В чем заключается учет затрат на производство и калькулирование себестоимости? Как осуществляется учет основных затрат? Какие существуют методы учета расходов по обслуживанию производства и управлению?
Себестоимость -- это выраженные в денежной форме текущие затраты организации на производство и сбыт продукции (работ, услуг). Определение (исчисление) величины затрат, приходящихся на единицу продукции, называется калькулированием себестоимости, а ведомость (регистр), в котором производится расчет себестоимости, -- калькуляцией.
В зависимости от сферы деятельности организации затраты могут выражаться в форме себестоимости (в сфере производства) либо в форме издержек обращения (в торговле). Калькулирование себестоимости выпускаемой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) -- один из основных вопросов бухгалтерского учета. С одной стороны, достоверный и детальный расчет себестоимости необходим внутренним пользователям бухгалтерской информации -- администрации, учредителям, собственникам. Эти данные позволяют определить, насколько выгоден тот или иной вид деятельности в определенных экономических условиях, эффективна ли существующая система организации производственного процесса, что можно и нужно изменить, в каком направлении развиваться. С другой стороны, состав производственных затрат организации -- один из важнейших показателей, необходимых для расчета и уплаты обязательных налоговых платежей, прежде всего -- налога на прибыль. Ошибки в расчете себестоимости могут привести к серьезным налоговым последствиям.
До недавнего времени себестоимость считали объективной экономической категорией, присущей законам социалистической экономики. Несмотря на такое утверждение, формирование и состав этой «категории» определяли государственные органы, исходя из особенностей того или иного периода развития экономики страны. В последний раз состав и порядок формирования затрат, образующих себестоимость продукции, работ или услуг в организациях, регламентирован Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Правительством России в 1992 г. Это положение содержит перечень тех затрат, которые можно включать в себестоимость продукции, и тех, что в себестоимость не включаются, а покрываются за счет других собственных источников организации. За последнее время в данное положение вносилось много изменений и дополнений.
Эффективность организации учета произведенных затрат во многом зависит от их группировки или классификации. Классификация затрат осуществляется в зависимости от цели учета:
для определения себестоимости изготовленной продукции и формирования финансового результата деятельности; для осуществления текущего контроля и регулирования; для принятия управленческих решений. Рассмотрим основные признаки классификации затрат.
По экономическому содержанию затраты подразделяют на экономические элементы и статьи расходов (статьи калькуляции). Экономическим элементом называют вид затрат, состоящий из однородных расходов. Подразделение затрат по экономическим элементам позволяет определить вид затрат по организации в целом, независимо от места их возникновения и направления. Положением о составе затрат установлена единая для всех организаций, независимо от форм собственности и видов деятельности, номенклатура экономических элементов:
материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация основных фондов;
прочие затраты.
В элементе «Материальные затраты» отражается стоимость материальных ресурсов, которая формируется, исходя из цен их приобретения (без налога на добавленную стоимость), надбавок, наценок, стоимости услуг различных сторонних организаций (таможни, товарных бирж, складов, транспортных организаций и пр.). Из затрат на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других материальных ценностей, которые в процессе производства утратили полностью или частично свои качества и поэтому не могут использоваться по своему прямому назначению. Оцениваются такие возвратные отходы по ценам возможного использования.
Элемент «Затраты на оплату труда» охватывает затраты на оплату труда производственного персонала, включая премии за производственные результаты, стимулирующие и компенсационные выплаты, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате работников, занятых в основной деятельности.
Элемент «Отчисления на социальные нужды» отражает все обязательные отчисления по установленным законодательством нормам (социальный налог) органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда и обязательного медицинского страхования. Они начисляются с сумм затрат организации на оплату труда работников, которые были включены в себестоимость продукции (работ, услуг) (по элементу «Затраты на оплату труда»). На отдельные виды оплаты труда страховые взносы не начисляются (такие виды выплат оговариваются в нормативных документах).
Элемент «Амортизация основных фондов» отражает сумму амортизационных отчислений производственных основных средств. Сюда входят также суммы ускоренной амортизации активной части основных средств.
К элементу «Прочие затраты» относятся налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы), затраты на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, на подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, банков, информационных услуг и пр.
Подразделение затрат по экономическим элементам необходимо в бухгалтерском учете для установления сметных (плановых) и фактических затрат на производство по организации в целом, без определения их целевого назначения, т.е. независимо от того, на что произведены затраты. Таким образом, сумма затрат по экономическим элементам определяет объем затрат, произведенных организацией за отчетный период на производство и сбыт продукции (работ, услуг). Но для эффективного управления организациям всегда нужно знать и размер затрат, определяющих себестоимость выпущенных из производства готовых изделий, выполненных работ и оказанных услуг.
Статьей затрат, или калькуляционной статьей, обычно называют определенный вид затрат, образующих себестоимость как отдельных видов продукции (работ, услуг), так и всего товарного выпуска. В основу такой группировки положен способ включения их в себестоимость отдельного вида продукции (прямо или косвенно). Состав калькуляционных статей жестко не регламентирован Положением о составе затрат, но на основе официальных нормативных документов, действующих на момент издания учебника, типовую номенклатуру статей можно представить следующим образом.
Сырье и материалы.
Возвратные отходы (вычитаются).
Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций.
Топливо и энергия на технологические цели.
Заработная плата производственных рабочих.
Отчисления на социальные нужды.
Расходы на подготовку и освоение производства.
Общепроизводственные расходы.
Общехозяйственные расходы.
Потери от брака.
Прочие производственные расходы.
Итого: Производственная себестоимость продукции
Коммерческие расходы.
Итого: Полная себестоимость продукции
Можно заметить, что отдельные калькуляционные статьи по названию близки к названиям экономических элементов, а по содержанию они не только близки, но и частично совпадают. Однако есть и различия. Например, в статье калькуляции «Сырье и материалы» отражаются не только затраты на покупные материальные ресурсы (как в элементе «Материальные затраты»), но и на ценности собственного производства и заготовления. В отдельных отраслях состав калькуляционных статей расходов различен, так как номенклатура статей определяется особенностями каждой отрасли, ее производственной спецификой, характером выпускаемых товаров и продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг.
Помимо классификации затрат по экономическому признаку, их можно группировать и по отношению к производственному (технологическому) процессу. По этому признаку все затраты подразделяются на основные и накладные. Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства продукции (работ, услуг); они занимают наибольший удельный вес в общей сумме затрат организации.
Накладные расходы образуются в процессе деятельности, в ходе обслуживания производства и управления им. Это общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
По отношению к объему производства все затраты делятся на переменные и постоянные. К переменным относятся затраты, размер которых изменяется прямо пропорционально изменению объема производства продукции (работ, услуг). Если объем производства увеличивается, например, на 20%, то и переменные затраты увеличиваются на 20%. К ним можно отнести расходы сырья и основных материалов, на заработную плату производственных рабочих и т.д.
Постоянные затраты остаются неизменными при изменении объемов производства продукции. К ним относятся общепроизводственные, общехозяйственные и некоторые другие расходы. Однако существуют затраты, которые нельзя отнести ни к постоянным, ни к переменным, так как они включают элементы и тех, и других затрат. Их принято называть условно-постоянными или условно-переменными затратами, в зависимости от преобладания в них постоянных или переменных частей.
В зависимости от способов включения в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты бывают прямые и косвенные.
Прямые затраты связаны с производством определенного вида продукции и могут быть прямо и непосредственно отнесены на его себестоимость. К ним относят чаще всего расходы на сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты, топливо и энергию на технологические цели, оплату труда производственных рабочих.
Косвенные затраты связаны с одновременным производством нескольких видов продукции, выполнением одновременно нескольких видов работ. Такие расходы могут быть распределены между себестоимостями каждого вида продукции (работ, услуг) только на основе специальных расчетов. Но всякое косвенное распределение затрат приводит к неточности в определении себестоимости, поэтому при организации учета необходимо так организовать аналитический учет, чтобы минимизировать удельный вес косвенных расходов.
Для целей налогообложения прибыли затраты можно подразделить на лимитируемые и нелимитируемые. Под лимитируемыми понимают такие затраты, по которым законодательством установлены лимиты, нормы и нормативы. Это компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей, командировочные и представительские расходы, оплата обучения по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров, расходы на оплату процентов за кредиты, расходы на рекламу. К нелимитируемым относят расходы, принимаемые в фактических размерах.
В зависимости от периодичности возникновения все затраты делятся на текущие и единовременные. К текущим затратам относятся затраты, связанные с производством и продажей продукции данного периода. Обычно это основная часть расходов организации. Единовременными называют затраты, связанные с подготовкой новых производств, освоением новой продукции, резервированием затрат на какие-либо цели (оплату отпусков, ремонт основных средств и пр.).
По составу все затраты подразделяются на одноэлементные и комплексные. Одноэлементными называют затраты, состоящие из однородного вида затрат. Например, заработная плата, амортизационные отчисления и пр. Комплексные затраты состоят из нескольких видов затрат, например, в состав общехозяйственных расходов входят затраты материалов на общехозяйственные цели, заработная плата руководства организации, амортизация зданий и пр.
По целесообразности расходования затраты бывают производительные и непроизводительные. Под производительными понимают все затраты, которые необходимы и планируемы для данного производства. Непроизводительные затраты образуются по причинам, свидетельствующим об отклонениях от нормальной технологии производства продукции, потерь от простоев, оплаты сверхурочных работ и пр.
По участию в производственном процессе затраты могут быть производственные и коммерческие (расходы на продажу). Производственные затраты -- это все расходы организации, связанные с изготовлением товарной продукции, выполнением работ и оказанием услуг и включаемые в их себестоимость. Коммерческие затраты -- расходы, связанные со сбытом продукции потребителю (расходы на продажу).
При организации бухгалтерского учета производственных затрат предприятия используют Положение о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденное Правительством Российской Федерации.
В себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия включаются затраты, связанные с использованием в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и прочих затрат на ее производство и реализацию.
В частности:
а) затраты на подготовку и освоение производства;
б) затраты, непосредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства, включая расходы, по контролю производственных процессов н качества выпускаемой продукции;
в) расходы, связанные с изобретательством и рационализацией, изготовлением и испытанием моделей и образцов, организацией выставок, конкурсов, выплатой авторских вознаграждений и др.;
г) расходы, связанные с обслуживанием производственного, процесса;
д) затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;
е) расходы, связанные с управлением производством;
ж) выплаты, предусмотренные законодательством о труде, за проработанное время; оплата очередных и дополнительных отпусков, оплата рабочего времени за выполнение государственных обязанностей и др.;
з) отчисления на государственное социальное страхование и в пенсионный фонд от расходов на оплату труда, включаемых в себестоимость продукции, а также в фонд занятости;
и) отчисления по обязательному медицинскому страхованию;
к) платежи по обязательному страхованию имущества предприятия, учитываемого в составе производственных фондов и отдельных категорий работников;
л) затраты на_ воспроизводство основных производственных фондов, включаемые в себестоимость продукции в форме амортизационных отчислений на полное восстановление от стоимости основных фондов;
м) износ по нематериальным активам.
Кроме того, в себестоимость продукции включаются: потери от брака; потери от простоев по внутрипроизводственным причинам, недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в пределах норм естественной убыли и сверх норм, если виновник не установлен.
В себестоимость продукции не включаются затраты и потери, относимые на счет прибылей и убытков: затраты по аннулированным производственным заказам и на содержание законсервированных производственных мощностей, судебные издержки и арбитражные сборы, штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, убытки от списания безнадежных долгов и др.
Часть расходов, связанных с производственной деятельностью, погашается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия: затраты на финансирование научно-исследовательских, опытно-конструкторских, проектных и технологических работ, проценты по ссудам банка, расходы, связанные с выпуском и реализацией акций, облигаций и других ценных бумаг.
Основными задачами бухгалтерского учета затрат на производство являются: своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат на производство и сбыт продукции, исчисление (калькулирование) фактической себестоимости отдельных видов и всей товарной продукции, а также контроль за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
В соответствии с этими задачами и в целях организации внутрихозяйственного расчета и контроля учет затрат на производство осуществляется в следующем порядке:
По видам продукции, работ и услуг;
По месту возникновения затрат (производствам, цехам, участкам и т. п.);
По видам расходов (элементам и статьям затрат).
Затраты по экономическим элементам включают материальные затраты (за вычетом возвратных отходов), расходы на оплату труда, отчисления на социальное страхование и пенсионный фонд, отчисления на обязательное медицинское страхование, амортизацию основных фондов и прочих расходов.
Сведения о затратах по каждому из этих элементов группируются на соответствующих счетах. Так, расход материалов отражается на кредите счета 10 «Материалы» с указанием корреспондирующих с ним дебетуемых счетов, что и позволяет распределить расход материалов между хозяйственными процессами, а расходы на оплату труда — на кредите счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в разрезе корреспондирующих счетов.
Сумма отчислений на социальное и медицинское страхование и в пенсионный фонд показывается на кредите счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», а сумма амортизации основных средств на кредите счета 02 «Износ основных средств» распределяется между хозяйственными процессами по корреспондирующим счетам, сумма прочих расходов определяется по данным кредитовых оборотов счетов: 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.
Таким образом, система счетов бухгалтерского учета обеспечивает учет всех затрат по экономическим элементам и их распределение между хозяйственными процессами. Однако для контроля за составом затрат по местам их совершения и для исчисления себестоимости необходимо знать не только то, что затрачено в процессе производства, но и на какие цели (куда, на что) эти затраты произведены, т. ё. учитывать затраты по направлениям, по отношению их к технологическому процессу. Такой учет затрат позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и по некоторым видам продукции. В этих целях затраты на производство подразделяются на основные и на обслуживание производства и его управление. В составе последних отдельно по единым статьям учета учитываются расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; расходы на управление цехами (общепроизводственные, расходы) и управление предприятием (заводом) в целом (общехозяйственные расходы).
Кроме того, в промышленности расходы, связанные с производством и реализацией продукции, при планировании, учете и калькулировании ее себестоимости группируются по следующим статьям затрат:
Материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов), покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий (за вычетом возвратных отходов);
Расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых выпуском продукции (выполнением работ и услуг);
Отчисления на социальное страхование и в пенсионный фонд; расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;
Общепроизводственные расходы; потери от брака; общехозяйственные расходы; производственная себестоимость; коммерческие расходы; полная себестоимость.
Примечание. В отдельных отраслях промышленности в номенклатуру статей могут вноситься изменения, предусмотренные отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.
Затраты по статьям калькуляции шире по своему составу, так как учитывают характер и структуру производства, и определяются отраслевыми методическими рекомендациями. Создают достаточную базу для анализа.
Затраты по всем установленным на данном предприятии статьям себестоимости составляют производственную себестоимость. Для определения полной себестоимости продукции к производственной себестоимости прибавляют внепроизводственные (коммерческие) расходы, т. е. расходы, связанные с реализацией продукции. По данным статьям производится калькулирование себестоимости продукции и составляются калькуляции, иные статьи называются калькуляционными.
Затраты производства группируются по месту их возникновения, т. е. по признаку того к какому производству они относятся (основному, вспомогательному), в каком цехе или на каком участке совершены.
Для контроля и анализа уровня затрат по отдельным этапам технологического процесса и расчета незавершенного производства из общей суммы затрат, относимых на себестоимость тех или иных изделий, выделяют затраты на отдельные процессы, операции.
По связи с технико-экономическими факторами и главным образом объемом производства затраты можно разделить на условно-переменные и условно-постоянные.
Условно-переменные затраты нормируются на единицу продукции; их размер увеличивается или уменьшается в относительно пропорциональном соответствии с изменением объема выпуска продукции (например, затраты на основные материалы, сдельная заработная плата производственных рабочих и т. п.).
К условно-постоянным относятся затраты, абсолютная величина которых лимитируется по цеху или предприятию в целом и не находится в прямой зависимости от объема выполнения производственной программы (например, расходы на освещение и отопление помещений, заработная плата управленческого персонала).
По календарным периодам производственные затраты делятся на текущие, т. е. постоянные (ежедневные), и единовременные, т. е. однократные или производимые реже чем один раз в месяц. Четкое разделение затрат производства на текущие (относящиеся к данному месяцу) и единовременные (относящиеся к ряду последующих месяцев) имеет большое значение для правильного ежемесячного исчисления себестоимости продукции.
Система счетов для учета затрат на производство
Сложность процесса производства, его значимость в хозяйственной деятельности предприятия, разнообразие затрат требуют использования в учете целой группы производственных счетов: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 251 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования», 252 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 31 «Расходы будущих периодов», 89 «Резервы предстоящих расходов и платежей». Для обеспечения учета затрат производства по элементам и статьям калькуляции все затраты основного производства группируют по видам изготовляемой продукции на счете 20.
Для учета расходов, произведенных в отчетном месяце, но не подлежащих включению в себестоимость продукции текущего периода, используется счет 31. На этом счете учитываются расходы до наступления соответствующих периодов, в себестоимость продукции которых они должны быть включены. В состав этих расходов входят: расходы по освоению новых видов продукции, абонементная плата за телефон и радио, оплаченная вперед, или арендная плата и пр. Расходы такого вида называются единовременными, а счета, на которых они учитываются,— отчетно-распределительными. Счет активный, по экономическому содержанию характеризует состояние хозяйственных процессов. В то же время производственная необходимость в части регулирования себестоимости продукции требует создания на предприятии резервов для предстоящих расходов и платежей (резерв на оплату отпуска рабочим, на предстоящие затраты по ремонту основных средств и т. п.). Поэтому необходим еще один отчетно-распределительный счет 89 «Резерв предстоящих расходов и платежей». Этот счет — пассивный, характеризует состояние хозяйственных процессов.
Учет затрат на исправление брака и средств, затраченных на окончательный (неисправимый) брак, производится на калькуляционном счете 28 «Брак в производстве». Счет активный, характеризующий состояние хозяйственных процессов.
Особо учитываются расходы по управлению и обслуживанию производств. Они включаются в себестоимость продукции отдельными калькуляционными статьями. На них составляются сметы по номенклатуре расходов. С помощью бухгалтерского учета контролируется выполнение этих смет. Для учета данных расходов используются собирательно-распределительные счета —25 и 26; счета — активные, по экономическому содержанию характеризуют состояние хозяйственных процессов. На счете 25 отражаются затраты цехов, а счет 26 учитывает расходы по управлению предприятием.
