Субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, вправе признавать доходы и расходы по мере оплаты (п. 12 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99). Такая учетная политика именуется кассовым методом ведения бухучета. Этот метод тоже считается упрощенным. Однако методические разработки по нему отсутствуют. В чем причина и есть ли перспектива?

Баланс формируем по методу начисления

Обратимся к перечню объектов бухгалтерского учета. Это:

активы, обязательства и капитал (элементы бухгалтерского баланса);
доходы и расходы (элементы отчета о финансовых результатах).

Компаниям на «упрощенке» целесообразно объединить регистры бухгалтерского и налогового учета. Во-первых, записи в них ведутся на основании одних и тех же первичных документов. А во-вторых, данные отчета о финансовых результатах и налоговой книги учета доходов и расходов могут различаться весьма незначительно. Комплексный регистр будет выглядеть так:

Вам понравился кассовый метод? Тогда за дело! Пересматривать учетную политику принято с начала года.

Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.

3 332 просмотра

Учитывать произведенные компаниями доходы и затраты законодательно разрешено методом начисления или кассовым. Отличие их состоит в особенностях признания факта получения дохода или понесенных расходов. Используя метод начисления, фирмы учитывают все проведенные хозяйственные операции в том периоде, в котором они осуществлялись. При кассовом же методе, полностью оправдывающем собственное название, предприятие фиксирует доход в момент оплаты, т. е. поступления денег в кассу или на банковский счет, а расход – по факту платежа за услуги или приобретения средствами из кассы или со счета. Разберемся в специфике кассового метода.

Для кого приемлем кассовый метод учета доходов и расходов

Применяют этот способ бизнесмены и фирмы, работающие на разных налоговых режимах, причем, «упрощенцы» с 2013 года используют его в обязательном порядке, а для предприятий на ОСНО существует возможность выбора, который, впрочем, предоставлен не всем плательщикам, поскольку налоговым законодательством установлены ограничения, связанные с хозяйственной деятельностью предприятия. Условия применения этого учетного метода определяются ст. 273 НК РФ, запрещающей использовать его:

кредитным учреждениям (банкам и потребкооперативам);
микрофинансовым компаниям;
компаниям, подконтрольным зарубежным организациям;
предприятиям-участникам инвестиционных и простых товариществ;
участвующим в соглашениях доверительного управления.

Имеется общее ограничение в применении кассового метода для фирм всех форм собственности. Выражается оно в установлении лимита выручки в размере 1 млн. руб., рассчитанного по средней величине за 4 предшествующих квартала. Определяют право использования метода исчислением среднего значения выручки.

Например, фирмой получена выручка:

за 1 кв. – 860 т. р.;
за 2 кв. – 1000 т. р.;
за 3 кв. – 900 т. р.;
за 4 кв. – 1100 т. р.

Итого – 3860 тыс. р.

Средний размер выручки составил 3860 / 4 = 965 т. р., следовательно, применять кассовый метод учета доходов и расходов в следующем квартале компания сможет.

Работа на кассовом методе предполагает неизбежность проведения ежеквартального анализа получаемой выручки за прошлые периоды. Заметим, что календарный год не становится обязательным периодом отсчета, вычисляют среднюю величину четырех кварталов, предшествующих отчетному, подтверждая право дальнейшего применения кассового способа в учете компании. Например, определяя возможность использования метода на 3-й квартал, для расчета используют информацию о величине выручки за 1-й и 2-й кварталы текущего года, а также 3-й и 4-й прошлого. При превышении установленного предела компании придется перейти на метод начисления, пересчитав поступившие доходы и понесенные затраты с начала текущего года.

Ограничения в лимите выручки не распространяются на компании со статусом участников инновационных проектов.

Фирмы-новички могут применять кассовый метод с момента образования. Работающим предприятиям возможность перейти на использование этого режима учета предоставляется в 1-го января следующего года.

Кассовый метод в налоговом учете: признание доходов и расходов

Датой принятия доходов считают день:

когда зафиксировано внесение средств в кассу, на банковский счет;
поступления в компанию активов, оказания услуги/исполнения работы;
погашения контрагентами задолженности.

