомить каждого из них. Срок уведомления - 30 дней с даты принятия решения о ликвидации.
По мнению чиновников, публикация сообщения в «Вестнике государственной регистрации» - это еще не уведомление кредиторов. Всех кредиторов, поименованных в ликвидационном балансе в расшифровке кредиторской задолженности, как считают налоговики, нужно обязательно письменно уведомить. Копии уведомлений надо подавать в регистрирующую инспекцию.
Но суды нередко считают иначе: публикация в «Вестнике» - это уже уведомление. А кредиторы должны проявлять осмотрительность и самостоятельно следить за публикациями. В любом случае, если требования кредиторов не были предъявлены, они считаются погашенными с ликвидацией компании.
Ликвидатор или ликвидационная комиссия решают, обоснованны ли требования кредитора. Если по мнению компании требования таковыми назвать нельзя, кредитору можно отказать. Тот в свою очередь может обратиться в суд. Если суд не встал на сторону кредитора, то его требования также считаются погашенными с ликвидацией компании.
Клиенты часто задают вопрос, можно ли ликвидировать компанию с кредиторской задолженностью. Так вот, важна только «кредиторка», которая была предъявлена компании уже в процедуре ликвидации. При определении кредиторской задолженности ликвидируемой компании берутся в расчет только те требования, которые были предъявлены после сообщения о ликвидации. Эту кредиторскую задолженность компания обязана погасить.
Шестой этап - проведение сверок с налоговой инспекцией, ПФР и ФСС РФ. Этого не требует законодательство. Но я всегда советую бухгалтерам ликвидируемых компаний провести сверку, чтобы получить от чиновников подтверждение сдачи всей отчетности и уплаты налогов и взносов. Иначе любая копеечная задолженность, в том числе по пеням, может служить поводом для отказа в госрегистрации ликвидации. Регистрирующий орган перед ликвидацией будет обязательно обращаться в налоговую инспекцию и ПФР, чтобы узнать, есть ли какие-то претензии к компании.
Итак, компания собрала требования кредиторов, закончился срок на предъявление требований кредиторов. Начинается седьмой этап добровольной ликвидации: составление промежуточного ликвидационного баланса и уведомление регистрирующей инспекции о его составлении. Этот баланс нужно составлять строго после истечения срока для предъявления требований кредиторами.
В балансе отражаются сведения о составе активов, в том числе имущества. Также приводится перечень предъявленных кредиторами требований и результатов их рассмотрения. Лучше приготовить отдельное приложение к промежуточному ликвидационному балансу, в котором более подробно описать имущество и информацию о кредиторской задолженности. Приложение составляется в произвольной форме.
После составления промежуточного ликвидационного баланса его надо утвердить на общем собрании и об этом уведомить регистрирующий орган. Заявителем здесь будет выступать строго один из участников ООО или акционеров.
Переходим к восьмому этапу . После утверждения баланса надо приступать к расчетам с кредиторами. Если компания первоначально была подготовлена к ликвидации, провела инвентаризацию, то эта процедура будет несложной.
В первую очередь погашать требования по «кредиторке» надо из денежных средств компании. При их недостатке ликвидатор продает имущество компании с публичных торгов. Многие нарушают это требование и продают имущество в обычном порядке. В принципе, если требования всех кредиторов погашены, такие сделки имеют место быть. При условии, что не нарушены имущественные права участников или акционеров.
Вот очередность, по которой погашаются требования кредиторов.
1.Требования граждан за причинение вреда жизни или здоровью или о компенсации морального вреда.
2.Выходные пособия, оплата труда сотрудников по трудовому договору, вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности.
3.Уплата налогов и страховых взносов.
4.Расчеты с другими кредиторами.
Расчеты по последним двум пунктам могут быть произведены не ранее чем по истечении месяца с утверждения промежуточного ликвидационного баланса.
Если выясняется, что денег и имущества недостаточно для погашения всех требований, компания должна подать в суд заявление о банкротстве.
Девятый этап - составление ликвидационного баланса по завершении расчетов с кредиторами. В балансе отражаются сведения о расчетах с кредиторами и об активе, оставшемся после расчетов с кредиторами. Формируется пакет документов по списку, который приведен в статье 21 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации».
На этом этапе заявителем будет сам ликвидатор или председатель ликвидационной комиссии.
Если регистрирующая инспекция не найдет нарушений в процедуре ликвидации и получит положительные ответы от налоговиков и фондов, она выдаст свидетельство, выписку из ЕГРЮЛ и уведомление о снятии с налогового учета.
Десятый этап - завершающий. Его можно осуществить одновременно с предыдущим этапом после утверждения ликвидационного баланса. Нужно распределить оставшееся имущество. Делать это надо в следующей очередности:
1)выплата начисленных, но не выплаченных дивидендов участникам или акционерам;
2)оставшееся после выплаты дивидендов имущество распределяется между участниками или акционерами пропорционально размеру долей. Например, если осталась недвижимость, то в отношении нее устанавливается общая долевая собственность.
Если ликвидированной компании принадлежала организация, то все участники или акционеры становятся ее правопреемниками.