Система производственных счетов вызывает необходимость рассмотрения последовательности группировки и учета затрат:
а) отражаются элементы затрат за месяц на дебете производственных счетов (материалы, заработная плата, амортизация и т. д.);
б) списываются расходы будущих периодов и резервируются предстоящие расходы и платежи на затраты данного месяца;
в) списываются или распределяются между работами вспомогательных производств расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования и общепроизводственные;
г) суммируются и распределяются расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы основных цехов;
д) определяются потери от брака и включаются в себестоимость продукции;
е) определяется себестоимость незавершенного основного производства и выпущенной продукции.
Прежде чем рассмотреть методы учета затрат производства, необходимо уяснить, как организуется и ведется аналитический учет на производственных счетах.
Организация аналитического учета затрат на производство
Регистры по учету затрат на производство. Методологические основы организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции разрабатываются и утверждаются Минфином и Госкомстатом Российской Федерации.
Они предусматривают порядок аналитического и синтетического учета производственных затрат.
Особо важное значение имеют правильная организация аналитического учета и его своевременность. Данные аналитического учета — база сведений или необходимая информация для анализа, контроля, планирования, управления и руководства хозяйственной деятельностью предприятия.
По счетам 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» аналитический учет организуется по каждому заказу, виду работ, виду продукции в отдельности, в разрезе статей калькуляции и мест выполнения работ (цех). Для этого разработаны карточки (ведомости) аналитического учета производства.
При нормативном методе учета затрат указанные показатели расшифровываются по нормам, отклонениям от норм, изменениям норм.
Аналитический учет по счету 25 организуется в ведомости № 12 «Затраты цеха № 01». Она открывается ежемесячно по каждому цеху в отдельности, для учета затрат в синтетическом разрезе по дебету счетов 20, 23, 28 и в аналитическом разрезе по счетам 251 и 252 с кредита корреспондирующих счетов. Данные аналитического учета представляют собой типовые статьи затрат, предусмотренные Типовыми методическими рекомендациями. Так, в счет 251 включены статьи: амортизация оборудования и транспортных средств, эксплуатация оборудования, текущий ремонт оборудования и транспортных средств, внутризаводское перемещение грузов, износ МБП, прочие расходы.
По приведенным выше статьям планируются затраты, а значит, и организуется бухгалтерский учет. Ведомость № 12 и мест шахматную форму графления, в которую записываются суммы хозяйственных операций по счетам. Поэтому в один рабочий прием на основании соответствующих разработочных таблиц производится запись по двум корреспондирующим счетам.
Статья 1 дебета счета 251 будет корреспондировать только с кредитом счета 02; статья 2 — с кредитом счетов 10, 70, 69, 89, 23 и др.; статья 5 — только с кредитом счета 13 «Износ МБП». Такое построение ведомости позволяет анализировать состав затрат, контролировать правильность ведения бухгалтерского учета. Преимущество ведомости № 12 — наличие показателей: «Итоги за месяц», «По смете за месяц», «Фактически с начала года», «По смете на квартал (год)» к счетам 251 и 252. Сопоставление этих показателей дает возможность выявить резервы для снижения себестоимости продукции, бороться с перерасходами. Данные «Фактически с начала года» используются для анализа расходов по управлению и обслуживанию производств. Аналитический учет общехозяйственных расходов осуществляется в ведомости № 15 точно в таком же порядке, как и по счетам 251 и 252 ведомости № 12.
В ведомости № 15 ведется аналитический учет и по счетам 31 и 89. В отличие от счета 26 здесь, кроме типовых статей затрат, могут использоваться дополнительные, отвечающие требованиям специфики работы предприятия. Обороты по дебету и кредиту счетов 31 и 89 в ведомости № 15 определяются не только за месяц, но и с начала года. Кроме того, эти счета имеют сальдо как на начало года, так и на каждый отчетный период, что также фиксируется в ведомости № 15.
Синтетический учет производственных затрат по цехам и заводоуправлению ограничивается показателями ведомостей № 12 и 15, а по предприятию в целом для этого используется журнал ордер № 10. Он содержит три раздела: 1 «Издержки производства», II «Расчет затрат по экономическим элементам», III «Себестоимость товарной продукции».
Окончательная сумма оборотов по кредиту производственных счетов ежемесячно рассчитывается в журнале-ордере № 10/1.
Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
Методы учета производственных затрат классифицируются:
По отношению к технологическому процессу — позаказный, попередельный;
По объектам калькуляции — деталь, узел, изделие, группа однородных изделий, процесс, передел, производство, заказ;
По способу сбора информации, обеспечивающему контроль, за затратами, — способу предварительного контроля — нормативный метод.
Позаказный метод учета. Этот метод используется в производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом; технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан; выпускает только один, последний в технологической цепочке цех. Производственные затраты собирают вначале по цехам, затем суммируют по предприятию в целом и производят расчет себестоимости единицы продукции по сумме затрат всех цехов.
При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, создаваемый на заранее определенное количество продукции. В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции.
Особо важным документом для выполнения работ является договор между заказчиком (плательщиком) и производителем (поставщиком) на производство (поставку) продукции. В нем конкретизируется объект договора (заказа), его качественные характеристики, объем (количество) продукции, срок поставки, договорная цена, особые условия (индексация затрат при изменении цен на сырье, оплату труда и др.), форма расчетов и пр.
Позаказный метод учета и калькулирования применяют в индивидуальных и мелкосерийных производствах. Постройка корабля, изготовление турбины, блюминга по индивидуальному заказу на производствах тяжелого машиностроения и судостроения характерны для индивидуальных производств.
На изготовление одного изделия в индивидуальном производстве или на изготовление серии (5—10) изделий в мелкосерийном производстве открывают заказ. Таким образом, при позаказном методе объектом учета и калькуляции является заказ, которому присваивают номер.
Заказ открывают на основании договора с заказчиком. Кроме того, существуют и внутризаводские заказы, когда один цех изготовляет продукцию или выполняет работы для другого цеха или отдела предприятия. Внутризаводские заказы открывают единичные (разовые) и годовые (например, годовой заказ ремонтному цеху на текущий ремонт оборудования какого-либо цеха основного производства). На некоторых предприятиях машиностроения и легкой промышленности с крупносерийным и массовым производством применяют годовые заказы для учета по видам изделий и деталей.
В заказе указывается, какие изделия подлежат изготовлению, в каком количестве, какими цехами и в какой срок. Оформляют заказ на специальных бланках, выписываемых по числу цехов, участвующих в выполнении заказа, и направляют в бухгалтерию. Как известно, заказу присваивают порядковый номер, который проставляют на всех документах по прямым затратам производства (на лимитно-заборных картах, в требованиях, маршрутных листах и других документах на работы по выполнению заказа). Группировку затрат по заказам осуществляют в таблицах распределения расхода материалов, заработной платы и т. п.
Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытий его до дня выполнения и закрытия. Следовательно, отчетную калькуляцию при позаказном методе учета составляют после того, как работы по заказу будут полностью выполнены, что является существенным недостатком названного метода учета, особенно если заказы выполняют в течение нескольких месяцев, и в этот период времени из серии машин, станков и т. п. производят частичный выпуск. В этом случае необходимо определить себестоимость частично выполненного заказа. Ее определяют условно, на основании плановой или фактической калькуляции адекватного изделия, изготовлявшегося ранее, с учетом изменения технических условий его изготовления. Окончание работ по заказу фиксируют в документе (накладной, акте) на сдачу выполненных готовых изделий или работ.
При обработке первичных документов на ВУ карточки учета производства не ведут, так как составляется машинограмма оборотная ведомость по счету 20 «Основное производство» отдельно по закрытым и действующим заказам.
Попередельный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Этот метод применяется в таких отраслях промышленности, в которых обрабатываемое сырье последовательно проходит несколько отдельных, самостоятельных фаз обработки — переделов. Каждый передел, за исключением последнего, представляет собой законченную фазу обработки сырья, в результате которой предприятие получает не конечный продукт обработки, а полуфабрикат собственного производства. Полуфабрикаты собственного производства используются не только в следующих переделах своего производства, но и реализуются на сторону другим предприятиям, как покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты.
Чаше всего попередельный метод учета затрат применяют в металлургии, текстильной, деревообрабатывающей и других отраслях промышленности, для которых характерно разделение технологического процесса на отдельные фазы обработки исходного материала.
Затраты на изготовление продукции этих производств учитываются по видам однородных изделий, статьям калькуляции и переделам. Так, переделами в черной металлургии являются: выплавка чугуна (доменный цех), выплавка стали (сталеплавильный цех), прокат (прокатный цех), конечный продукт. В деревообрабатывающей промышленности: внешняя обработка древесины — распиловка (на доски, бруски), отделка и изготовление готовых изделий (двери, рамы, дверные проемы и т. п.).
Порядок учета затрат и калькулирования продукции в различных предприятиях по переделам не одинаков. На некоторых предприятиях прямые затраты в бухгалтерском учете отражаются по каждому переделу в отдельности, а стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. Себестоимость конечного продукта будет составлять сумму Затрат всех переделов (стоимость продукции в промежуточных переделах не калькулируется).
Контроль за движением полуфабрикатов внутри цехов (переделов) и, между ними осуществляет бухгалтерия оперативно и в натуральном выражении, без записей по счетам. Такой вариант попередельного метода учета затрат и калькулирования Себестоимости продукции называется бесполуфабрикатным.
Используется и полуфабрикатный вариант попередельного метода учета производства и калькулирования себестоимости продукции. Расчету себестоимости подлежит не только конечный продукт, но и продукция каждого передела в отдельности. В этом случае возможно использование счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» — первый способ; второй — без применения этого счета.
В первом случае полуфабрикаты каждого передела, кроме последнего, сдаются цехами на склад и отпускаются следующему переделу со склада. Второй способ полуфабрикатного варианта не предусматривает применение счета 21. Затраты одного передела передаются следующему по дебету счета основного производства одного цеха и кредиту счета основного производства другого цеха в аналитических показателях.
На предприятиях, применяющих полуфабрикатный вариант учета, себестоимость готовой продукции складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих стадий обработки и затрат последнего передела, т. е. одни и те же затраты повторяются в себестоимости полуфабрикатов несколько раз. Такое наслоение в учете издержек предприятия называется внутризаводским оборотом, который и подлежит исключению при суммировании затрат по предприятию в целом. Это недостаток полуфабрикатного варианта учета производства. Достоинство метода в том, что он позволяет определить себестоимость отдельных фаз обработки продукции по цехам, выявить место возникновения и причины отклонений фактической себестоимости продукции от плановой или нормативной.
Таким образом, технологический процесс и объекты калькулирования на каждом предприятии определены заранее технологической документацией и сметой. Особое значение при организации учета производства имеет выбор метода сбора информации о затратах на производство. Выполнение таких задач, как снижение трудоемкости изделий, сокращение потерь рабочего времени, внедрение современной техники и технологии, укрепление порядка и дисциплины, совершенствование нормирования, широкое применение прогрессивных форм научной организации труда и т. д. способствует введению нормативного метода учета производственных затрат.
Нормативный метод учета затрат на производство U калькулирования себестоимости продукции. Задачей нормативного метода учета затрат на производство является своевременное предупреждение нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в хозяйстве, содействие выявлению имеющихся в производстве резервов и результатов внутрихозяйственного хозрасчета. В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции. Нормы производственных затрат — важнейшее орудие управления производством. Они отражают технический и организационный уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности. Следует различать нормы в зависимости от длительности их действия и времени расчета: текущие и плановые.
Составление сменных планов работ, отпуск материалов на рабочие места, оплата труда рабочих за выполненные работы производятся на основе текущих или действующих в настоящее время норм (в течение каждого отчетного месяца). На их основе ежемесячно составляются нормативные калькуляции по деталям, узлам, изделиям.
Плановые нормы предусматриваются квартальными и годовыми планами, рассчитываются на основе ожидаемых на планируемый период норм с учетом эффективности от внедрения организационно-технических мероприятий (рассчитываются; при составлении техпромфинплана предприятия).
Достоинство текущих нормативов очевидно. Поэтому они должны непрерывно поддерживаться на уровне последних достижении науки и техники путем их систематического пересмотра, совершенствования методов определения потребности предприятия в средствах производства и разработки технически обоснованных норм расхода сырья, материалов, топлива, электроэнергии, времени, а также нормативов использования оборудования, машин и механизмов.
При сопоставлении фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами осуществляется анализ хозяйственной деятельности предприятия, выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаются пути их использования, разрабатываются новые нормативы затрат на следующий отчетный период. В связи с этим появляется необходимость в организации учета изменения текущих норм затрат на единицу продукции. Они могут изменяться при внедрении новой технологии, реализации рационализаторских предложений, организационно-технических мероприятий, при повышении качества конструкций, деталей, узлов и изделий, а также при сокращении технологических операций, повышении производительности труда, замене дорогостоящих материалов более дешевыми или при отсутствии необходимых материалов, замене их более дорогими. Эти факты фиксируются в специальных документах (извещениях об изменении норм) с указанием причин и виновников (инициаторов) изменений, статей затрат, цехов, номеров технологических операций, узлов, изделий, процентного или _де нежного их выражения. Чаще всего изменение норм производится по состоянию на новый отчетный период, поэтому обязательному пересчету подлежат остатки незавершенного производства на начало месяца по соответствующей статье затрат.
Правильный и своевременный учет изменения норм позволяет руководителям предприятий осуществлять контроль за выполнением планов организационно-технических мероприятий, внедрением новой техники и технологии, повышением производительности труда, а также оперативно решать и устранять недостатки в работе, если изменения произошли в сторону увеличения затрат.
Извещения об изменениях норм должны оформляться:
а) технологическим отделом—по расходу материалов;
б) плановым отделом — по изменению цен на материальные ресурсы;
в) отделом труда и заработной платы — по изменениям норм времени, выработки, обслуживания и расценок;
г) конструкторским отделом — по изменениям применяемости, деталей, узлов и полуфабрикатов;
д) службой главного энергетика — по изменениям норм расхода топлива и энергии.
Изменения норм вносятся в технологическую и техническую документацию в момент поступления извещений, а в нормативные калькуляции — на начало следующего после получения извещений месяца.
Причины изменений кодируются в разрезе основных групп технико-экономических факторов, применяемых при расчете заданий по снижению себестоимости продукции:
I. Повышение технического уровня производства.
II. Улучшение организации производства и труда.
III. Изменение объема и структуры производства.
IV. Улучшение использования природных ресурсов.
V. Развитие производства.
Для разработки нормативных калькуляций на предприятиях создается нормативное бюро (группа) при планово-экономическом отделе. Сюда поступают от соответствующих подразделений нормы и нормативы, создается фонд нормативной информации, составляются нормативные калькуляции, отчеты об изменениях норм, расчет и анализ отклонений от норм.
Нормативные калькуляции составляются на детали, узлы и изделия, их данные используются: для исчисления фактической себестоимости конкретных видов изделий, для оценки незавершенного производства и себестоимости брака продукции.
Нормативные калькуляции на детали и узлы составляются только по прямым затратам (материалы, заработная плата), а на изделие в целом — по всем статьям производственной себестоимости.
Приведем примерный перечень работ и распределение обязанностей между отделами предприятия при разработке и ведении учета затрат на производство по нормативному методу:
1. Конструкторский отдел. Разрабатывает деталировочные и сборочные чертежи: карты взаимозаменяемости деталей; спецификацию деталей и узлов и т. п.
2. Технологический (технический) отдел. Разрабатывает маршруты прохождения деталей; виды оборудования; режимы резания; инструмент и контрольно-измерительные приборы; нормы расхода сырья, материалов и комплектующих изделий; устанавливает разряд работы, штучное и подготовительно-заключительное время; составляет технологические карты и карты (лимиты) раскроя. При нем образуется бюро материальных нормативов, которое разрабатывает нормы расхода металлопроката, определяет потребность в различных видах материалов и полуфабрикатов, устанавливает нормы затрат по изделиям, разрабатывает коды причин, виновников, инициаторов, изменений норм и отклонений от них.
3. Отдел труда и заработной платы. Разрабатывает операционно-нормированные карты по времени и разряду работы, расценки, нормативы численности, штаты. При нем образуется бюро трудовых нормативов. Разрабатывает норматив зарплаты по деталям и изделиям в целом и коды причин изменений и отклонений от норм.
4. Отдел материально-технического снабжения. Обеспечивает бесперебойное ритмичное снабжение необходимым объемом и видами товарно-материальных ценностей. Выписывает лимитно-заборные карты. Обеспечивает нормальную работу складов и их оснащение измерительно-весовыми приборами. Разрабатывает номенклатуру-ценники на материалы.
5. Отдел технического контроля. Разрабатывает классификатор брака продукции, устанавливает контрольные точки (проверки) при изготовлении деталей, узлов, изделий. Осуществляет входной контроль за качеством поступающего сырья, материалов, полуфабрикатов, разрабатывает коды причин брака, виновников.
6. Планово-экономический отдел. Разрабатывает плановую калькуляцию по изделиям, номенклатуру-ценник на материалы (совместно с бухгалтерией и отделом материально-технического снабжений), рассчитывает проценты косвенных затрат. При нем создается бюро сводных нормативов. Разрабатывает нормативные калькуляции по всем установленным статьям калькуляции; анализирует суммы и причины допущенных отклонений от норм и изменений норм; совместно с прочими отделами и службами предприятия составляет нормативные калькуляции на следующий отчетный месяц.
7. Отдел главного механика и инструментальный отдел. Разрабатывает нормы расхода топлива и энергии всех видов; нормативы расхода инструментов; коды причин изменений и отклонений от норм.
8. Цехи-изготовители. Обеспечиваются технической документацией, всеми видами сырья, товарно-материальных ценностей, инструментов, оборудования по нормам, штатами, зарплатой по норме, нормами затрат по косвенным расходам. Передают документацию по производственным затратам и начисленной зарплате в бухгалтерию предприятия, составляют материальный отчет.