Расходы фиксируются после оплаты приобретенных ТМЦ, исполненных услуг. П. 3 ст. 273 НК РФ под оплатой понимает факт окончания обязательства контрагентами друг перед другом. Из этой трактовки вытекает следующий нюанс: авансовый платеж (предварительная оплата) признается расходом лишь по факту отгрузки продукции или оказания услуги. НК РФ содержит еще ряд интересных нюансов признания затрат. Так, к примеру, ими признаются:

затраты на покупку ТМЦ, означенные в п. 3.1 ст. 273, по факту их списания;
суммы начисленного износа, затраты по научным изысканиям, конструкторским работам и освоению природных ресурсов – в периоде начисления затрат;
налоговые платежи (п.3.3 ст. 273) – по факту оплаты задолженности.

Кассовый метод в бухгалтерском учете

Предприниматели и компании, избравшие кассовый способ, обязаны закрепить это в учетной политике предприятия.

ПБУ 9/99 регулирует признание доходов малым предприятиям по мере поступления средств от контрагентов, кроме эмитентов, выпускающих в обращение ценные бумаги и некоммерческих предприятий. При этом должны соблюдаться условия:

фирма вправе получать выручку по конкретным соглашениям;
размер выручки определяется;
результатом завершения операции станет увеличение выгод;
произведенные расходы определяются.

Если компанией принимается порядок признания выручки от реализации после поступления средств, то и затраты признаются в том же порядке (после погашения задолженности), согласно ПБУ 10/99.

В бухгалтерском учете существует немало отличий и особенностей формирования доходов и затрат. Значение того, как они формируются, важно, т.к. их размеры является определяющими при расчете налогов. Один из способов учета – кассовый метод. В чем его отличие, как он применяется при различных режимах оплаты налогов разберем в статье.

Основные особенности кассового метода

Налоговым кодексом предусмотрено использование одного из двух методов, исходя из которых происходит признание определенного поступления средств доходами, а истраченных сумм – расходами. Предприятия могут пользоваться методом:

Кассовым методом(КМ).
Методом начислений (МН).

Главная особенность учета с использованием КМ – доходы и расходы разрешено учитывать лишь тогда, когда фактически зафиксировано движение денежных средств. Поэтому невозможно возникновение обстоятельств, типичных для МН – объем работ завершен, заказчик за него еще рассчитался, однако, поскольку произошла хозяйственная операция, то автоматически появляется необходимость платить налог из будущих поступлений.

При КМ признание выручки от проданных изделий возможно лишь тогда, когда деньги поступят от заказчика на банковский счет, в кассу, или обязательство будет погашено иным способом (взаимозачет платежей, передача отступного). После этого сумму можно включать в доходы и начислять на нее налог.

Расход признается таковым только после оплаты предприятием своих обязательств перед кредиторами.

Важно! При КМ ни поступления, ни издержки не учитываются при формировании налога, пока не произойдет фактическое движение денежной массы.

Применение на практике КМ – право или обязанность

Условия КМ для ИП и небольших фирм удобны и понятны. Удовлетворяют они и те учреждения, которые предоставляют своим потребителям отсрочку платежа. Это означает, что покупатель вносит деньги через оговоренное время, а не сразу.

КМ доступен для использования при системах налогообложения:

упрощенной (УСНО);
общей (ОСН).

Касательно УСНО, то при этом режиме альтернатива отсутствует. Можно использовать в работе только кассовый метод.

КМ при УСНО – доходы

Для фирм и ИП доход определяется таковым после того, как произойдет факт получения от заказчика средств. Засчитываются и обязательства, полученные иным способом. Предполагается, что все равно, как бы дебитор не рассчитался с фирмой, учитываются лишь доходы, обретенные в результате двусторонней операции.

Датой поступлений при КМ определяется тот день, в котором:

денежная масса внесена в кассу или появилась на расчетном счете;
получено имущество или права на него;
оказаны услуги, выполнены работы;
задолженность погашена иным способом, отличным от описанных выше.