9. Бухгалтерия. На основании первичных документов осуществляет учет затрат на производство по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм. Рассчитывает индексы отклонений и изменений норм, составляет отчетные калькуляции по изделиям. Участвует в составлении номенклатуры-ценника на материалы, в разработке нормативных калькуляций, а также анализирует себестоимость.
При нормативном методе учета затрат на производство предприятия пользуются плановой, нормативной и отчетной калькуляцией. По своему составу они должны быть идентичны и соответствовать типовой номенклатуре, предусмотренной в отраслевых инструкциях по планированию и учету себестоимости. Контроль за применением установленных в производстве норм при изготовлении продукции осуществляется с помощью бухгалтерского учета, благодаря строго установленной документации по оформлению затрат по нормам, по отклонениям от норм и по изменениям норм. Особенностью нормативного метода учета затрат считается возможность текущего и предварительного контроля за расходами, а именно по одним документам производится отпуск материалов, сырья, топлива, начисляется заработная плата по установленным нормам затрат (лимитно-заборные карты, маршрутные карты, наряды; в них проставляются лимиты, нормы затрат материалов, нормированное время и расценки на оплату труда); по другим — отпуск ценностей со склада, начисление заработной платы в случае превышения действующих норм (требования, наряды с отметкой «отклонения от норм» или доплатные листы на заработную плату). Эти документы до осуществления операций должны быть дополнительно подписаны лицами, контролирующими процесс производства, его затраты (начальник цеха, гл. инженер). В них обязательно проставляются коды причин и виновников отклонений от норм. Размер экономии как отклонения от норм бухгалтерия выявляет после закрытия) лимитно-заборных карт, при распределении начисленной заработной платы, общепроизводственных, общехозяйственных и других расходов, связанных с управлением производством.
Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расходы сырья, материалов, затрат труда и т. д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.
Положительные отклонения — экономия, достигнутая при раскрое металла, при более полном использовании сырья с наименьшими отходами, при повышении производительности труда, сокращении времени на обработку деталей и на их сборку.
Отрицательные отклонения — дополнительное использование сырья, материалов сверх установленных норм при раскрое и обработке, увеличение отходов, так как отсутствовали на складе материальные ценности необходимого профиля, увеличение зарплаты из-за отсутствия соответствующей наладки оборудования, при наличии технологических операций, не предусмотренных нормативами.
Наличие в документах на отклонения норм кодов причин и инициаторов, виновников отклонений позволяет бухгалтерии по утвержденным срокам в течение месяца составлять рапорты об отклонениях от норм для руководителей предприятий с целью принятия мер по устранению причин перерасхода и закрепления, пропаганды причин экономии.
Имея нормативные калькуляции, документы или свод документов на отклонения от норм в текущем месяце н их изменения, зная количество выпущенной продукции, бухгалтерия рассчитывает фактические затраты отчетного месяца.
Таким образом можно определить основные элементы нормативного метода учета затрат производства; составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца; раздельный учет; затрат производства по нормам и отклонениям от норм; учет изменений норм, составление отчетных калькуляций.
Последующий порядок учета затрат на производство будет рассматриваться в условиях нормативного метода.
Учет расхода материалов на производство
Материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты занимают в затратах производства большой удельный вес. Поэтому экономия или перерасход их по сравнению с установленными нормами окажет значительное влияние на себестоимость продукции.
В этой связи важен действенный контроль за правильным использованием материалов в производстве. Необходима такая организация учета, при которой фактические затраты можно было бы сопоставлять с установленными нормами непрерывно, оперативно выявлять отклонения от установленных норм в процессе изготовления продукции.
Материалы отпускаются в производство на основании надлежаще оформленных документов по весу, объему, площади или счету в строгом соответствии с действующими на предприятии нормами, с указанием кодов заказов, изделий, видов или групп продукции, для производства которых они отпущены.
Первичные документы по расходу материалов обрабатывает группа материального учета. Здесь документы систематизируют по цехам, кодам объектов и статьям расходов ежедневно или по пятидневкам. При этом сумма расходов материалов накапливается, затем выводятся итоги по направлениям затрат с начала месяца. Для учета расхода материалов по направлению затрат применяют различные способы документирования инвентарный и партионный.
В первом случае на основании первичных документов (лимитно-заборные карты, требования), по которым производился отпуск материалов цехам в пределах установленных норм на запланированное количество изделий, бухгалтерия рассчитывает стоимость израсходованных материалов с учетом отклонений от норм (в результате экономии, перерасхода или их замены), оформленный либо специальными требованиями, либо лимитно заборными картами с красной полосой.
Инвентарный способ расчета расхода материалов необходим в тех случаях, когда в цехах постоянно остаются неиспользованные материалы на начало и конец месяца. Следовательно, фактический расход материалов на производство исчисляется с учетом этих остатков. Для этого в конце учетного периода (смены, недели, месяца) проводят инвентаризацию остатков неиспользованных материалов, после чего определяют расход материалов: к начальному остатку прибавляют отпущенные материалы и вычитают конечный остаток.
Для учета расхода материалов (металла, тканей и т. п.) применяется партионный способ — расход материалов учитывают по каждой раскраиваемой партии и после раскроя определяют экономию или перерасход и устанавливают их причины и виновников.
Раскройщикам материалы отпускаются по нормативному расчету на задание. После выполнения задания количество израсходованных материалов и выкроенных деталей записывают в акт раскроя, который составляют на каждую партию. Это позволяет сразу же после выполнения задания подсчитать фактический расход материалов. Сравнивая фактический расход материалов с нормативным, устанавливают результат (экономию или перерасход) по раскроенной партии. Таким образом осуществляют повседневный контроль за затратами. При этом результаты раскроя определяют по каждому раскройщику, каждой партии кроя и в сумме за месяц, что позволяет применять поощрительные системы оплаты труда.
Рассмотрим более подробно учет расхода материалов при нормативном методе. Оперативный контроль за рациональным использованием материалов осуществляет планово-диспетчерская служба цеха. Для этого составляют по цеху отчет об использовании материалов за месяц.
Кроме того, планово-диспетчерская служба цехов составляет отчеты об использовании в производстве полуфабрикатов покупных и собственного изготовления. Это позволяет регулировать движение материальных ценностей в производстве, вести систематическое наблюдение за отклонениями от действующих норм по актам раскроя и другим документам, принимать меры к устранению « диспропорций в снабжении своего цеха деталями и материалами, к установлению взаимосвязей этого цеха со смежными цехами и устранять причины, вызывающие перерасход материалов. Данные отчетов цехов об использовании материалов в производстве включают в ведомость распределения расхода материалов, которую составляют по ф. № 1 разработочной таблицы.
Учет отходов. При обработке материалов образуются отходы производства. К ним относятся остатки материалов, которые получились в результате технологической обработки и потеряли полностью или частично качества, свойственные данному виду материалов (полномерность, форму и т. д.).
Отходы, которые могут быть использованы для изготовления основной продукции или во вспомогательных цехах для хозяйственных нужд или реализованы, называют возвратными или ценными.
Отходы, не представляющие никакой потребительской ценности (не используются в производстве и для хозяйственных нужд, не реализованы на сторону, а также невидимые отходы: испарение, усушка, угары), называются безвозвратными.
Возвратные отходы уменьшают сумму затрат производства, поэтому их списывают по кредиту счета 20 «Основное производство» в дебет материальных счетов на уменьшение затрат по статье «Материалы». На основании накладных, по которым сданы отходы, составляют группировочную ведомость.
Учет отклонений от норм. Для контроля за выполнением плана по себестоимости продукции необходимо знать размер отклонений, причины отклонений и лиц, благодаря которым они образовались. При нормативном методе сводный учет затрат производства организуют или по каждому изделию, или группам однородных изделий (изделия, которые изготовляются по одинаковой технологии, из однородных материалов). Это значительно сокращает объем работ по учету затрат производства и исчислению себестоимости продукции.
Затраты производства по нормам и отклонения от норм на предприятиях учитывают по-разному, что зависит от особенностей производства. Различие определяется способом выявления расхода материалов.
Коды отклонений получают путем соединения кода причин и кода виновников, например, код 03 обозначает замену материалов по вине административно-технического персонала, 22 — использование отходов вместо полноценных материалов по инициативе конструкторов и т. д.
Учет отклонений по способу документирования. Отклонения возникают в том случае, если вместо материала, предусмотренного технологией, фактически используют материал-заменитель. Возможен также отпуск материалов сверх установленной нормы. И в том, и в другом случае для замены необходимо соответствующее разрешение.
Планово-диспетчерское бюро выписывает на замену или на возмещение перерасхода требование с отметкой «отклонение от норм».
Учет отклонений по способу партионного раскроя. Этот метод учета зависит от технологии производства. Имеют значение способ изготовления заготовки — ручной или штамповкой на прессах-автоматах; номенклатура выпускаемых изделий — изготовляют ли изделия из нескольких исходных материалов или из одного и т. д. Все это обусловливает различные формы актов раскроя и различную их автоматизированную обработку. Акты после внесения в них отклонений передают на обработку. По их данным составляют машинограмму расхода материалов по отклонениям от норм в разрезе исполнителей, причин и виновников отклонений.
Учет отклонений при инвентарном способе. При инвентарном, способе отклонения от норм определяют по участкам и бригадам путем сопоставления расхода по норме, исчисляемого по нормативным калькуляциям, и фактических затрат.
Распределение транспортно-заготовительных расходов. Израсходованные материалы списывают по направлениям затрат в учетных ценах (в нашем примере учетными ценами являются оптовые цены).
Следовательно, чтобы отразить фактический расход материалов по себестоимости, необходимо к стоимости списанных материалов по оптовым ценам прибавить сумму транспортно-заготовительных расходов. Указанные расходы рассчитывают в два приема. Сначала определяют фактическую сумму транспортно-заготовительных расходов, подлежащую распределению, затем составляют ведомость их распределения. Фактическую сумму транспортно-заготовительных расходов определяют по группам израсходованных материалов и по средним процентам, исчисленным в ведомости № 10. По Станкозаводу они составляют по счетам и субсчетам «Основные материалы» (счет 101)—4%, «Вспомогательные материалы» (счет 102)—8%, «Топливо» (счет 103) — 15,6%. Чтобы упростить расчеты и сократить количество записей, разрешается списывать полностью на счет 20 «Основное производство» все суммы транспортно-заготовительных расходов, относящиеся к материальным ценностям, израсходованным по направлениям затрат на основное и вспомогательные производства, расходы по содержанию эксплуатации машин и оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные нужды, на исправление брака и т. п. Исчисленные суммы транспортно-заготовительных расходов записывают в журнал-ордер № 10 на дебет счета 20 «Основное производство» отдельной строкой с кредита тех счетов, к которым они относятся.
По изделиям транспортно-заготовительные расходы распределяют пропорционально нормативному расходу материалов и их проценту, установленному в нормативной калькуляции. Аналогичные расчеты производят по всем изделиям. Затем сумму транспортно-заготовительных расходов по изделиям подсчитывают, сопоставляют с суммой фактических расходов и получают отклонения.
Для определения знака отклонения рекомендуется вычитать из фактических величин нормативные. Отклонения распределяют по изделиям пропорционально нормативным суммам транспортно-заготовительных расходов. Сначала исчисляют общий процент отклонения.
Учет расхода вспомогательных материалов. Расход вспомогательных материалов, входящих в состав прямых затрат на производство, учитывают так же, как и расход основных материалов. Вспомогательные материалы, используемые на содержание помещений и инвентаря, списывают на соответствующие статьи расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Учет расходов топлива. На предприятиях топливо расходуется на технологические цели и на хозяйственные нужды, что и обусловливает особенности его учета на производстве. Топливо, израсходованное на технологические цели — для плавильных агрегатов, мартеновских печей, домен; для нагрева металла в кузнечно-штамповочных, прокатных, прессовых и других цехах; для калориферных установок подсушки полуфабрикатов на обувных, текстильных, трикотажных и других предприятиях; для проведения испытаний изделий, установленных технологией производства, и т. п., списывают как прямые затраты производства по дебету счета 20 «Основное производство» и счета 23 «Вспомогательные производства» по статье «Топливо и энергия для технологических целей». Эти расходы распределяют по объектам калькуляции пропорционально сметным ставкам, которые исчисляют при составлении плана.
Топливо, израсходованное на хозяйственные нужды, списывают на собирательно-распределительные счета. Например, топливо, израсходованное на содержание оборудования, списывают по дебету счета 251 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования»; на содержание зданий и инвентаря общецехового значения — на счет 252 «Общепроизводственные расходы», а также общезаводского назначения — на счет 26 «Общехозяйственные расходы» по соответствующим статьям номенклатуры расходов в ведомостях № 12 и 15.
Энергия всех видов собственного производства и энергия, полученная со стороны, списывается аналогично топливу на те же счета и статьи расходов.
Группируются документы по расходу вспомогательных материалов и топлива аналогично группировке документов по основным материалам.
Распределение заработной платы, премий, резерва на отпуска и отчислений органам социального страхования
Распределить начисленную заработную плату, премии и т. п. — значит, правильно отнести их сумму в дебет производственных счетов, т. е. включить в себестоимость продукции, работ и услуг или использовать прочие источники (фонд материального поощрения, резерв на отпуска и т. д.).
В случае невозможности отнесения некоторых видов расходов на оплату труда по прямому признаку распределение их по видам продукции (заказам) производится пропорционально заработной плате по нормам.
Учитывается начисленная заработная плата по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
Сдельная заработная плата производственных рабочих записывается по дебету счетов 20 и 23 на основании документов (наряды, маршрутные листы и т. п.) в разрезе заказов (видов) изделий и выполненных работ как прямая статья калькуляции. Если же производственным рабочим начисляется повременная заработная плата, то она распределяется между заказами и видами работ пропорционально сдельной заработной плате (дебет счетов 20 и 23).
Повременная заработная плата, начисленная вспомогательным рабочим по наладке оборудования, его смазке, чистке, текущему ремонту, относится в дебет счета 251 по статьям затрат. Заработная плата, начисленная специалистам и служащим цехов, относится в дебет счета 252, а персоналу заводоуправления — в дебет счета 26 по соответствующим статьям.
Доплаты, начисленные рабочим за работу в ночное и сверхурочное время, распределяются между заказами и видами работ пропорционально сдельной или повременной заработной плате в дебет счетов 20 и 23. Заработная плата, начисленная рабочим (оплата дополнительных перерывов на кормление ребенка, времени выполнения государственных и общественных обязанностей, льготных часов-подростков и т. п.), может относиться к прямой статье калькуляции и распределяться между заказами и видами работ пропорционально основной заработной плате (дебет счетов 20 и 23). Одновременно с распределением заработной платы создается резерв на оплату отпусков рабочим. Его сумма зависит от планового процента, рассчитанного на предприятии, и от размера заработной платы, начисленной рабочим за отчетный период.
Сумма резерва включается в себестоимость продукции, работ и услуг и относится в дебетах счетов и статей, на которых отражена заработная плата рабочих (дебет счетов 20, 23, 251, 252, кредит счета 89 «Резервы предстоящих расходов и платежей»).
Вместе с распределением начисленной заработной платы, премий и образованием резерва на отпуск рассчитываются суммы отчислений на социальное и медицинское страхование, в пенсионный фонд по установленному проценту от сумм начисленной заработной платы. Отчисления включаются в себестоимость продукции, работ и услуг и относятся в дебет тех же счетов и статей, что и начисленная заработная плата. Таким образом образуется задолженность предприятия органам социального страхования (дебет счетов 20, 251, 252, 26 и других, кредит счета 69).
С сумм начисленных премий и других выплат всем категориям работников по фонду специального назначения (потребления) отчисления на социальное страхование относятся за счет себестоимости.
Отчисления на социальное и отчисления на медицинское страхование учитываются и относятся на соответствующие объекты учета пропорционально расходам на оплату, труда. Отчисления на медицинское страхование определяются исходя из нормативов, установленных Министерством финансов и экономики.
Таблица используется при учете затрат на производство по нормативному методу и включает две части: часть I (гp. 1—4) и часть II (гp. 1, 6—8).
Первая часть отражает суммы фактически начисленной заработной платы и отчислений на социальное страхование по статьям калькуляции, отнесенным в дебет счета 20 в разрезе «По норме» и «Отклонения от норм». По ее данным заполняются ведомости (карточки) аналитического учета затрат на производство по заказам и производится анализ себестоимости по статьям калькуляции. Вторая часть содержит те же суммы фактических начислений, но в разрезе дебета всех производственных счетов, их статей затрат в корреспонденции с кредитом счетов 70, 69, 89. Эти данные необходимы для заполнения ведомостей учета затрат по цехам (№ 12) и заводоуправлению (№ 15). Зная особенности нормативного метода учета затрат, когда предприятия самостоятельно решают вопросы о нормах по статьям калькуляции исходя из индивидуальных условий работы, в разработочной таблице прослеживается разница в процентных отношениях по норме и фактически. Это относится к двум статьям калькуляции: «Дополнительная заработная плата производственных рабочих», и «Отчисления на социальное страхование производственных рабочих» и объясняется следующим. Норматив по дополнительной заработной плате устанавливается только как резерв на отпуск рабочим, ее же состав намного шире (оплата времени выполнения общественных и государственных обязанностей, оплата времени дополнительных перерывов на кормление ребенка, оплата льготных часов подросткам и др.). По этой причине в нормативной калькуляции этот процент выше процента резерва на отпуск рабочим. Отчисления органам социального страхования устанавливаются предприятию вышестоящей организацией в процентах к суммам начисленной заработной платы и включаются в себестоимость продукции, но в нормативной калькуляции процент выше, так как в затраты включаются отчисления и с сумм премий, начисленных рабочим. Без учета этих факторов предприятие постоянно будет иметь перерасход затрат по сравнению с нормой.
Резервирование предстоящих расходов и платежей
В целях равномерного отражения по учетным периодам издержек производства применяют способ резервирования некоторых видов расходов. К ним относятся суммы на оплату отпусков рабочим, на капитальный ремонт арендованных и все виды ремонта собственных основных средств и т. д. Такие расходы включают в издержки производства в сметно-нормализованном порядке и учитывают на пассивном счете 89 «Резервы предстоящих расходов и платежей».