Когда сумма отступного меньше задолженности фактической, в приходе учитывается именно его размер.

Поступления отражаются так:

Дебет	Кредит
50, 51	90, 91

Пример 1. Компания «Вектор» передала в аренду фирме «Алиса» кухонное оборудование. Платеж за месяц составляет 43 тыс. руб. В октябре «Вектор» по взаимному согласию с «Алисой» принял решение, что та погасит долг за месяц поставкой своей продукции. Арендатор выполнил обязательство и доставил товар на 43 тыс. руб., который компания оприходовала как доход.

Чтобы не было вопросов от налоговиков, стороны оформили дополнение к предыдущему соглашению по аренде. Также был составлен акт зачета касательно взаимных требований.

Компания в день оформления документов списала дебиторскую задолженность «Алисы». На эту же дату в бухучете проведена сумма полученного дохода.

Важно! Когда в бухучете отмечено списание дебиторской задолженности, необходимо учесть и размер поступлений, предоставленный должником.

Признание доходом авансовых средств

Одна из особенностей КМ, работающая не на пользу фирм – доходом следует считать полученные от заказчиков авансы. Опасность в том, что клиент может передумать и потребовать свои деньги обратно. Или же сама организация не справится с выполнением договорных обязательств перед кредитором, заплатившим заранее. Подобные ситуации с авансом – явление, которое встречается нередко.

Ситуация, все же, не безнадежна. В налоговом законодательстве отмечено, что в случае возвращения аванса фирма вправе уменьшить доход.

При этом следует учесть, что это возможно лишь тогда, когда поступления получены в режиме работы на УСНО. Уменьшить доход не получится, если фирма:

начала использовать иной спецрежим, к примеру, ЕНВД;
в тот период, когда нужно возвратить клиенту аванс, не имела поступлений средств.

Кассовый метод при УСН – расходы

В фирме на УСНО учет расходов непременно осуществляется по КМ. Согласно этому, издержки списываются по мере того, как оплачиваются или погашаются обязательства перед кредиторами. Но при этом, чтобы издержки были отмечены в учете, недостаточно одного факта платежа.

Расходами признаются лишь те обязательства перед заказчиком, которые не только оплачены, но и произошло их полное выполнение – поставка товара осуществлена, продукция изготовлена, услуга предоставлена. Это означает, что затраты фирмы, понесенные авансом, не учитываются до полного выполнения заказа.

Касательно некоторых издержек установлены определенные особенности их признания таковыми.

К примеру, если товар куплен для дальнейшей его реализации в третьи руки, то издержки на приобретение учитываются только после перепродажи.

Присутствуют и иные особенности признания в КМ издержек:

Издержки	Когда происходит принятие
Средства, потраченные на покупку сырьевых ресурсов	По мере того, как они списываются на произведенный продукт
Материальные расходы:
по %% за кредит	Списание со счета средств
оплата труда	Выдача денежной массы сотрудникам из кассы
оплата услуг, которые оказаны третьим лицам	Погашение иным законным и доступным методом
Затраты на амортизацию	Включение их размера в амортизационные отчисления
Налоги и сборы	Уплата обязательств в отчетном или же налоговом периоде

Важно! В НК содержится перечень издержек и критерии, которым они должны соответствовать (НК ст. 346.16 п. 1 ).

Особенности использования КМ при ОСНО

Не все организации, выбравшие режим ОСНО, могут воспользоваться КМ. К примеру, метод не доступен:

банковским учреждениям;
кредитным потребительским кооперативам;
организациям с таким видом деятельности, как микрофинансирование;
участникам разнообразных договоров: например, простого товарищества, доверительного управления имуществом.

Существуют ограничения не только по разновидностям деятельности. Законодательством предусмотрено лимитирование выручки. Применение КМ возможно только тем компаниям, у которых средняя выручка от продаж (не учитывая НДС) за прошедшие 4 кварт. не более 1,0 млн. руб. (за квартал в отдельности).

Для контролирования финансовых показателей нужно постоянно проводить предыдущий и оперативный анализ дохода от продаж, полученного в каждом прошедшем квартале, и подсчитывать его средневзвешенный размер.