Наиболее распространено резервирование заработной платы рабочим за время очередных отпусков. Обычно отпуска рабочим предоставляются в течение года неравномерно. Следовательно, суммы заработной платы, начисляемые за время отпуска, будут колебаться по отдельным месяцам, что приведет к искажению себестоимости продукции. Чтобы не допустить влияния неравных выплат за отпуска на себестоимость продукции, предстоящие выплаты заработной платы рабочим за время отпуска и отчислений на социальное страхование резервируют, т. е. начисляют по установленным нормам и оставляют в распоряжении предприятия. Это делают путем включения в затраты производства каждого месяца за отпуска рабочим не фактически начисленных сумм, а планового процента к фактически начисленной заработной плате рабочих за месяц. Процент определяют по данным плана.
Для проверки правильности включения в себестоимость сумм на оплату отпусков рабочим периодически (не реже одного раза в год) проводится инвентаризация резерва на оплату отпусков. С этой целью по списочному составу рабочих определяют, какая сумма была бы начислена, если бы всем рабочим были предоставлены положенные им отпуска (за отчетный год).
Полученную сумму по инвентаризации резерва на оплату отпусков сопоставляют с суммой остатка резерва на оплату отпусков. Если остаток резерва окажется меньше сумм по инвентаризации, то разницу дополнительно начисляют в дебет счетов, на которые отнесена заработная плата рабочих с кредита счета 89. «Резерв предстоящих расходов и платежей». Если остаток резерва окажется больше суммы по инвентаризации, то разницу сторнируют в той же корреспонденции счетов, чтобы уменьшить излишне включенные в себестоимость продукций суммы дополнительной заработной платы.
Аналитический учет по счету 89 ведется в ведомости № 15, начиная с записи остатка резерва на начало месяца.
Учет и распределение прочих затрат на производство
Амортизационные отчисления (износ) относятся на счета 251 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования», 252 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» по месту эксплуатации основных средств.
Основанием для отнесения сумм начисленных амортизационных отчислений за отчетный месяц на указанные счета служат данные разработочной таблицы № 6 «Расчет амортизации основных средств».
Суммы, начисленные по производственному оборудованию и внутрицеховому транспорту, записываются в дебет счета 251 по статье «Амортизация оборудования и транспортных средств», а по прочим основным средствам — в дебет счетов 252 и 26 по соответствующим статьям с кредита счета 02 «Износ основных средств».
Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП). Относится так же, как и амортизация основных средств, на счета 251, 252 и 26. Износ же инструментов и приспособлений целевого назначения на предприятиях машиностроения включают в затраты основного производства по видам изделий, для изготовления которых они предназначены.
Основанием для списания сумм начисленного износа МБП за отчетный месяц на указанные счета служат данные разработочной таблицы ф. № 8. Записи производятся в ведомостях № 12 и 15 с кредита счета 13 «Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов».
Услуги со стороны. Предприятия получают разные услуги со стороны (электроэнергию, газ, воду, пар и т. п.). Все эти услуги распределяют по местам потребления и назначению по справкам отдела главного механика. Используя эти данные в бухгалтерии, составляют таблицы распределения по счетам, статьям расходов, а в нужных случаях и по объектам калькуляции.
Таблицы распределения вместе со счетами поставщиков служат основанием для записи по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции с дебетом счетов 251, 252, 26 и 23 «Вспомогательные производства», а в нужных случаях — с дебетом счета 20 «Основное производство».
Учет расчетов с поставщиками за услуги ведут в журнале ордере № 6 по кредиту счета 60.
Листки-расшифровки составляют по признаку дебетуемых ила кредитуемых счетов (23, 25, 26, 31 и т. д.). Назначение их — собрать постатейно затраты за месяц, которые отражены в журналах-ордерах с кредита счетов денежных средств и расчетов. Таким образом, в листке-расшифровке содержатся подробные данные о денежных расходах и даются итоги по статьям для записи в ведомости затрат по цеху одной суммой за месяц в графе «Разные (суммы, отраженные в журналах-ордерах)». При сверке листка-расшифровки с журналом-ордером № 6 в нашем примере суммы не будут равны, так как приведенный листок расшифровка относится только к расходам по цеху 01, а в журнале-ордере приводятся суммы всех цехов.
Сличение итогов с данными журналов-ордеров подтверждают подписями как на листке-расшифровке, так и на журналах ордерах. Только после этого данные листка-расшифровки записывают в соответствующие регистры.
Прочие денежные расходы. Некоторые расходы оплачивают наличными деньгами из кассы или путем перечисления с расчетного счета, или непосредственно оплачиваются подотчетными лицами и отражают в кредите соответствующих счетов в журналах-ордерах № 1, 2, 7 в корреспонденции с дебетом счетов, на которых учитываются затраты производства. Суммы этих расходов записывают в ведомостях затрат месячными итогами. Поэтому группировку их по дебетуемым счетам и кодам статей расходов также осуществляют в листках-расшифровках:
Постатейные итоговые суммы из листка-расшифровки записываются в графу «Разные (суммы, отраженные в журналах-ордерах)» ведомости № 15 по дебету счета 26.
Учет затрат и калькулирование продукции вспомогательных производств
Вспомогательные производства — важное и необходимое звено в деятельности предприятия, так как хороший современный инструментальный цех, развитая ремонтная служба, четко действующее транспортное хозяйство, регулярная подача энергии, пара, сжатого воздуха — залог ритмичной и качественной работы всего коллектива предприятия. Разнообразие деятельности вспомогательных производств влияет на организацию учета их затрат.
Различают простые и сложные вспомогательные производства. Простые имеют однопериодный технологический цикл и выпускают однородную продукцию (парокотельный цех, энергоцех, компрессорная и др.). Себестоимость единицы продукции этих производств рассчитывается делением общей суммы затрат на объем выработанной продукции в разрезе статей калькуляции.
Сложные вспомогательные, производства — инструментальный, ремонтный и транспортный цехи выполняют различные виды работ, изготовляют продукцию или оказывают услуги, прошедшие множество технологических операций.
Планирование затрат и расчет фактической себестоимости производятся по каждому виду работ и продукции в отдельности по заказам и статьям калькуляции.
Для учета затрат всех вспомогательных производств используется счет 23 «Вспомогательные производства». Аналитический учет организуется: 1— в разрезе калькулируемых объектов на карточках учета производства — по заказам и статьям калькуляции, 2 — по цехам (в ведомостях № 12 по номенклатуре статей к счетам 251, 252) и 3 —суммам затрат (прямых и косвенных). По каждому цеху ведут ежемесячно отдельную ведомость № 12, в которой отражаются сметные и фактические данные за отчетный месяц и с начала года. При сопоставлении сметных и фактических данных анализируется работа коллектива цеха (особенно при выделении цехов на хозрасчет). Основанием для заполнения ведомости № 12 служат разработочные таблицы, справки-расчеты.
Выпуск продукции, выполненные работы и услуги вспомогательными производствами оформляются следующими документами:
Накладными — количество изготовленных и сданных на склад инструментов;
Актами приема-передачи отремонтированных объектов — выполненные й сданные ремонтные работы;
Путевыми листами — объем перевозок транспортного цеха;
Справками главного энергетика, главного технолога, главного механика — объем работ и услуг, выполненных простыми производствами.
Продукция и услуги вспомогательных производств потребляются внутри предприятия основными и вспомогательными цехами, заводоуправлением и реализуются (отпускаются) на сторону.
Услуги, оказанные вспомогательными цехами друг другу, называются встречными. Цехи основного производства и заводоуправление считаются основными потребителями этих услуг.
Встречные услуги оцениваются в учете по плановой цеховой себестоимости или по фактической себестоимости прошлого месяца. Услуги, оказанные основным потребителям, оцениваются по фактической цеховой себестоимости, кроме капитального ремонта собственного оборудования, транспортных средств и работ на сторону, которые оцениваются по производственной фактической себестоимости (цеховая себестоимость + общезаводские расходы).
Учет затрат на сложных вспомогательных производствах требует группировки затрат по видам продукции или по отдельным выполненным работам, ремонтам. На сложных вспомогательных производствах услуги распределяют при помощи калькуляции по внутризаводским заказам. Для этого ведутся калькуляционные ведомости. Наиболее распространен такой способ калькуляции себестоимости заказов, при котором по заказам записывают стоимость материалов и заработную плату производственных рабочих, а остальные затраты собирают на счетах 24, 25 и распределяют между заказами пропорционально прямым затратам (суммам стоимости материалов и заработной платы). Всю работу по исчислению себестоимости заказов выполняют в разработочной таблице (ф. № 9).
Чтобы получить цеховую себестоимость выполненных работ, к приведенным выше суммам надо прибавить общепроизводственные расходы, дополнительную заработную плату и отчисления на социальное страхование. Сначала включают эти расходы в стоимость услуг для других вспомогательных цехов, которые оцениваются по плановой {сметной) себестоимости. После этого определяют сумму и процент косвенных расходов по работам для основных потребителей.
Себестоимость услуг в сложных вспомогательных производствах исчисляют с учетом незавершенного производства: сумму незавершенного производства на начало месяца прибавляют к сумме расходов за месяц, а на конец месяца — вычитают. Для упрощения расчетов по распределению услуг по каждому отдельному цеху применяют разработочную таблицу ф. № 9. В разделе I таблицы определяют фактическую себестоимость услуг, оказанных основным потребителям, а в разделе II записывают количественные данные по оказанию услуг, исчисляют себестоимость единицы (строка 18), а затем путем умножения количества вспомогательных работ и услуг на себестоимость единицы получают сумму фактической себестоимости, оказанных основным потребителям. Здесь же по плановой себестоимости оценивают услуги другим вспомогательным цехам, а также записывают и распределяют работы ремонтно-механического цеха. Данные этой таблицы служат основанием для записи сумм затрат по цехам основного и вспомогательных производств в регистры аналитического учета (ведомости № 12, 12 и др.). При этом суммы затрат записывают в дебет счетов 251, 252, 26 с кредита корреспондирующего счета 23. Стоимость работы, выполненной на сторону и по капитальному ремонту собственного оборудования и изготовлению инструментов, записывается в журнал-ордер № 10 и 10/1 (дебет счетов 89, 12 и др.). После составления разработочной таблицы ф. № 9 счет 23 закрывается, суммируются итоги ведомости № 12 вспомогательных цехов для переноса данных в журнал-ордер.
Суммирование и распределение расходов будущих периодов
Расходы будущих периодов необходимы в связи с освоением новых видов продукции, подпиской на техническую литературу, оплатой за несколько месяцев вперед арендной платы, пользованием телефоном или выполнением объема работ по текущему ремонту основных средств в сумме, превышающей смету на эти цели.
В момент совершения расходов на их сумму дебетуется счет 31 «Расходы будущих периодов» с кредита счетов материальных, трудовых и денежных средств. По мере наступления отчетных периодов, относящиеся к ним расходы подлежат распределению (списанию). Существует несколько способов списания расходов.
Освоение производства нового вида продукции влечет за собой определенные затраты, которые планируют и учитывают по установленной номенклатуре статей. После испытаний и одобрения изделий их передают в серийное производство. С этого момента затраты на освоение подлежат погашению, т. е. ежемесячному включению в себестоимость данного вида продукции в течение не более двух лет, отдельной (прямой) статьей калькуляции. Сумма ежемесячного списания зависит от количества выпущенной в отчетном месяце продукции данного вида и установленной нормы.
Суммы по дебету счета 20 записываются в карточки аналитического учета производства и в ведомость № 12 цеха, сдающего продукцию на склад, а по кредиту счета 31 —в ведомость № 15 (аналитические данные к этому счету).
Арендная плата, плата за телефон, затраты на ремонт основных средств и прочие расходы списываются равными долями в отчетных периодах, к которым они относятся (в дебет счетов 251, 252, 26, кредит счета 31).
Такой порядок учета и распределения расходов будущих периодов способствует правильному исчислению себестоимости продукции, исключает необоснованное ее колебание по отчетным периодам, содействует объективному выявлению финансовых результатов хозяйственной деятельности предприятия. Непогашенная часть расходов будущих периодов показывается в балансе отдельной статьей.
Рассмотренный порядок учета затрат по освоению новых видов производства не распространяется на те виды производств, затраты по освоению которых осуществляются за счет фонда освоения.
Часть расходов будущих периодов, которые следует списать в данном месяце и включить в себестоимость, рассчитывают в ведомости № 15 аналитического учета расходов будущих периодов или в специальных расчетах.
Суммирование и распределение расходов по содержанию и эксплуатации оборудования, общепроизводственных и общехозяйственных расходов
Следующим этапом учета затрат производства является суммирование, распределение и списание расходов, сгруппированных на счетах: 251 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования», 252 «Общепроизводственные расходы» и счете 26 «Общехозяйственные расходы» в порядке расположения указанных кодов счетов.
Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования накапливаются на субсчете 251, в ведомости № 12. Суммируют эти расходы по корреспондирующим счетам (вертикально) и по статьям расходов (горизонтально), что позволяет контролировать выполнение сметы.
Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования включают в себестоимость продукции основного и вспомогательных производств; распределяют на различные виды изделий исходя из их величины в час работы оборудования и продолжительности его работы при изготовлении единицы данного вида продукции. Для этого исчисляют сметные (нормативные) ставки расходов по содержанию и эксплуатации оборудования по каждому объекту калькуляции.
Сметную (нормативную) ставку исчисляют по формуле Н = = СР, где Н — сметная (нормативная) ставка, С — сумма сметных расходов на один час работы оборудования и Р — количество приведенных машиночасов работы оборудования. Последняя величина исчисляется путем умножения машиночасов различных групп оборудования, используемого при изготовлении единицы одного вида продукции, на поправочный коэффициент.
Поправочные коэффициенты определяют по группам оборудования, однородным по производственным характеристикам, например прессы для штамповки деталей, токарные станки, фрезерные станки и т. п.
При составлении плана предприятия по группам оборудования рассчитывают сметную сумму расходов на один час работы. Затем, приняв расходы по содержанию и эксплуатации оборудования по любой группе за единицу, по отношению к ней рассчитывают поправочные коэффициенты для всех остальных групп. Группы оборудования и поправочные коэффициенты могут быть разработаны централизованно по распоряжению министерств (ведомств). Далее на основе технологической документации определяют количество машиночасов работы всех групп оборудования, используемого при изготовлении изделия. Исчислив количество приведенных машиночасов, определяют расходы по содержанию и эксплуатации оборудования на один приведенный машино-час на планируемый период, сметную сумму расходов по содержанию и эксплуатации оборудования делят на все количество приведенных машиночасов, рассчитанных на тот же период.
При без цеховой структуре управления величину «С» исчисляют в целом по предприятию исходя из сметы и приведенных машиночасов.
Процентные отношения сметных (нормативных) ставок на один час работы оборудования к заработной плате производственных рабочих, исчисляемые при составлении плана предприятия, используются при распределении фактических расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования.
Фактические расходы по содержанию и эксплуатации оборудования за месяц, как правило, распределяются пропорционально сметным (нормативным) ставкам и количеству полученной продукции в натуральном выражении по всем видам изделий. Поэтому необходим следующий порядок расчета: к количеству товарной продукции по всем видам прибавляют условное количество тех же видов в незавершенном производстве на конец месяца и вычитают их количество на начало месяца. На полученное таким, образом по каждому виду количество изделий умножают сметную (нормативную) ставку; произведения суммируют и получают сумму расходов по содержанию и эксплуатации оборудования за отчетный период по норме. Сопоставив фактические расходы, учтенные по ведомости № 12, с нормативными расходами, определяют отклонение, т. е. разницу между фактической и нормативной суммами, которую затем распределяют по изделиям пропорционально нормативным суммам.
Условное количество изделий в незавершенном производстве (машино-комплекты) рассчитывают двумя способами: по трудоемкости и заработной плате. При первом способе определяют количество человеко-часов, использованных на изготовление изделий в незавершенном производстве, затем это количество делят на трудоемкость одного изделия в человеко-часах. При втором способе сумму основной заработной платы производственных рабочих в незавершенном производстве делят на сумму заработной платы на одно изделие.
На практике применяют сметные (нормативные) ставки, исчисленные в процентах к заработной плате производственных рабочих. Для этого достаточно взять нормативные суммы заработной платы из распределительной ведомости и процентное отношение расходов в нормативной калькуляции и исчислить расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования по норме.
Против суммы нормативной заработной платы проставляют сметные ставки расходов в процентах и исчисляют нормативную сумму расходов.
Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования включают в себестоимость , т. е. распределяют их между товарным выпуском и незавершенным производством. В производствах с незначительным объемом незавершенного производства (по отношению к выпуску продукции) эти расходы включают в незавершенное производство по нормам, а всю сумму отклонений включают в себестоимость товарного выпуска продукции.
В целях сокращения трудоемкости при исчислении сметных (нормативных) ставок в производствах, выпускающих большую номенклатуру изделий, сметные (нормативные) ставки расходов исчисляют не по каждому виду изделий, а по важнейшим из них или по группе изделий, близких между собой по конструкции, применяемым материалам, технологическим процессам, трудоемкости и т. п., при условии, что эти виды изделий занимают значительный удельный вес в группе по выпуску продукции. Для остальных изделий применяют процентное отношение (сметной (нормативной) ставки к основной заработной плате производственных рабочих, выпускающих изделие. При изготовлении мелких изделий и выполнении небольших заказов; например в инструментальных и ремонтных цехах, допускается упрощенный метод исчисления сметных ставок — на один рубль основной заработной платы производственных рабочих. В этом случае сметные ставки на один рубль заработной платы устанавливают раздельно по механизированному и ручному труду.
Во вспомогательных производствах, изготовляющих однородную продукцию, расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования распределяют пропорционально основной зарплате производственных рабочих.
Аналитический учет общепроизводственных расходов ведут в ведомости № 12 затрат по цеху в том же порядке, что и учет затрат во вспомогательных производствах.
Открывают ведомость на месяц. Документы, на основании которых производят записи в ведомость, рассмотрены ранее.
После того как записаны все суммы этих расходов, в ведомости № 12 подсчитывают итоги но статьям номенклатуры и расходы но корреспондирующим счетам. Такое построение ведомости позволяет сравнивать затраты по каждой статье со сметой общепроизводственных расходов, т. е. контролировать выполнение сметы и вскрывать причины, влияющие на отклонения по отдельным статьям (путем анализа элементов затрат по статьям). Итоги по корреспондирующим счетам записывают в дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы».