Пример 2

Чтобы подтвердить применение КМ в 3-м квартале, учитывается доход предприятия за такие временные периоды:

Период	Размер дохода, тыс. руб.
Прошедший год
III кв.	560,00
IV кв.	580,00
Год нынешний
I кв.	890,00
II кв.	950,00

Доход не выше 1 млн. руб. ни в одном из кварталов. Если бы ситуация была обратной, то предприятию пришлось бы отказываться от КМ и переходить на использование в бухучете МН со следующего года. При появлении подобной необходимости перевод на МН отражается письменно в учетной политике – издается дополнительный приказ.

Важно! НК устанавливает определенные особенности касательно учета издержек при применении КМ компаниями на ОСНО

Когда использовать разумнее КМ, отличие от МН

Когда у организации присутствует выбор между МН и КМ, то предпочтение последнему следует отдать в том случае, когда:

1. Доходы и издержки происходят в различное время и абсолютно между собой не соотносятся.

2. При окончании одного периода и с началом следующего кредиторская задолженность полностью закрыта (оплачена), дебиторы все оплатили. Величина запасов и задолженности должна быть нулевой. Она также может соответствовать размерам на начало периода.

Предпочтительнее выбрать МН, когда у предприятия:

Прослеживается четкая взаимосвязь между поступлением средств и их расходованием.
Задолженность и кредиторская, и дебиторская – величины, которые постоянно изменяются.
Имеются запасы на складах, объем которых на конец (начало) периода непостоянен.

Методы отличны между собой:

Название метода в бухучете
Кассовый	Начисления
1. Признание доходов и издержек
Происходит по факту проведенных финрасчетов. За ними наступает юридически обоснованное действие, обозначенное в двустороннем соглашении – поставка продукции, выполнение работы, предоставление слуг	Когда юридически обоснованные действия фактически осуществляются и за ними должны последовать финансовые расчеты
2. Какие организации применяют
Средняя ежеквартальная выручка лимитирована. Ее максимальный размер –1,00 млн. руб. Когда у компании сумма больше – не применяется	Все, если посчитают метод экономически выгодным для своей деятельности

Кассовый метод

Организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).

По итогам деятельности предприятия за т. г. сумма выручки от реализации продукции составила в I квартале 200 тыс. руб., во II - 200 тыс. руб., в III - 100 тыс. руб., в IV - 1 000 тыс. руб. Итого за год - 1 500 тыс. руб.

Определим среднюю сумму выручки за квартал:

(200 тыс. + 200 тыс. + 100 тыс. + 1 000 тыс.): 4 = 375 тыс. руб.

В нашем примере средняя сумма выручки за квартал не превысила 1 млн руб. Поэтому организация вправе применять кассовый метод. Если в течение налогового периода средняя выручка за квартал превысит 1 млн руб., то налогоплательщику придется пересчитать налог на прибыль с начала налогового периода по методу начисления.

Применение кассового метода является правом, а не обязанностью организации. Поэтому при выполнении условий, предусмотренных 25 гл. НК РФ, для применения кассового метода необходимо сделать соответствующую запись в учетной политике для целей налогообложения на очередной налоговый период.

Принимая решение о применении кассового метода, следует обратить внимание на п. 4 ст. 273 НК РФ. В нем сказано, что если в течение налогового периода указанный выше предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) будет превышен, то налогоплательщик обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала этого налогового периода и соответственно, произвести корректировку расчета налоговой базы по налогу на прибыль

Кроме превышения предельного размера выручки, организация утрачивает право применения кассового метода при заключении договора доверительного управления имуществом или договора простого товарищества. Участники указанных договоров, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор.

При кассовом методе доходы признаются в день поступления денежных средств либо погашения дебиторской задолженности иными способами, предусмотренными гражданским законодательством.

Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства приобретателем перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав). Расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

o расходы по приобретению товаров для перепродажи учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль по мере продажи данных товаров;
o проценты по заемным средствам в числе банковских кредитов, оплата услуг третьих лиц учитывается в составе расходов по мере их уплаты;
o расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения;
o расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты;
o в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, учитывается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.