После подсчета их распределяют и списывают на счета 20 «Основное производство» и 28 «Брак в производстве».
В отраслях промышленности, где производят один продукт, а также на простых производствах нет необходимости распределять общепроизводственные расходы. Их списывают с кредита счета 25 «Общепроизводственные расходы» в дебет счета 20 «Основное производство».
Иначе дело обстоит в обрабатывающих отраслях промышленности, которые производят различную и сложную продукцию и в которых всегда имеется незавершенное производство. В этих отраслях цеховые (общепроизводственные) расходы распределяются между видами продукции, выпущенной из производства и оставшейся в незавершенном производстве. Кроме того, цеховые расходы включаются в себестоимость забракованной продукции и в затраты на исправление брака.
Общепроизводственные расходы, как правило, распределяются между различными видами продукции пропорционально сумме заработной платы производственных рабочих плюс расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования.
В отдельных отраслях промышленности, например химической, они распределяются пропорционально суммам затрат на обработку (основные, затраты без стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов). Применение на предприятиях одного из указанных методов распределения данных расходов обусловлено характером производства и предусматривается в отраслевых инструкциях. В отраслевых инструкциях могут устанавливаться н другие методы распределения данных расходов.
Суммовые расходы по норме определяют по нормативному проценту, полученному из нормативной калькуляции.
Распределенные общепроизводственные расходы отражают по кредиту счета 25 и по дебету счетов, указанных в ведомости распределения.
Общехозяйственные расходы. Учет общехозяйственных расходов ведут в ведомости № 15. Ведомость открывают на месяц, она является регистром аналитического учета по Счету 26 «Общехозяйственные расходы». Основанием для записи сумм расходов в ведомость служат данные разработочных таблиц распределения затрат и расчеты.
После записей всех затрат подсчитывают итоги ведомости по горизонтали и вертикали. Итоги по горизонтали — это расходы по статьям номенклатуры, а итоги по вертикали отражают суммы по кредитуемым счетам, корреспондирующим с дебетом счета 26 «Общехозяйственные расходы».
Общехозяйственные расходы включают в себестоимость продукции.
Для распределения данных расходов нормативную зарплату, относящуюся к объектам калькуляции, суммируют по предприятию в целом. Сумму зарплаты, относящуюся к исправлению брака, исключают, так как данные расходы распределяются только на годную продукцию. Принимается в расчет также заработная плата, относящаяся к другим объектам распределения общехозяйственных расходов (к капитальному ремонту основных средств). К нормативной заработной плате производственных рабочих по объектам калькуляции прибавляют суммы расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования по норме.
Одна из задач бухгалтерского учета производства — правильная организация учета потерь производства (потерь от брака и простоев). Учет потерь производства позволяет определить их размер, выявить причины и виновников и суммы, подлежащие возмещению.
Потери от брака в производстве. Значительный удельный Вес в непроизводительных затратах предприятия составляют потери от брака в производстве.
В зависимости от места обнаружения брак подразделяется на внутренний, выявленный на предприятии до отправки продукции покупателю, и внешний, выявленный покупателем.
Учет затрат и потерь от брака ведут на калькуляционном счете 28 «Брак в производстве» в ведомости затрат по цеху (№12).
По дебету счета отражаются себестоимость неисправимого брака и затраты по исправлению. По кредиту счета в журнале ордере № 10/1 отражаются суммы возмещения потерь от брака, взысканные с виновников; суммы, полученные от поставщиков в связи с некондиционным качеством поставленного ими сырья; стоимость неисправимого брака по ценам возможного использования (лом). Счет закрывают путем переноса сальдо (суммы потерь от брака) в себестоимость продукции: дебет счета 20 «Основное производство», кредит счета 28 «брак в производстве».
Брак оформляют извещениями или актами и документами о выработке, в которых отмечают количество принятых годных изделий и забракованных. В этих же документах составляют калькуляцию неисправимого брака и указывают суммы, подлежащие взысканию с виновных. В документах и в учетных регистрах причины и виновников брака записывают кодом.
Потери от внешнего неисправимого брака, Внешний брак, обнаруженный покупателем, обычно отражают в документах не за тот месяц, в котором были наготовлены забракованные, изделия, а позднее! Стоимость изделия уже списана со счета 20 «Основное производство». Поэтому внешний неисправимый / брак оценивают по производственной себестоимости, т. е. включая и общехозяйственные расходы. Кроме того, к потерям от брака относят транспортные расходы, которые были включены в счет покупателю, и транспортные расходы по возврату забракованного изделия,
Потери от брака продукции, списываемые на счет 20, входят в себестоимость того изделия, по которому обнаружен брак. В незавершенное производство потерн от брака не включают. Однако в индивидуальных и мелкосерийных производствах, где потерн относят на определенный заказ, по которому выявлен брак, потери от брака будут включены в заказ, не законченный производством.
Потери от внешнего брака, которые относятся к основной продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списывают на себестоимость аналогичных изделий, выработанных в текущем отчетном месяце. Если в отчетном периоде такие изделия не вырабатывались, то потери от внешнего брака распределяют между товарной продукцией по методу распределения общезаводских расходов. На счет 28 списывают также суммы превышения против установленных норм затрат на гарантийный ремонт продукции.
Затраты в пределах норм на гарантийное обслуживание и ремонт продукции, когда на выпускаемые изделия установлен гарантийный срок эксплуатации, относят на счет 20 «Основное производство» по статье калькуляции «Прочие производственные расходы».
В случаях выпуска изделий по индивидуальным заказам, когда устанавливается гарантия и создается гарантийный резерв за счет прибылей, затраты по гарантиям списывают за счет этого резерва.
Потери от простоев. По причинам возникновения различают внешние и внутренние простои.
К простоям по внешним причинам относят простои, вызванные неподачей энергии со стороны, не поступлением материалов или топлива и т. п. Такие простои оформляют актом, утверждаемым директором предприятия. В акте дают характеристику простоя, его продолжительность в днях или часах, с указанием времени начала и конца простоя, рассчитывают потери от простоя, определяют причины и виновников.
Расходы по простоям из-за внешних причин складывается из основной заработной платы рабочих за время простоя, дополнительной заработной платы и отчислений на социальное страхование, а также стоимости топлива и энергии, непроизводительно затраченных во время простоя. Все эти затраты отражаются на дебете счета 26 «Общехозяйственные расходы» но статье «Потерн от простоев».
На израсходованные за время простоя суммы предъявляют претензию виновной организации. При этом дополнительно к указанным суммам начисляют расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы. До получения возмещения потерь в учетных регистрах не записывают суммы предъявленных претензий. При получении этих сумм их отражают по кредиту счета 26 «Общехозяйственные расходы» по той же статье и дебету счета 51 «Расчетный счет».
В расходы по простоям по внутренним причинам (возникшим в цехах) относят основную заработную плату рабочих, стоимость израсходованного топлива и энергии. Эти расходы отражают на дебете счета 25 «Общепроизводственные расходы» по статье «Потери от простоев».
Суммирование затрат производства
После того как отражены затраты по цехам, а в ведомостях № 12 подсчитаны и сбалансированы итоги, суммируют итоги всех цеховых ведомостей № 12. Итоговые данные записывают на оборотной стороне одной из ведомостей в таблице «Всего по корреспондирующим счетам». Суммы итогов по горизонтали должны балансироваться с суммами итогов по вертикали гр. 20. Выверенные данные являются основанием для записи издержек производства по счетам синтетического учета в журнале ордере № 10.
Далее необходимо определить затраты и результаты производственной деятельности предприятия в целом; установить, как выполняются смета производства, план себестоимости продукции и задания по ее снижению. Для этого затраты на производство, учтенные в ведомостях № 12 и 15, следует обобщить по предприятию в целом как по экономическим элементам, так и по направлениям затрат и определить оборот по кредиту на счетах синтетического учета для записи в Главную книгу.
Издержки производства сводят по предприятию в журнале ордере № 10. Этот журнал-ордер построен по принципу шахматной ведомости — кредитуемые счета расположены по вертикали, а дебетуемые, представляющие систему счетов учета затрат на производство, — по горизонтали.
Порядок записей в журнал-ордер № 10 следующий. Итоги сводки по цехам основного и вспомогательных производств (включая данные по счету 28) записывают в первой его части.
Данные ведомостей № 12, подсчитанные по горизонтали, показывают затраты цехов по дебету счетов, т. е. по направлениям, а по вертикали — по кредиту счетов, т. е. по элементам. Итог дебета счета 252 «Общепроизводственные расходы» должен равняться итогу кредита этого счета в гр. 19, аналогично и по счету 251 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования».
После записи и выверки в журнале-ордере № 10 общепроизводственных затрат на производство записывают данные из ведомости № 15.
Данные журнала-ордера № 10 служат основанием для расчета затрат на производство по экономическим элементам и расчета себестоимости товарной продукции.
Итог затрат по корреспондирующим счетам из журнала-ордера № 10 переносят в журнал-ордер № 10/1 по строке «По журналу-ордеру № 10». Журнал-ордер № 10/1 является продолжением журнала-ордера № 10. В нем отражаются обороты по кредиту тех же счетов, что и в журнале-ордере № 10, но в корреспонденции с дебетом непроизводственных счетов. Итоги суммируют и получают общую сумму оборотов по кредиту счетов для записи в Главную книгу.
Расчет затрат производства по экономическим элементам. Смету затрат производства составляют без внутреннего и внутризаводского оборота. Поэтому для сопоставимости учетных данных со сметой необходимо из общего оборота исключить внутренний и внутризаводской обороты.
Учет и оценка незавершенного производства
Продукция, не прошедшая всех стадий обработки и не принятая отделом технического контроля, а также незаконченные работы, не принятые заказчиками, называются незавершенным производством, а затраты, относящиеся к ним, — затраты незавершенного производства. Прежде, чем определить затраты на выработанную и сданную на склад продукцию, необходимо отделить их от затрат, относящихся к незавершенному производству, так как в течение месяца эти затраты учитываются вместе.
Для исчисления размеров незавершенного производства необходим учет движения остатков деталей, узлов и т. п. на всех стадиях обработки, следует периодически проверять их наличие, сопоставлять данные учета с данными инвентаризации.
Оперативный количественный учет движения остатков незавершенного производства ведут работники диспетчерских бюро цехов. Однако более точные данные об остатках затрат в незавершенном производстве можно получить только путем проведения инвентаризации незавершенного производства.
Оценка незавершенного производства. В производствах, где имеются постоянно переходящие остатки незавершенного производства, для определения затрат, относящихся на выпущенную продукцию, необходимо ежемесячно оценивать их. Себестоимость выпущенной продукции при этом определяют по следующему расчету: к незавершенному производству на начало месяца прибавляют затраты за месяц, вычитают возвращенные н списанные суммы, а также незавершенное производство на конец месяца. Поэтому важно правильно определить остатки в незавершенном производстве и оценить их. Всякие ошибки в сведениях об остатках неизбежно повлекут за собой искажение себестоимости выпущенной продукции.
На предприятиях с индивидуальным и мелкосерийным характером производства при позаказном способе учета обычно особой оценки незавершенного производства не делают. Стоимость его определяется затратами на незаконченные заказы.
В крупносерийных и массовых производствах незавершенное производство оценивают ежемесячно. Различие способа проведения оценки зависит от применяемого метода учета затрат на производство.
Для определения цеховой себестоимости продукции данного цеха необходимо оценить остатки незавершенного производства по затратам только данного цеха. В этих целях оценивают незавершенное производство и указывают «по затратам своего цеха», т. е. по цеховым затратам, возникшим впервые.
Как видно из приведенных расчетов оценки незавершенного производства, основным критерием является определение суммы прямых затрат. Прямые затраты (материалы и основная заработная плата) исчисляют на основании действующих норм по каждому калькуляционному объекту (изделию, детали и т. п.).
Остальные расходы определяют в процентах к суммам прямых затрат:
Транспортно-заготовительные расходы и возвратные отходы к нормативной стоимости материалов;
Дополнительная зарплата производственных рабочих в процентах, установленных в нормативной калькуляции, к основной зарплате по норме;
Отчисления на социальное страхование в процентах к сумме двух величин (основной и дополнительной зарплаты по норме);
Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования рассчитаны по сметным ставкам (расходам) за час работы оборудования и количеству затраченного нормированного времени работы оборудования, но с последующим расчетом их к сумме основной зарплаты по норме;
Общепроизводственные и общехозяйственные расходы к сумме двух показателей по норме (зарплаты и расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования). Применяют и упрощенный способ оценки незавершенного производства: сумму заработной платы не исчисляют по операциям, а берут среднюю 50% полной оплаты того цеха, в котором находится незаконченное изделие, а по предыдущим цехам — полную оплату.
Инвентаризацию незавершенного производства проводят цеховые инвентаризационные комиссии, в состав которых входят работники диспетчерского бюро, бухгалтерии и. мастера участков. Результаты инвентаризации оформляют актом, в котором остатки незавершенного производства отражают по деталям, узлам и стадиям (операциям) их обработки. Акт инвентаризации незавершенного производства составляют на годные детали, узлы и т. П.
Акты инвентаризации незавершенного производства передают в производственную группу бухгалтерии, где их обрабатывают, т. е. составляют сличительные ведомости на расхождение, если они имелись, оценивают фактические остатки незавершенного производства, регулируют соответствующими записями в учетных регистрах выявленные излишки и недостачи незавершенного производства. Практически эти расчеты выполняют по группам или видам изделий в калькуляционных ведомостях или в ведомостях аналитического учета производства,
В себестоимость незавершенного производства не включают потери от брака, стоимость износа инструментов специального назначения. Указанные затраты относят только на выпуск готовой продукции. Если потери от брака относятся к определенному заказу, который не закончен к концу месяца, они включаются в себестоимость незавершенного производства.
Выше изложен порядок оценки незавершенного производства в крупносерийных ц массовых производствах. В добывающих отраслях при исчислении себестоимости выпущенной продукции незавершенное производство не принимают во внимание. В тех производствах, в которых себестоимость незавершенного производства представляет собой по отношению к стоимости выпуска продукции незначительную величину (в легкой и других отраслях промышленности), его оценивают по сокращенной номенклатуре статей калькуляции, т. е. не включают общезаводские расходы, а иногда и цеховые расходы.
Особенности аналитического учета основного производства и калькуляции себестоимости продукции при нормативном методе
Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» при нормативном методе ведут в ведомости учета производства.
Строку «Незавершенное производство на начало месяца» заполняют по данным аналогичной ведомости за прошлый месяц.
Сумма изменения норм незавершенного производства увеличивает нормативные затраты текущего месяца, если нормативы изменяются в сторону уменьшения, поэтому при составлении отчетной калькуляции эту сумму включают в себестоимость продукции со знаком плюс.
Незавершенное производство на конец месяца периодически (иногда раз в квартал) исчисляют по фактическому наличию (ИСПОЛЬЗУЮТ данные инвентаризации и нормативной себестоимости) выпуск продукции также оценивают по нормативной себестоимости. Поэтому всегда норматив незавершенного производства на начало месяца плюс затраты отчетного месяца минус выпуск и списания должны быть равны незавершенному производству по нормативной себестоимости на конец месяца. Такое совпадение выведенного теоретически остатка с фактическими данными следует считать нормальным. Однако на предприятиях часто бывают расхождения. Если из расхождений исключить недостачи и излишки, выявленные инвентаризацией незавершенного производства, то останутся расхождения, обусловленные неправильным учетом отклонений, в том числе неправильным документированием отклонений (например, надлежащим образом не оформлена замена материалов), выписан материал на исправление брака без должной оценки в документе, выписаны наряды на работы, которые практически не выполнялись (приписки), и т. п.
После того как в ведомость учета производства записаны затраты по нормам и отклонениям от норм, исчисляют себестоимость товарной продукции.
Себестоимость выпущенной товарной продукции по нормам рассчитывают путем умножения нормы затрат по нормативной калькуляции на количество выпуска изделий или групп изделий. Для определения фактической себестоимости выпущенной продукции необходимо определить долю изменений норм и отклонений от норм, падающую на эту продукцию.
Здесь возможны два варианта:
1) изменения норм и отклонения от норм относят на выпущенную продукцию и на незавершенное производство на конец месяца пропорционально нормативным затратам;
2) изменения норм и отклонения от норм относят полностью на выпущенную продукцию, а незавершенное производство на конец месяца исчисляют по нормативной стоимости.
На производствах с длительным технологическим циклом, как правило, переходящие остатки незавершенного производства занимают большой удельный вес по отношению к выпущенной продукции, поэтому изменения норм и отклонения от норм в данном случае включают в валовую продукцию.
Для этого рассчитывают индексы изменений норм и отклонений от норм путем деления суммы отклонения или изменения на сумму затрат с остатком по нормам (незавершенное производство на начало месяца плюс затраты за месяц).
Индексы можно исчислять в виде коэффициентов или в виде процентного отношения. Приведем индексы, исчисленное как процентные отношения сумм изменений и сумм отклонений от норм к суммам затрат по нормам. Например, по статье «Основные материалы» индекс изменений составит 0,242%
Плановая себестоимость отражает средние нормы, планируемые на год, поэтому плановая калькуляция менее предпочтительна для контроля за совершением затрат в данный момент.
На практике допускаются исключения. Так, на предприятиях резиновой, обувной, трикотажной и других отраслей промышленности, где в течение года нормы не изменяются или изменяются незначительно, вместо нормативных калькуляций для текущего контроля за затратами производства используют плановые калькуляции. Кроме того, их применяют для учета отклонений в индивидуальных и мелкосерийных производствах и в строительстве.
На этих производствах составлять нормативные калькуляции трудно вследствие неповторимости изделий. Изменения норм в этих производствах учитывают как отклонения от норм. Плановые (сметные) калькуляции при этом не пересчитывают до конца выполнения заказа или окончания строительства.
Учет выпуска готовой продукции
Изделия, которые прошли все стадии технической обработки и соотве4ствуют установленным стандартам или техническим условиям и сданы на склад, называются готовой продукцией.
Сдачу продукции из производства на склад оформляют накладными, которые выписывают в цехах в двух экземплярах. Один экземпляр передается кладовщику, а другой с распиской в приемке продукции остается в цехе.