Однако пользоваться кассовым методом не так уж выгодно, как может показаться. По кассовому методу должны быть оплачены как доходы, так и расходы. Например, торговая организация продала в розницу товары, получила денежные средства на расчетный счет, но со своим поставщиком за эти товары еще не рассчиталась. Налогооблагаемая база в этом случае будет выше, так как доход уже имеется, а расходов в части стоимости этих товаров еще нет.

ЗАО "Магазин № 1" 11 мая т. г. оприходовало, но не оплатило в соответствии с договором купли-продажи и счету-фактуре кофе в количестве 100 банок на сумму 20 000 руб. (без учета НДС), продала 29 мая т. г. всю партию кофе оптовому покупателю на сумму 22 000 руб. Денежные средства за товар поступили 30 июня т.г.

Рассчитаем налоговую базу по налогу на прибыль за 1-е полугодие.

ЗАО "Магазин № 1" по этой операции получило по состоянию на 01.07 т.г. прибыль в сумме 22 000 руб., но не имеет право учесть произведенные затраты по покупке кофе, так как не выполнено одно из условий применения кассового метода - нет оплаты по оприходованному и проданному кофе.

Уплата налога на прибыль организациями, применяющими кассовый метод, осуществляется в соответствии со ст. 286 НК РФ, - до 28 числа следующего месяца по квартальным авансовым платежам и до 30 марта следующего календарного года по налогу на прибыль по окончании налогового периода.

Метод начисления

Организации, не удовлетворяющие требованиям ст. 273 НК РФ, должны применять метод начисления.

Расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической оплаты денежных средств и (или) иной формы их оплата. Это означает, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов.

Порядок признания конкретных видов доходов и расходов установлен ст. ст. 271 и 272 НК РФ. Датой получения дохода от реализации для целей налогообложения признается день отгрузки или передачи товаров, работ, услуг, имущественных прав. Для внереализационных доходов дата их получения устанавливается индивидуально, в зависимости от вида дохода. Например, для доходов, полученных от сдачи имущества в аренду, это будет дата расчетов или предъявления налогоплательщиком документов в соответствии с условиями заключенных договоров.

"Бюджетные учреждения здравоохранения:

бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 6

КАССОВЫЙ МЕТОД ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Учреждения здравоохранения при исчислении налога на прибыль для признания доходов и расходов в основном применяют метод начисления. Это позволяет им максимально приблизить показатели бухгалтерского учета к показателям налогового. Однако отдельным учреждениям выгодно рассчитывать налог на прибыль, применяя кассовый метод. Предлагаем ознакомиться с основными моментами признания доходов и расходов с применением кассового метода.

Общие положения

Исходя из положений гл. 25 НК РФ для признания доходов и расходов предусмотрено два метода - начисления и кассовый. Отметим преимущества кассового метода перед методом начисления.

При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты), иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

При кассовом методе признание дохода происходит в момент поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом, а расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

Таким образом, при кассовом методе исчисления налога на прибыль учреждения здравоохранения производят уплату начисленного налога в бюджет исходя из реальной денежной наличности на лицевых счетах, чего нельзя сказать о методе начисления. При методе начисления учреждение может не располагать необходимой суммой для уплаты этого налога, так как возможна такая ситуация, когда доходы начислены, а оплата еще не произведена.

Однако имеется и недостаток: ведение бухгалтерского учета - по методу начисления, а налогового по кассовому методу трудоемкий процесс.

Рассмотрим порядок признания доходов и расходов кассовым методом.

Признание доходов

Объектом обложения налогом на прибыль у учреждений здравоохранения в основном являются:

Доходы от оказания платных медицинских услуг;

Проценты по депозитам, выплачиваемым за счет средств от приносящей доход деятельности;

Безвозмездно полученное имущество;

Стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств;

Положительная разница, полученная, в частности, по средствам, поступившим на валютные счета в банках в виде грантов, целевых поступлений, пожертвований, средств, поступивших в рамках благотворительной деятельности, а также безвозмездной помощи в иностранной валюте и натуральном выражении;

Доходы от продажи имущества;

Средства, использованные не по целевому назначению, в том числе по благотворительной деятельности, гранты, пожертвования.