В бухгалтерии на основании сдаточных накладных ведут накопительные ведомости выпуска готовой продукции за месяц.
Производственную себестоимость готовой продукции по видам изделий или заказам определяют по данным аналитического учета основного производства. Выявленные суммы себестоимости каждого вида изделий (заказ) проставляют в ведомости выпуска готовой продукции, а потом складывают все эти суммы и получают фактическую себестоимость всего выпуска. После этого устанавливают суммы отклонений фактической себестоимости от плановой (экономию или перерасход) как по видам продукции, так и по всему выпуску в целом.
Для сверки данных аналитического учета по счету 20 «Основное производство» с синтетическими счетами рассчитывают себестоимость товарной продукции в таблице № 3 журнала-ордера № 10.
Основой расчета себестоимости товарной продукции являются итоговые данные по дебету счетов 20 «Основное производство» и «Транспортно-заготовительные расходы». Их переносят на первую строку расчета. Затем записывают суммы коррективов по статье «Издержки производства, связанные с неисправимым браком продукции и стоимостью ценных отходов». После записи сумм коррективов записывают стоимость незавершенного производства на начало и конец месяца и подсчитывают фактическую себестоимость товарного выпуска продукции основного производства.
По данным ведомости выпуска, сверенной с расчетом себестоимости товарной продукции, производят записи в журнале ордере № 10/1 по кредиту счета 20 «Основное производство» в корреспонденции с дебетом счета 40 «Готовая продукция». Кроме того, в нашем примере ремонтно-механическим цехом выполнены работы по капитальному ремонту и изготовлению инструмента.
При необходимости, для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости используется счет 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)».
В настоящей главе порядок применения этого счета не рассматривается.
Счет 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)» — активно-пассивный, сальдо не имеет, так как ежемесячно закрывается, используется для выявления отклонений фактических затрат от нормативной (плановой) себестоимости выпущенной продукции, оказанных услуг, выполненных работ. По дебету счета отражается фактическая производственная себестоимость при корреспонденции со счетами: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др.; по кредиту — нормативная (плановая) себестоимость. Если фактическая себестоимость определяется по окончании месяца, то по нормативной — в течение месяца, по мере выпуска продукции, оказания услуг, выполнения работ, их объем списывается в корреспонденции со счетами 40 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 46 «Реализация». Отклонения как разница между оборотами: а) сторнируются, если нормативные затраты выше фактических (Дт сч. 40, 45, 46, Кт сч. 37); б) дополняются записью (Дт сч. 40, 45, 46, (От сч. 37).
Предприятие самостоятельно принимает решение об использовании счета 37, так как фактически эту же роль выполняет счет 40 «Готовая продукция».
Итак, рассмотрев тему «Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции», следует отметить, что независимо от видов собственности (государственная, частная, смешанная), организационно-правовых форм (акционерное, арендное, общество с ограниченной ответственностью и др.) или рода деятельности (производство товаров народного потребления, машиностроение, металлургия и пр.) каждое предприятие ориентируется прежде всего на выбор процесса производства. В процессе производства создаются условия для дальнейшего роста рентабельности или через него предприятие приходит к банкротству (несостоятельности). Поэтому тщательный учет затрат, контроль за соблюдением норм расхода, своевременно произведенные ремонтные работы, маркетинговые услуги, грамотное техническое и экономическое управление предприятием — пути достижения необходимых результатов деятельности, чему и способствует бухгалтерская (учетная) информация. | |
В соответствии с ПБУ 10/99 расходы организации - это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, кроме уменьшения вкладов по решению собственников имущества (участников).
Не относятся к расходам организации затраты по осуществлению капитальных и финансовых вложений и непроизводственные затраты:
По приобретению и созданию внеоборотных активов;
По вкладам в уставные капиталы других организаций, на приобретение акций и иных ценных бумаг (не для перепродажи);
Перечисление средств на благотворительные цели;
По договорам комиссии и иным договорам в пользу третьих лиц;
В порядке предварительной оплаты и авансов материально-производст венных запасов;
Погашение кредитов и займов, полученных организацией.
Все расходы организации в зависимости от направлений ее деятельности подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
Прочие расходы на счетах для учета затрат на производство и обращение не учитываются, а относятся на счета финансовых результатов.
Расходы по обычным видам деятельности - это расходы по изготовлению и продаже продукции, а также выполнению работ и оказанию услуг.
Для правильной организации учета затрат на производство имеет значение научно обоснованная их классификация, основные принципы которой определяются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету.
Расходы, включаемые в себестоимость, в учете, анализе и контроле принято группировать по ряду признаков.
По отношению к технологическому процессу затраты на производство подразделяются на основные и накладные.
Под основными затратами принято понимать расходы, непосредственно обусловленные технологическим процессом производства. К ним можно отнести себестоимость израсходованных на производство основных материалов, технологического топлива, заработную плату производственных рабочих, расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования.
К накладным расходам следует отнести все расходы, связанные с управлением производством и организацией в целом: заработную плату администрат ивно-управленческого аппарата цехов и предприятия, затраты на топливо и электроэнергию для отопления и освещения помещений заводоуправления и зданий цехов и др.
По характеру связи с объемом производства различают переменные и условно-постоянные затраты. Переменные расходы находятся в прямой зависимости от объема производства.
Например, расход основных материалов непосредственно связан с ростом объема выпуска продукции.
Условно-постоянные расходы не находятся в прямой зависимости от роста производства. Например, общепроизводственные расходы при росте объема производства могут возрастать, но в себестоимости единицы продукции они будут снижаться.
По способу включения в себестоимость продукции выделяют расходы прямые и косвенные.
Под прямыми расходами следует понимать расходы, связанные с производством определенной продукции или изделий. Эти расходы на основании первичных документов можно включать в себестоимость конкретных изделий.
Косвенные расходы - это расходы, связанные с производством двух и более изделий или продуктов. Для исчисления себестоимости продукции косвенные расходы приходится условно распределить между отдельными видами изделий.
По роли в производственном процессе затраты подразделяются на производственные и внепроизводственные.
К производственным расходам относят все расходы, возникающие в хозяйствующем субъекте в сфере производства. Совокупность производственных расходов составляет производственную себестоимость продукции.
Расходы организации признаются в бухгалтерском учете при наличии ряда условий:
Расходы осуществлены в соответствии с договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
Сумма расхода может быть определена;
Имеется уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
Расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, а прочие доходы - и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.
Затраты на производство продукции - это часть расходов организации по обычным видам деятельности.
К внепроизводственным расходам относят расходы, возникающие в сфере обращения, если они связаны с продажей продукции. Совокупность производственных и внепроизводственных расходов составляет полную себестоимость продукции.
Деление расходов на затраты в цехах основного и вспомогательного производств необходимо для правильной организации учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.
Группировка затрат по элементам основана на принципе их участия в образовании себестоимости продукции. Она отражает вид расхода, т. е. что потрачено на производство без указания назначения расхода. Элементом называют экономически однородные затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на отдельные слагаемые. Состав затрат на производство по экономическим элементам определяется основными положениями по составу затрат. При этом номенклатура или перечень элементов затрат едины для всех организаций.
Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов).
Стоимость приобретаемых сырья и материалов, входящих в состав изготавливаемой продукции и образующих ее основу;
Покупные полуфабрикаты;
Затраты для ремонта оборудования;
Износ инструментов и приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и других объектов, не относящихся к основным средствам;
Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, подлежащие монтажу или доработке на данном предприятии;
Работы производственного характера, выполняемые сторонними организациями и хозяйствами предприятия, не относящимися к основному виду деятельности. При этом к услугам и работам производственного характера относят выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья, материалов, проведение испытаний для определения качества продукции и потребляемых сырья и материалов; транспортные услуги сторонних организаций по перевозке груза внутри предприятия; приобретаемое со стороны топливо всех видов, покупную энергию всех видов;
Потери от недостачи материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли.
Стоимость материальных ресурсов, которая отражается по элементу «Материальные затраты», определяется исходя из цен их приобретения, комиссионных вознаграждений и расходов на транспортировку.
Затраты, связанные с доставкой материальных ресурсов транспортом и персоналом организации, подлежат включению в соответствующие элементы затрат, т. е. , амортизацию и т. д.
По этому элементу отражается и стоимость тары и упаковки, кроме деревянной, получаемой от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости тары по цене возможного использования в тех случаях, когда цены на нее устанавливаются сверх цены на приобретенные ресурсы. Из этого элемента исключается стоимость возвратных отходов. Под ними понимают остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, образовавшиеся в процессе производства продукции, утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса. Нельзя относить к возвратным отходам остатки материальных ресурсов, которые передаются в другие цехи в качестве полноценного сырья и материалов для производства других видов продукции, и сопряженную продукцию, перечень которой устанавливается соответствующими отраслевыми положениями.
Оцениваются возвратные отходы по-разному:
По пониженной цене исходного сырья, если отходы используются в основном производстве, но требуются повышенные затраты для изготовления продукции;
По действующим ценам за вычетом расходов на их сбор и обработку, если они перерабатываются в самой организации или направляются на сторону;
По полной цене исходного сырья, если они реализуются на сторону для использования их в качестве полноценного сырья.
Расходы на оплату труда. По этому элементу отражаются:
Расходы на оплату труда основного производственного персонала организации, включая премии рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты;
Расходы на оплату труда не состоящих в штате работников, занятых в основной деятельности;
Выплаты по заработной плате за выполненную работу, рассчитанную на основе сдельных норм и расценок, тарифных ставок и окладов;
Стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам, занятым в сельскохозяйственном производстве;
Надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам, в том числе за работу в ночное время, совмещение профессий, премии за производственные результаты;
Стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания, продуктов;
Стоимость выдаваемых работникам предметов, включая форменную одежду, обмундирование;
Оплата очередных и дополнительных отпусков;
Компенсации за неиспользованный отпуск, льготные часы подростков, перерывы в работе кормящих матерей;
Оплата времени выполнения государственных обязанностей;
Единовременные вознаграждения за выслугу лет;
Выплаты по районным коэффициентам;
Оплата учебных отпусков;
Оплата времени вынужденного прогула;
Доплаты в случае потери трудоспособности до фактического заработка;
Доплата за работу в выходные и праздничные дни, за сверхурочные работы;
Разница между окладами в период заместительства;
Оплата простоев не по вине работника;
Оплата работ по трудовому соглашению.
Отчисления на социальные нужды. Данный элемент включает:
Отчисления по установленным нормам на государственное социальное страхование от расходов на оплату труда, включаемых в элемент «Расходы на оплату труда»;
Отчисления по обязательному медицинскому страхованию (касается только тех работников, заработная плата которых включается в себестоимость продукции).
Амортизация основных фондов. По этому элементу отражаются:
Вся сумма амортизации (износа), исчисленная исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов, включая и ускоренную амортизацию их активной части;
Амортизационные отчисления как по собственным, так и по арендованным основным средствам; организаций, осуществляющих свою деятельность на условиях аренды,
Амортизационные отчисления по предоставленным бесплатно объектам основных средств предприятиям общественного питания, которые обслуживают данный трудовой коллектив.
Прочие расходы. По этому элементу учитываются:
Платежи по обязательному страхованию имущества, учитываемого в составе производственных фондов организации (могут выделяться из этого элемента);
Вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения;
Оплата работ по сертификации продукции;
Командировочные расходы в пределах установленных норм;
Подъемные;
Плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану;
Расходы по организованному набору рабочей силы;
Затраты на гарантийный ремонт и обслуживание;
Оплата услуг связи;
Плата за аренду (если арендуются отдельные объекты основных средств);
Износ по нематериальным активам;
Отчисление в резервы на покрытие затрат по ремонту основных средств.
При этом в организациях, не создающих такой резерв, расходы по ремонту основных средств включаются в затраты на производство и себестоимость продукции по соответствующим элементам.
Группировка затрат на производство по элементам используется для выявления всех затрат на производство по их видам. Она сводится к суммированию всех качественно однородных затрат, независимо от места их возникновения. Группировку затрат в поэлементном разрезе технически осуществлять несложно, так как в каждую группу затрат включаются расходы, относящиеся к одному и тому же элементу.
Группировка затрат по статьям калькуляции, в отличие от предыдущей группировки, не является единой для всех организаций. В промышленности имеется типовая номенклатура статей калькуляции. Этот перечень организации, исходя из особенностей производства и отраслевой принадлежности, могут изменять по своему усмотрению. Типовая номенклатура статей калькуляции включает следующие статьи:
Сырье и материалы;
Возвратные отходы (вычитаются);
Покупные изделия, полуфабрикаты, изделия (услуги) производственного характера сторонних организаций и предприятий;
Топливо и энергия на технологические цели;
Заработная плата производственных рабочих;
Расходы на подготовку и освоение производства;
Общепроизводственные расходы;
Общехозяйственные расходы;
Потери от брака;
Прочие производственные расходы.
Суммирование этих статей калькуляции образует производственную себестоимость продукции;
Расходы на продажу.
Суммирование всех перечисленных статей образует полную себестоимость продукции.
Группировка затрат по статьям калькуляции необходима для расчета ожидаемой (или плановой) и фактической себестоимости продукции, работ, услуг по всей товарной продукции и отдельным ее видам как в целом по хозяйствующему субъекту, так и по его подразделениям, цехам. Другими словами, эта группировка затрат нужна для определения затрат по местам их возникновения. Она позволяет максимальную долю производственных затрат относить на себестоимость конкретных видов изделий прямым путем.
Осуществить такую группировку несколько сложнее. Это объясняется тем, что в каждой организации и отрасли имеются свои специфические особенности в формировании затрат на производство. В отдельных отраслях могут вноситься изменения в типовую группировку. Так, если транспортные расходы занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции, то разрешается выделять в качестве самостоятельной статьи калькуляции «Транспортно-заготовительные расходы».
Группировки затрат по элементам и по статьям калькуляции осуществляются на основании одних и тех же первичных документов. При этом группировка затрат по элементам показывает, что израсходовано на производство продукции, работ и услуг, и сводится к простому суммированию однородных затрат, независимо от места их возникновения. Группировка затрат по статьям калькуляции предполагает объединение разнородных расходов по местам их возникновения и направлениям затрат.
Учет материальных затрат
В бухгалтерском учете по статье «Сырье и материалы» отражают затраты на предметы труда, составляющие основу изготавливаемой продукции; стоимость изделий общепромышленного назначения и затраты на некоторые вспомогательные материалы (например, лаки, краски, химикаты в машиностроении). В отраслях машиностроения, в которых широко развиты специализация и кооперирование, в себестоимости продукции большой удельный вес занимают затраты на покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, услуги кооперированных предприятий. В бухгалтерском учете эти ценности исключаются из статьи «Сырье и материалы» и показываются по самостоятельной статье «Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций». В калькуляциях на отдельные виды изделий себестоимость израсходованных сырья, материалов, полуфабрикатов отражается как в целом по статье, так и в разрезе калькуляционных групп или видов израсходованных ценностей.
Расход сырья, материалов, полуфабрикатов на производство определяется по данным первичных документов - лимитных карт и требований. В случае если отпущенные в производство материалы не прошли первой стадии обработки, то стоимость таких материалов в затраты на производство не включается.
На себестоимость отдельных видов продукции основные материалы могут относиться двумя способами: прямым и косвенным.
Прямым способом в себестоимость отдельных видов продукции основные материалы включаются в тех производствах, где заранее известно, на какой вид продукции и в каком количестве будут израсходованы материалы.
Косвенный способ (более распространен) используется в том случае, если из одного и того же материала могут быть изготовлены разные изделия. Существует несколько косвенных способов распределения:
Нормативный (в машиностроении);
Пропорционально весу полученного продукта (в нефтепереработке);
Коэффициентный (в химии и пищевой промышленности).
Сущность нормативного метода состоит в следующем:
Для каждого вида продукции на ее единицу разрабатываются нормы расхода материалов по каждому номенклатурному номеру;
Определяют нормативный расход материалов на фактический выпуск продукции. Для этого норму расхода умножают на фактический выпуск изделий в натуральном выражении;
Норму расхода на выпуск сравнивают с фактически израсходованным материалом и определяют процент экономии или перерасхода;
Найденный процент умножают на норму расхода на выпуск по каждому виду изделий.
Пример. Рассмотрим порядок включения в себестоимость отдельных видов изделий израсходованных материалов нормативным методом.
В отчетном месяце фактически израсходовано материала номенклатурного номера 121516 на сумму 810 кг, из которого произведено: изделий А - 100 шт.; изделий Б - 150 шт.; изделий В - 170 шт.
Нормативный расход материала соответственно составляет: изделие А - 1,2 кг; изделие Б - 1,7 кг; изделие В - 2,1 кг.
Решение. 1. Рассчитаем нормативный расход материала данного номенклатурного номера на фактический выпуск продукции: изделие А = 120 кг (1,2 кг х 100 шт.), изделие Б = 255 кг (1,7 кг х 150 шт.), изделие В = 357 кг (2,1 кг х 170 шт.)
Итого 732 кг.
2. Определим коэффициент распределения израсходованного материала:
3. Рассчитаем фактический расход материала на каждое изделие: изделие А = 132,82 кг (120 кг х 1,106); изделие Б = 282,23 кг (255 кг х 1,106); изделие В = 394,95 кг (357 кг х 1,106).
На практике используются и другие методы косвенного распределения основных материалов по видам продукции, например коэффицентный.
Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия относятся на отдельные виды изделий прямым путем по данным первичных документов. Ими могут быть комплектовочные ведомости.
Учет расходов вспомогательных материалов ведется в основном так же, как и учет основных материалов. Однако на себестоимость продукции затраты на вспомогательные материалы относятся чаще всего косвенным способом. На практике применяются различные способы распределения вспомогательных материалов. В машиностроении, кожевенной, трикотажной промышленности распределение производится по нормативному методу, в текстильной промышленности - пропорционально весу переработанного сырья.
Основными положениями по учету, планированию и калькулированию рекомендуется использовать для распределения вспомогательных материалов сметную ставку на единицу продукции. Порядок ее расчета следующий:
Устанавливается норма расхода вспомогательных материалов для технологических целей на каждый вид продукции;
Исчисленную норму умножают на плановую стоимость материалов и получают сметную ставку на единицу продукции;
Фактический расход материалов распределяют пропорционально сметным ставкам.