Согласно ст. 273 НК РФ учреждения здравоохранения имеют право на определение даты получения вышеперечисленных доходов (осуществления расходов) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.

Поскольку использование кассового метода является правом учреждения, а не обязанностью, учреждение может им не воспользоваться. Выбранный метод ведения налогового учета доходов и расходов учреждение закрепляет в учетной политике для целей налогообложения на очередной налоговый период.

Если учреждение здравоохранения приняло решение применять кассовый метод, то ему следует обратить внимание на п. 4 ст. 273 НК РФ. Он гласит, что если в течение налогового периода указанный выше предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) будет превышен, то учреждение обязано перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

Как следует понимать содержание этого пункта, ведь в нем говорится о превышении предельного размера в течение налогового периода и в то же время он отсылает к п. 1, в котором упоминается средняя величина выручки за предыдущие четыре квартала? Для ответа на этот вопрос следует уяснить, как учреждение, применяющее кассовый метод, должно учитывать предельный размер выручки: по результатам отчетных периодов за любые четыре квартала, предшествующие очередному кварталу, или только по результатам налогового периода.

Данный вопрос рассматривался в Постановлении ФАС СКО от 23.03.2005 N Ф08-831/2005-363А. Признавая законным применение налогоплательщиком кассового метода, суд исходил из того, что согласно ст. 285 НК РФ налоговым периодом признается календарный год. Налогоплательщик вправе принять решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения в части изменения метода учета только с начала нового налогового периода. При рассмотрении материалов дела судом сделан вывод, что при применении п. 4 ст. 273 НК РФ предельный размер выручки должен определяться за налоговый период, а не по предыдущим четырем кварталам (отчетным периодам) вне зависимости от налогового периода.

Таким образом, учреждение здравоохранения, превысившее предельную сумму выручки за налоговый период (не удовлетворяющее требованиям п. 1 ст. 273 НК РФ), обязано перейти на метод начисления с начала налогового периода, за который допущено такое превышение.

Пример 1. В ЛПУ за 2007 г. выручка от реализации платных медицинских услуг составила (данный вид деятельности не подпадает под обложение НДС):

В I квартале - 800000 руб.;

Во II квартале - 900000 руб.;

В III квартале - 1200000 руб.;

В IV квартале - 1000000 руб.

ЛПУ имеет право в 2008 г. применять кассовый метод, так как в среднем за четыре квартала выручка составила 975000 руб. ((800000 + 900000 + 1200000 + 1000000) руб. / 4 кв.).

Перед бухгалтерами встает такой вопрос: учитывается ли при определении дохода сумма предварительной оплаты? Из буквального прочтения п. 2 ст. 273 НК РФ следует, что при кассовом методе датой признания дохода является любое поступление денежных средств в погашение задолженности перед налогоплательщиком. Казалось бы, предварительно перечисленная сумма не является таковой, так как задолженность пока не возникла, следовательно, признавать ее доходом не следует. Однако в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 (п. 8) указано: поскольку при кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом, предварительная оплата товаров (работ, услуг) учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В Письме также отмечено, что предварительная оплата в качестве не учитываемого при определении налоговой базы дохода поименована только применительно к налогоплательщикам, определяющим доходы и расходы по методу начисления (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Признание расходов

При кассовом методе затраты включаются в состав расходов учреждений здравоохранения с учетом следующих особенностей:

Материальные расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов при изготовлении медикаментов и лечении больных;

Расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика (если заработная плата перечисляется на пластиковые карточки), выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения;

Амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного учреждением амортизируемого имущества, используемого в производстве;

Расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты.

Рассмотрим особенности признания некоторых расходов при кассовом методе учета.

Материалы

Представим порядок признания расходов по материалам при исчислении налога на прибыль. Согласно ст. 273 НК РФ их можно учесть только при выполнении двух условий:

Материалы должны быть оплачены поставщикам;

Они должны быть списаны в производство.