В конце месяца систематизируют данные о расходе сырья, основных материалов, полуфабрикатов, комплектующих изделий, вспомогательных материалов. По данным первичных документов составляется ведомость распределения материалов в разрезе синтетических и аналитических счетов. В ней обязательными должны быть: код счетов затрат, наименование или группы материалов, расход по нормам и отклонения от норм. Данные в этом регистре отражают в твердой учетной оценке. Однако израсходованные на производство материалы должны быть списаны по фактической заготовительной себестоимости. Для этого необходимо довести списанные на производство материалы до их фактической себестоимости, включив в затраты сумму транспортно-заготовительных расходов или отклонений в стоимости материальных ценностей (% ТЗР, отклонения).
В процессе изготовления продукции образуются технологические отходы , т. е. остатки материалов или полуфабрикатов, потерявшие полностью или частично свои физические или химические свойства (например, форму, полимерность). В зависимости от возможности их использования отходы подразделяются на возвратные и безвозвратные.
К возвратным отходам относят отходы, которые могут быть использованы на самом предприятии для изготовления основной продукции, продукции ширпотреба или реализованы на сторону (например, в виде металлолома). К безвозвратным отходам относят отходы, которые не могут быть использованы в процессе производства (например, из-за низкой технологии их обработки), или же просто отходы, которые исчезают в виде угара, усушки или распыла.
В бухгалтерском учете отражаются только возвратные отходы. При использовании отходов на изготовление продукции ширпотреба их оценивают по пониженным ценам. Отходы, полученные в цехах или сданные на склад, оцениваются по прейскурантным ценам на исходный материал. В остальных случаях отходы оцениваются по ценам возможного их использования.
Величина потерь от отходов оценивается как разница между их стоимостью по ценам годного сырья и ценой их оприходования или реализации. На стоимость возвратных отходов уменьшают затраты на сырье и материалы, поэтому чем выше оценка приходуемых отходов, тем ниже себестоимость продукции.
В калькуляциях себестоимости продукции израсходованные сырье и материалы показываются в двух оценках: брутто и нетто. Брутто-оценка - вместе с отходами, нетто-оценка - без отходов.
Отходы могут относится на себестоимость отдельных видов продукции прямо, если на предприятии организован соответствующий учет отходов по видам продукции. При косвенном распределении отходов во внимание принимается вес израсходованного сырья или его стоимость.
Процесс производства продукции связан с потреблением топлива и энергии на технологические цели. Во многих отраслях они занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции. Исходя из этого и учитывая их особую роль в производственном процессе, основными положениями предусматривается выделение их в самостоятельную статью. По этой же статье отражаются затраты на все виды топлива и энергии на технологические цели, непосредственно используемые в производственном процессе изготовления продукции. Например, в черной металлургии это топливо на выплавку чугуна, электроэнергия для электропечей, в электроэнергетике - твердое, жидкое и газообразное топливо, вода на производство тепловой энергии.
Топливо и энергия, используемые для приведения в движение станков, механизмов и других основных средств, не включаются в состав указанных затрат. Эти затраты отражаются по другой статье - «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования». Такое подразделение расходов имеет большое практическое значение для правильного исчисления себестоимости продукции по статьям калькуляции.
Учет расхода технологического топлива осуществляется по местам его потребления (например, в печах и агрегатах). Технологическое топливо включается в себестоимость продукции прямым или косвенным путем в зависимости от характера производства.
Прямым путем распределение осуществляется в производствах с преобладанием физико-химических и термических процессов превращения исходного сырья и материалов в готовую продукцию. Это, как правило, отрасли металлургии, химии, теплоэнергетики и др.
При включении затрат на топливо себестоимость продукции косвенным путем могут быть использованы разные базы распределения:
Нормативный расход топлива в пересчете на фактический объем выпущенной продукции;
Вес переработанного сырья;
Количество отработанных машино-станкочасов.
Расход электроэнергии определяется по данным счетчиков прямым путем. Но если на одном участке одновременно изготавливают два изделия и более, то используют косвенный способ распределения затрат по объектам калькуляции. Базами распределения в этом случае могут быть:
Количество часов работы электромеханизмов с учетом их мощности;
Нормативный расход электроэнергии;
Вес израсходованного сырья.
Аналогично распределяются затраты на газ, пар, сжатый воздух.
В тех отраслях, где на производство продукции используются несколько видов топлива и энергии, применяют особый прием распределения расходов. В таких случаях все используемое топливо пересчитывают на условное. Этот расчет необходим, так как используемое топливо имеет разную теплотворную способность, а отнесение на себестоимость продукции затрат каждого вида топлива затрудняет процесс калькулирования.
Учет трудовых затрат
Понятие «трудовые затраты» включает в себя ряд статей калькуляции.
По статье «Основная заработная плата производственных рабочих» отражают заработную плату производственных рабочих и инженерно-технических работников, непосредственно связанных и занятых изготовлением продукции. По этой статье показывают:
Оплату операций по сдельным нормам и расценкам;
Повременную оплату труда;
Доплаты по сдельным и повременным премиальным системам;
Доплаты к основным сдельным расценкам за отступление от нормальных условий производства.
Основная заработная плата на себестоимость отдельных видов продукции может относиться прямым и косвенным путем.
Прямым способом в себестоимость продукции включается основная заработная плата работников, занятых изготовлением одного вида продукции по данным первичных документов - нарядов, рапортов о выработке, маршрутных листов. Такой же способ включения основной заработной платы в себестоимость продукции имеет место в отраслях добывающей промышленности.
Основная заработная плата рабочих-повременщиков и подсобных рабочих относится на себестоимость отдельных видов продукции косвенным путем.
Учет расходов по организации производства и управлению
Расходы по организации производства и управлению в зависимости от целевого назначения подразделяются на общепроизводственные и общехозяйственные.
Общепроизводственные расходы включают расходы по содержанию и эксплуатации оборудования (РСЭО) и общецеховые расходы.
В состав расходов по содержанию и эксплуатации оборудования включают:
Заработную плату рабочих по обслуживанию оборудования;
Отчисления на социальные нужды;
Текущий ремонт оборудования;
Эксплуатацию оборудования (стоимость смазочных и обтирочных материалов, потребленного топлива, всех видов энергии, услуги вспомогательных производств);
Амортизацию оборудования;
Прочие расходы.
Учет указанных расходов ведется на активном собирательно-распределительном счете 25 «Общепроизводственные расходы», субсчет 1 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования».
По дебету данного субсчета в течение месяца собираются расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, а с кредита счета собранные расходы после их распределения списываются на счета производственных затрат.
Примерный перечень операций по учету расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования
Сч. 25, субсчет 1
Расходы по содержанию и эксплуатации ма ш ин и оборудования распределяются между видами продукции и незавершенным производством пропорционально сметным (нормативным) ставкам, исчисляемым путем умножения суммы сметных расходов (на один час работы оборудования) на количество отработанных оборудованием машиночасов.
Пример. Рассмотрим распределение расходов по содержанию и эксплуатации оборудования между видами продукции пропорционально коэффици-енто-машиночасам.
РСЭО по смете составляют 20 000 руб., фактически - 22 000 руб.
В отчетном периоде выпущено: изделий А - 100 шт.; изделий Б - 150 шт.; изделий В - 170 шт.
Коэффициенто-машиночасы на одно: изделие А - 1,0; изделие Б - 1,5; изделие В - 1,3.
Решение .
1. Рассчитаем коэффициенто-машиночасы на выпущенную продукцию: изделие А = 100 (1,0 х 100 шт.),
изделие Б = 225 (1,5 х 159 шт.), изделие В = 221 (1,3 х 170 шт.)
Итого 546
2. Рассчитаем расходы по смете на выпущенную продукцию:
3. Рассчитаем коэффициент распределения расходов:
К 22 000 руб. = . .
20 000 руб. , .
4. Распределим фактические расходы по содержанию и эксплуатации оборудования по видам изделий:
изделие А - 4029 руб. (3663 руб. х 1,1);
изделие Б - 9066 руб. (8242 руб. х 1,1);
изделие В - 8905 руб. (8095 руб. х 1,1).
Аналитический учет РСЭО осуществляется по каждому цеху в ведомостях учета затрат цеха.
В организациях с цеховой структурой управления производством учет цеховых расходов осуществляется на счете 25 «Общепроизводственные расходы», субсчет 2 «Общецеховые расходы».
Аналитический учет этих расходов ведется в тех же регистрах, что и РСЭО, на основе типовой номенклатуры статей:
Амортизация зданий, сооружений, инвентаря;
Текущий ремонт зданий и сооружений;
Испытания, опыты и исследования;
Охрана труда и прочие расходы.
Кроме перечисленных, в состав цеховых расходов включаются и непроизводительные расходы; потери от простоев; потери от порчи материальных ценностей при хранении в цехах; недостача материальных ценностей и незавершенного производства; прочие непроизводительные расходы.
В течение месяца цеховые расходы каждого цеха собираются по дебету субсчета 25-2 «Общецеховые расходы» с кредита разных счетов и в конце месяца полностью включаются в производственную себестоимость продукции, работ и услуг цехов основного и вспомогательных производств.
Цеховые расходы являются косвенными, поэтому в себестоимость продукции, работ и услуг включаются путем распределения. Наиболее распространенным методом является распределение данной группы расходов пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.
Пример. Рассмотрим порядок распределения общецеховых расходов пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.
В отчетном периоде общецеховые расходы определены в сумме 12 000 руб. Основная заработная плата производственных рабочих составила:
по изделию А - 15 692 руб.; по изделию Б - 23 538 руб.; по изделию В - 28 770 руб.
Решение.
1. Сумма заработной платы рабочих, занятых изготовлением указанной продукции, составляет 68 000 руб. (15 692 + 23 538 + 28 770). Эта величина является базой распределения общецеховых расходов.
2. Коэффициент распределения общецеховых расходов:
3. Сумма общецеховых расходов, относимых: на изделие А = 2629 руб. (0,176 х 15 692 руб.);
на изделие Б = 4347 руб. (0,176 х 23 538 руб.);
на изделие В = 5024 руб. (0,176 х 28 770 руб.).
В некоторых отраслях промышленности цеховые расходы распределяются между видами продукции пропорционально величине материальных затрат, расходу машинного времени или иным способом.
К общехозяйственным относят расходы, непосредственно не связанные с производственным процессом, но необходимые в управлении организацией. Они объединяют целый комплекс расходов:
Расходы на управление организацией;
Общехозяйственные расходы;
Сборы и отчисления;
Общезаводские непроизводительные расходы.
К расходам на управление организацией относят заработную плату аппарата управления; командировочные расходы; расходы на содержание всех видов охраны; канцелярские и почтово-телеграфные расходы; отчисления на социальное страхование; представительские расходы.
Представительские расходы связаны с коммерческой деятельностью организации. К ним относят затраты по проведению официальных приемов представителей; транспортному обеспечению участников; посещению культурно-зрелищных мероприятий; буфетному обслуживанию во время переговоров.
Представительские расходы включаются в себестоимость продукции, работ и услуг в пределах утвержденных смет на отчетный год. Сумма представительских расходов, относимая на себестоимость продукции (по смете и фактически), не должна превышать установленного норматива. Налоговым кодексом РФ норма представительских расходов установлена в размере 4% от оплаты труда за отчетный период.
К расходам на управление организацией относят и оплату консультационных, информационных и аудиторских услуг.
В состав общехозяйственных расходов включают расходы на содержание прочего общезаводского персонала; амортизацию основных средств; затраты на содержание и текущий ремонт зданий и сооружений общезаводского назначения; затраты, связанные с осуществлением испытаний, опытов, исследований, содержанием общезаводских лабораторий; охрану труда; подготовку кадров; организованный набор рабочей силы.
Сборы и отчисления - это налоги и другие обязательные отчисления и расходы, уплачиваемые организациями.
К общезаводским непроизводительным расходам относят потери от простоев и порчи товарно-материальных ценностей при хранении их на общезаводских складах; недостачи материалов и готовой продукции на заводских складах; прочие непроизводительные расходы.
Учет общехозяйственных расходов осуществляется на активном собирате льно-распределительном счете 26 «Общехозяйственные расходы». По дебету счета учитываются расходы, относящиеся к общехозяйственным расходам, а по кредиту отражается их списание на счета затрат после распределения между видами продукции, работ и услуг.
Примерный перечень операций по учету общехозяйственных расходов
Собранные на счете общехозяйственные расходы подлежат распределению между видами выпускаемой продукции, работами и услугами, как правило, пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих.
Аналитический учет расходов осуществляется в ведомости учета общехозяйственных расходов, записи в которую осуществляются на основании первичных документов и учетных регистров.
Организации, осуществляющие учет затрат на производство на основе сокращенной производственной себестоимости, используют другую методику списания общехозяйственных расходов, главная особенность которой заключается в том, что не зависящие от объема производства условно-постоянные общехозяйственные расходы отделяют от производственных затрат. В конце каждого месяца их полностью относят на финансовые результаты от продажи продукции. При этом методе существенно упрощаются калькуляционные расчеты, так как отпадает необходимость в условном распределении расходов между различными изделиями, готовой продукцией и незавершенным производством.
Учет потерь от брака и других непроизводительных расходов
Под браком в производстве понимают продукцию и полуфабрикаты, которые из-за несоответствия стандартам или техническим условиям не могут быть использованы по своему прямому назначению или требуют исправления.
В зависимости от характера обнаруженных при технической приемке дефектов различают брак окончательный (неисправимый) и исправимый. К окончательному браку относят изделия и полуфабрикаты, которые нельзя использовать по прямому назначению, а исправление их технически невозможно и экономически нецелесообразно. Исправимым браком считаются детали и узлы, которые после доработки можно использовать по прямому назначению и это экономически оправдано.
По месту возникновения брак подразделяют на внутренний, обнаруженный до отправки продукции потребителю, и внешний, выявленный у потребителей при сборке, монтаже или эксплуатации изделия.
Оперативно-технический учет и контроль брака продукции и потерь от брака осуществляет служба технического контроля, которая составляет первичные документы (акты, извещения) на обнаруженный в производстве окончательный брак с указанием причин и виновников. Если продукция забракована из-за недоброкачественности материалов, оформляются специальные документы для предъявления претензий поставщикам.
Методы оценки забракованной продукции зависят от степени ее годности и места возникновения брака. В себестоимость внутреннего окончательного брака включают фактические расходы по всем калькуляционным статьям, за исключением статей «Расходы на подготовку и освоение производства», «Общехозяйственные расходы», «Потери от брака», «Коммерческие расходы». С целью упрощения калькуляционных расчетов в организациях с большой номенклатурой изделий и полуфабрикатов забракованную продукцию можно оценивать исходя из нормативных или плановых затрат.
Себестоимость внутреннего исправимого брака образуют затраты на материалы и заработную плату на исправление забракованной продукции с добавлением соответствующей доли общепроизводственных расходов.
Себестоимость внешнего брака включает расходы по исправлению изделий у потребителей, производственную себестоимость окончательно забракованных изделий, затраты на их демонтаж, транспортировку и замену.
Итоговая величина потерь от брака слагается из себестоимости окончательно забракованной продукции, расходов на исправление брака, затрат сверх установленных норм на гарантийный ремонт, стоимости испорченных при наладке оборудования материалов, полуфабрикатов сверх технических норм. Из общей суммы потерь исключают стоимость забракованной продукции по цене ее возможного использования, удержания с виновников брака и поставщиков недоброкачественных материалов. Окончательная величина потерь от брака выявляется на собирательно-распределительном счете 28 «Брак в производстве».
Примерный перечень операций по учету потерь от брака
Потери от брака ежемесячно относят на себестоимость тех видов продукции, по которым выявлен брак. Если потери от внешнего брака допущены по продукции предшествующего отчетного периода, то их списывают на удорожание ее себестоимости в том месяце, в котором приняты рекламации потребителей. Если продукция снята с производства, то потери от внешнего брака распределяются между всеми видами выпущенной продукции по методу, установленному для распределения общепроизводственных расходов.
На уровень себестоимости продукции существенное влияние оказывают непроизводительные расходы , к которым относят:
Потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;
Расходы, выплачиваемые на основе судебных решений;
Выплаты работникам, уволенным по сокращению в связи с ликвидацией организации;
Потери от списания на издержки производства стоимости недостающих и испорченных ценностей при отсутствии виновных лиц.
Для учета и контроля непроизводительных расходов используются счета 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». Непроизводительные расходы собираются по дебету указанных счетов с кредита счетов , недостач, расчетов. Некоторые особенности имеют учет и контроль потерь от целодневных и внутрисменных простоев. Они подразделяются на простои по внутренним и на простои по внешним причинам. Возникшие не по вине работников простои по внутрипроизводственным причинам оформляются записями по дебету счета 25. Не компенсируемые виновниками потери по внешним причинам отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Учет, оценка и контроль незавершенного производства
Под незавершенным промышленным производством понимают находящиеся в обработке заделы (детали, узлы, агрегаты), изделия, которые еще полностью не укомплектованы и не прошли все технологические операции.
Методы учета и контроля незавершенного производства зависят от типа производства, сложности и номенклатуры изготавливаемой продукции, порядка хранения межоперационных заделов и других особенностей технологии и организации производства.
В большинстве хозяйствующих субъектов количественный (оперативный) учет и контроль движения полуфабрикатов в производстве возложены на производственно-диспетчерскую службу. Бухгалтерия осуществляет методическое руководство и контроль за организацией оперативного учета движения незавершенного производства, его сохранностью, проверяет достоверность учета с помощью периодической инвентаризации. Широко распространены два способа оперативного учета полуфабрикатов в производстве: подетально-операционный и подетальный.
На предприятиях с единичным, серийным характером производства при изготовлении деталей с высокой трудоемкостью обработки применяется подетально-операционный учет, позволяющий оперативно проверять обработку деталей по операциям. Движение деталей контролируется с помощью маршрутных листов, которые отражают наличие и степень готовности отдельных деталей в пределах каждого производственного подразделения.