Таким образом, учреждение здравоохранения может уменьшить прибыль на стоимость тех материалов, которые оплачены и отпущены в производство.

Пример 2. ЛПУ, применяющее кассовый метод признания доходов и расходов, приобрело в текущем месяце медицинские препараты на сумму 400000 руб. В этом же месяце произведена их оплата. Медикаменты в сумме 250000 руб. выданы в структурные подразделения и использованы при лечении больных.

ЛПУ может учесть при налогообложении прибыли расход медикаментов в сумме 250000 руб.

Заработная плата

Обычно заработная плата начисляется по окончании месяца, выплачивается в следующем за ним месяце, а иногда в силу определенных причин она выдается в месяце, следующем за месяцем выплаты, иными словами, выдача заработной платы задерживается. Например, выплата начисленной за май заработной платы произведена не в июне, а в июле. Это означает, что именно в июле учреждение может учесть ее при налогообложении прибыли.

Довольно часто, особенно в конце налогового периода, наличные средства на выдачу заработной платы получают в одном налоговом периоде, а выплачивают в другом. Когда следует учитывать данную сумму заработной платы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль? Например, наличные средства на выплату заработной платы поступили в кассу учреждения здравоохранения 31 декабря, а их выплата произведена в январе. Поскольку Налоговый кодекс требует учесть затраты по оплате труда при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в момент выплаты заработной платы, их следует включить в расходы только в январе. Известны случаи, когда бухгалтеры в целях уменьшения налоговой базы включают затраты по оплате труда в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в момент поступления наличных денежных средств в кассу учреждения (в нашем примере 31 декабря). Однако этого делать не следует, поскольку это противоречит нормам ст. 273 НК РФ и влечет доначисление при налоговых проверках налога на прибыль, а также взыскание пеней и штрафов.

Командировочные расходы

Бывают такие ситуации, когда работника посылают в командировку в конце года, выдав ему перед отъездом аванс на командировочные расходы (на проезд, проживание, а также суточные), а авансовый отчет он представляет лишь в начале следующего года. Когда следует включать командировочные расходы в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль? В соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ при использовании налогоплательщиком кассового метода его расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Выдав работнику аванс на командировочные расходы, учреждение здравоохранения не имеет права включать его в состав расходов, пока он не будет израсходован на цели, соответствующие его выдаче (приобретение проездных документов, проживание в гостинице и т.д.), и подтвержден документально (авансовым отчетом с приложением подтверждающих документов). Следовательно, учесть командировочные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учреждение сможет только в том периоде, когда работником представлен авансовый отчет (применительно к рассматриваемой ситуации - в январе следующего года).

Бартерные операции

Товарообменный (бартерный) договор является разновидностью договора мены. В соответствии со ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон может передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Согласно ст. 570 ГК РФ, если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами. Таким образом, товар, отгруженный по товарообменному (бартерному) договору, не считается реализованным, пока встречная поставка товара от контрагента не произведена. Для целей налогообложения прибыли в доходы от реализации включается стоимостная оценка доходов от реализации такого товара, рассчитанная исходя из цен, указанных в договоре.

Учреждениям здравоохранения, применяющим кассовый метод, ситуация, когда имущество по договору мены получено прежде, чем ими отгружены свои товары, крайне невыгодна, поскольку они обязаны включить в доходы все полученное в качестве предоплаты, независимо от формы оплаты.

Исходя из вышеизложенного, учреждения здравоохранения обязаны включить в доходы стоимость полученного по товарообменному договору товара, причем датой признания его таковым будет считаться дата, указанная в сопроводительных документах.

Редактор журнала

"Бюджетные учреждения

образования:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

И.ЗЕРНОВА

Подписано в печать

22.05.2008

Ассоциация содействует в оказании услуги в продаже лесоматериалов: по выгодным ценам на постоянной основе. Лесопродукция отличного качества.

Налоговый учет по кассовому методу. Ограничение по размеру выручки. Амортизация основных средств и нематериальных активов