В массовом производстве, где процесс изготовления деталей непродолжителен, детали передаются из цеха в цех или с участка на участок без промежуточного контроля по операциям обработки. Для подетального учета движения полуфабрикатов используются месячные ведомости, комплектовочные карты (спецификации), другие накопительные документы. По истечении месяца цех или участок составляет отчет о движении деталей в производстве (баланс деталей), который содержит данные об их запуске в производство, поступлении из других цехов и центрального комплектовочного склада, сдаче на склад или в другие цехи, о браке деталей и об остатках на начало и конец месяца.
Организация бухгалтерского учета незавершенного производства зависит от варианта сводного учета затрат на производство. Учет движения незавершенного производства и полуфабрикатов может осуществляться в системном порядке, т. е. на счетах бухгалтерского учета, двумя способами: полуфабри-катным и бесполуфабрикатным.
Первый способ используется в случае, когда полуфабрикаты и незавершенное производство передаются из цеха в цех, минуя склады.
В бухгалтерском учете запись о движении незавершенного производства будет осуществляться в стоимостной оценке по субсчетам счета 20 «Основное производство».
Пример. Рассмотрим порядок отражения в системе счетов бухгалтерского учета операций по движению полуфабрикатов по цехам основного производства.
В организации для хранения полуфабрикатов склад не используется. Механообрабатывающий цех передал в сборочный цех полуфабрикаты на сумму 400 000 руб.
Решение . На счетах бухгалтерского учета операция по передаче полуфабрикатов из цеха в цех будет отражена следующим образом:
Второй способ применяется в случае, когда передача незавершенного производства и полуфабрикатов из цеха в цех осуществляется через склад. В бухгалтерском учете оприходование полуфабрикатов собственного производства и передача их цехам-потребителям отражается на активном счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства».
Пример. Рассмотрим порядок отражения в системе счетов бухгалтерского учета операций по движению полуфабрикатов по цехам при наличии специального склада. Механообрабатывающий цех сдал на склад полуфабрикатов на сумму 450 000 руб. Сборочный цех получил со склада полуфабрикаты на сумму 400 000 руб.
Решение.
В хозяйствующих субъектах, не осуществляющих системного учета движения полуфабрикатов из цеха в цех, используется бесполуфабрикатный вариант учета затрат на производство.
Большое значение имеет контроль реальности оценки незавершенного производства на конец каждого месяца, поскольку от обоснованности распределения затрат между готовой продукцией и незавершенным производством в немалой степени зависит достоверность учетных и отчетных данных о себестоимости продукции, финансовых результатах, налогообложении прибыли.
Исходной информацией для проверки состава и оценки незавершенного производства по калькуляционным статьям затрат служат сводные показатели расчета себестоимости выпущенной продукции. Данные о себестоимости незавершенного производства на конец месяца сверяются с итоговыми показателями ведомостей сводного учета производственных затрат по отдельным видам продукции, статьям затрат и калькуляционным группам материалов.
Остатки незавершенного производства на предприятиях с единичным или индивидуальным характером производства оцениваются по фактическим производственным затратам. В отраслях промышленности с серийным и массовым характером производства для упрощения калькуляционных расчетов незавершенное производство оценивают по нормативной или плановой производственной себестоимости. В этом случае все отклонения от норм производственных затрат списываются на себестоимость готовой продукции.
В текстильной промышленности незавершенное производство оценивают по себестоимости исходного сырья и материалов. Все расходы по обработке, в том числе и затраты на оплату труда производственных рабочих, полностью относят на готовую продукцию.
В организациях, осуществляющих учет затрат на основе формирования сокращенной себестоимости, остатки незавершенного производства оцениваются по фактическим или нормативным плановым затратам без доли условно-постоянных расходов, учитываемых на счете 26 «Общехозяйственные расходы».
Обобщение затрат на производство
Обобщение затрат на производство является завершающей стадией производственного учета. В его задачу входит обобщение затрат по элементам и калькуляционным статьям, внутрипроизводственным подразделениям (цехам, участкам, бригадам), видам или группам продукции и использование этих данных для последующего контроля и составления годовой, квартальной отчетности по себестоимости продукции.
Исходной информацией для сводного учета и контроля производственных затрат являются полученные в результате обработки первичной документации разработочные таблицы (ведомости) распределения расходов материалов и затрат на оплату труда, ведомости общепроизводственных и общехозяйственных расходов, амортизации основных и нематериальных активов.
Важным этапом обобщения затрат на производство является распределение между цехами-потребителями стоимости услуг цехов вспомогательных производств. В значительной части эти затраты относятся на счет 20 «Основное производство» (как прямые затраты). Косвенные расходы предварительно собираются по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». После распределения подавляющая часть косвенных расходов списывается в дебет счета 20. В дебет этого счета в конце месяца относят и невозмещенную часть потерь от брака, учтенную на счете 28 «Брак в производстве».
Сводный учет затрат на счетах аналитического учета осуществляется по отдельным видам продукции. На крупных и средних предприятиях он ведется в оборотных ведомостях в разрезе отдельных цехов или переделов, на небольших - с бесцеховой структурой - по организации в целом.
Способы обобщения затрат в аналитическом учете зависят от типа производства, номенклатуры выпускаемой продукции и метода учета и калькулирования себестоимости продукции. При журнально-ордерной форме учета заключительный этап бухгалтерского обобщения затрат на производство по предприятию в целом осуществляется ежемесячно в журнале-ордере № 10, в котором систематизация затрат на производство осуществляется по элементам. В этом же регистре производят расчет себестоимости готовой продукции по статьям калькуляции.
В отдельном регистре (журнал-ордер №10/1) систематизируются данные о непроизводственных расходах. По окончании месяца итоговые данные из журналов-ордеров № 10 и 10/1 отражаются в Главной книге.
В условиях компьютерной обработки информации используют сводную оборотную ведомость по счету 20 «Основное производство», в которой отражаются фактические данные о себестоимости продукции по объектам учета, элементам и калькуляционным статьям затрат, долевому участию цехов-изго-товителей и по предприятию в целом. При этом в организациях, применяющих нормативный метод (в западном учете - «стандарт кост»), в регистрах сводного учета затрат на производство отражаются нормативная себестоимость выпущенной продукции, изменения норм и отклонения от норм.
Сводный учет производственных затрат может осуществляться двумя способами. Первый - полуфабрикатный - с отражением в системе счетов бухгалтерского учета себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче их из одного цеха в другой в соответствии с технологическим маршрутом отработки. Второй - бесполуфабрикатный - без отражения в системном бухгалтерском учете себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче их из цеха в цех или на склад полуфабрикатов.
При полуфабрикатном варианте затраты каждого цеха складываются из его собственных расходов и затрат предшествующих цехов, отраженных по комплексной статье «Полуфабрикаты собственного производства». В связи с этим для исчисления себестоимости готовой продукции и составления отчетности необходимо исключить внутризаводской оборот и разложить комплексную статью «Полуфабрикаты собственного производства» на ее отдельные слагаемые (сырье и материалы, затраты на оплату труда производственных рабочих, общепроизводственные расходы и др.).
Кроме того, при текущем учете движения полуфабрикатов по нормативной или плановой себестоимости либо по оптовым или внутрипроизводственным расчетным ценам возникает необходимость довести оценку полуфабрикатов до фактической себестоимости. Только в виде исключения в отдельных отраслях промышленности (например, текстильной и мясной) полуфабрикаты собственного производства включаются в калькуляцию продукции последующих переделов по действующим оптовым ценам.
При бесполуфабрикатном варианте затраты на производство учитываются по месту их возникновения до сдачи готовой продукции на склад. Следовательно, переданные другим цехам полуфабрикаты продолжают числиться в системном бухгалтерском учете в составе остатков незавершенного производства цехов-изготовителелй. В результате этого учетные данные о затратах в незавершенном производстве по отдельным цехам обычно не соответствуют фактическому наличию полуфабрикатов в натуральном выражении по данным их оперативного количественного учета.
Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости продукции и услуг цехов вспомогательных производств
Вспомогательные производства снабжают основное производство водой, паром, электроэнергией, транспортом и оказывают другие услуги.
К цехам вспомогательных производств относятся транспортные, ремонтные (механические, строительные), инструментальные, тарные и др.
Учет затрат цехов вспомогательных производств осуществляется на активном синтетическом счете 23 «Вспомогательные производства». По дебету указанного счета в течение месяца собираются все затраты, возникшие в этой группе цехов, в корреспонденции с кредитом счетов:
10 «Материалы» - на стоимость потребленных материалов для оказания услуг, изготовления продукции;
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на сумму начисленной заработной платы рабочим, занятым изготовлением продукции, оказанием услуг;
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - на сумму начисленного единого социального налога от заработной платы рабочих;
21 «Полуфабрикаты собственного производства» - на стоимость потребленных, израсходованных для изготовления продукции, оказания услуг цехами вспомогательных производств и др.;
25 «Общепроизводственные расходы» - на сумму общепроизводственных расходов отчетного месяца.
Различают простые и сложные вспомогательные производства. Простые вспомогательные производства (энергоцехи, компрессорные и парокотельные цехи и др.) характеризуются кратким производственным циклом, осуществляемым в одном технологическом переделе, и производством одного вида продукции. Учет затрат на производство в этой группе вспомогательных производств осуществляется по упрощенной номенклатуре статей расходов. Себестоимость единицы продукции определяется путем деления общей суммы затрат на объем выпущенной продукции:
Себестоимость еди- _ _ Сумма з атрат (р уб -) _
Ницы продукции Объем выпущенной продукции (натуральные показатели)
Сложные вспомогательные производства (инструментальные, ремонтные, транспортные и др.) выполняют различные виды работ и услуг в двух и более технологических переделах. Учет затрат на производство в этой группе цехов осуществляется по статьям калькуляции в разрезе видов продукции и работ по каждому заказу в отдельности.
Особенностью работы цехов вспомогательных производств является оказание взаимных (встречных) услуг (продукции). Эти услуги чаще всего оцениваются по плановой цеховой себестоимости или фактической себестоимости прошлого месяца. Услуги, оказанные основному производству и заводоуправлению в целом, оцениваются по фактической цеховой себестоимости.
Общехозяйственные расходы в себестоимость продукции, работ и услуг, потребленных внутренними подразделениями организации, не включаются.
Фактическая себестоимость продукции, работ и услуг цехов вспомогательных производств списывается с кредита счета 23 «Вспомогательные производства» в дебет счетов цехов-потребителей.
Примерный перечень операций по учету затрат в цехах вспомогательных производств
Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости готовой продукции
Себестоимость продукции - важнейший показатель работы хозяйствующего субъекта. Расчет себестоимости единицы продукции, работ и услуг и всей проданной продукции осуществляется в результате калькулирования.
Калькуляция - способ группировки затрат, их обобщения, исчисления себестоимости объектов учета. По отношению ко времени осуществления хозяйственного процесса различают плановые, нормативные и отчетные калькуляции. Плановые калькуляции составляются до начала отчетного периода. С их помощью определяют среднюю себестоимость продукции, работ и услуг на планируемый период. В этих калькуляциях рассчитывается количество материальных и трудовых затрат для производства запланированного к выпуску объема продукции. Плановые калькуляции составляются исходя из прогрессивных плановых норм расходов и других плановых показателей на отчетный период.
Разновидностью плановых калькуляций являются сметные. Их составляют на разовые изделия или работу и используют для определения цены и расчетов с заказчиками.
Нормативные калькуляции рассчитываются исходя из действующих норм материальных, трудовых и других затрат (текущие нормы) на отчетный период. Текущие нормы отражают производственные возможности хозяйствующего субъекта на данном этапе его работы.
Калькуляции, составляемые после совершения хозяйственных процессов, называются фактическими, или отчетными. Цель их - определение фактической себестоимости продукции, выполненных работ и услуг. При этом используются данные бухгалтерского учета о фактических затратах на производство и количестве выпущенной продукции, работ и услуг.
По объему затрат, включаемых в калькуляцию, различают калькуляции производственной и полной себестоимости.
В калькуляциях производственной себестоимости отражаются затраты, возникшие в сфере производства.
Калькуляции полной себестоимости отличаются от калькуляций производственной себестоимости на величину затрат, связанных с продажей продукции.
На предприятиях промышленности используются различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
Попроцессный (простой) метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется в отраслях добывающей промышленности, на электростанциях и т. д. Особенностями данного типа производств является ограниченность номенклатуры выпускаемой продукции и отсутствие (незначительное количество) незавершенного производства. При данном методе учета затрат все расходы являются прямыми, а значит, отсутствует необходимость в распределении затрат между выпущенной готовой продукцией и остатками незавершенного производства. Производственная себестоимость единицы выпускаемой продукции определяется делением затрат на количество выпущенной продукции.
Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции используется в единичных (позаказных) производствах. Этот метод применяется также на предприятиях с другими типами производств, например при осуществлении ремонтных работ. При позаказном методе учета затрат на производство действует определенный порядок учета затрат и исчисления себестоимости продукции, работ и услуг (рис. 13.1). При позаказном методе объектом учета и калькулирования является производственный заказ, под которым понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или отдельные виды работ. Для учета затрат на каждый заказ открывается аналитический счет. Прямые затраты учитываются по каждому заказу на основании первичных документов в карточке учета затрат на производство по заказам.
Рис. 13.1. Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
Карточка учета затрат на производство по заказам
Косвенные расходы учитываются в специальных регистрах, а затем распределяются между отдельными заказами в соответствии со способом, утвержденным учетной политикой организации (рис. 13.1).
Отчетная калькуляция при позаказном методе рассчитывается после выполнения заказа и не совпадает со временем составления промежуточной бухгалтерской отчетности. Все затраты по изготовлению продукции, работ и услуг учитываются в составе незавершенного производства до выполнения заказа. При частичном выпуске заказа его оценивают в условной оценке (сметной себестоимости, фактической себестоимости ранее выполненных заказов и др.).
Попередельный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции используется в отраслях промышленности с последовательной обработкой исходного сырья в нескольких переделах. Под переделом понимают самостоятельную фазу обработки сырья, в результате которой получают полуфабрикаты собственного производства. Полуфабрикаты собственного производства могут подвергаться дальнейшей обработке в следующих переделах или передаваться другим хозяйствующим субъектам.
Попередельный метод применяется на предприятиях черной металлургии, текстильной промышленности, деревообработки.
Учет затрат на производство осуществляется по каждому переделу в отдельности. В зависимости от выбранного варианта сводного учета затрат на производство различают полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат.
При бесполуфабрикатном варианте попередельного метода учета затрат действует определенный порядок отражения информации о движении затрат на производство (рис. 13.2).
Рис. 13.2. Попередельный метод (бесполуфабрикатный вариант)
При бесполуфабрикатном варианте попередельного метода по каждому переделу осуществляется учет только собственных затрат. Движение полуфабрикатов собственного производства в системе счетов бухгалтерского учета не отражается. Себестоимость полуфабрикатов по каждому переделу не исчисляется, калькулируется только себестоимость готового продукта. Стоимость израсходованного исходного сырья включается в себестоимость полуфабрикатов только передела.
Затраты на производство в системе счетов бухгалтерского учета при бесполуфабрикатном варианте отражаются в следующем порядке (схема 13.1).
Пример. Рассмотрим расчет фактической себестоимости выпущенной готовой продукции при бесполуфабрикатном варианте попередельного метода учета затрат на производство.
Фактический выпуск готовой продукции составил 250 шт. Процесс изготовления продукции осуществляется в трех переделах. В I переделе на изготовление продукции израсходовано материалов на сумму 7000 руб. Стоимость обработки материалов по переделам составила:
I передел - 10 000 руб.;
II передел - 12 000 руб.;
III передел - 8000 руб.
Схема 13.1. Учет затрат на производство при бесполуфабрикатном варианте
2. Фактические затраты на производство выпущенной готовой продукции составили 37 000 руб. (17 000 + 12 000 + 8000).
3. Себестоимость единицы выпущенной готовой продукции составила
При полуфабрикатном варианте попередельного метода себестоимость готовой продукции определяется суммированием себестоимости полуфабрикатов предшествующих переделов и затрат последнего передела. Таким образом, одни и те же затраты в себестоимости полуфабрикатов повторяются несколько раз (внутризаводской оборот).
При исчислении затрат по предприятию в целом внутризаводской оборот подлежит исключению (рис. 13.3).
Учет затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета при полуфабрикатом варианте осуществляется в следующем порядке (схема 13.2).
Схема 13.2. Учет затрат на производство при полуфабрикатном варианте (попередельный метод)
Рис. 13.3. Попередельный метод (полуфабрикатный вариант)
Рассмотрим пример расчета фактической себестоимости выпущенной готовой продукции при полуфабрикатном варианте попередельного метода учета затрат на производство, используя цифровые данные предыдущего примера.
2. Фактические затраты на производство в синтетическом учете составят 83 000 руб. (17 000 + 29 000 + 37 000), где внутризаводской оборот - 46 000 руб. (17 000 + 29 000).
Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции используется в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным типами производств, выпускающими сложную продукцию. Этот метод основывается на учете отдельных видов затрат по текущим нормам, на базе которых составляются нормативные калькуляции. Обособленно осуществляется оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм по местам их возникновения, причинам и виновникам их образования. Систематически ведется пересмотр текущих норм, отражаемый в бухгалтерском учете как измененение норм. Текущие нормы затрат могут изменяться в результате внедрения различных организацион но-технических мероприятий. В организациях определяется влияние изменений норм на себестоимость продукции.
Фактическая себестоимость продукции определяется по следующей формуле:
Решение.
1. Рассчитаем себестоимость полуфабрикатов каждого передела:
З ф = З ± О ± И,
ф н ’
где Зф - фактические затраты; З н - нормативные затраты; О - величина отклонений от норм; И - величина изменений норм.
При нормативном методе учета затрат нормативные калькуляции составляются на основе текущих норм затрат по прямым расходам, действующим на начало месяца, и поквартальных смет расходов по обслуживанию производства и по управлению. В производствах с устоявшимся технологическим процессом вместо нормативных могут использоваться плановые калькуляции. Нормативные (плановые) калькуляции разрабатываются специальным подразделением организации (нормативным бюро или группой) на основе норм и нормативов. Это же подразделение аккумулирует информацию об изменениях текущих норм, осуществляет расчет и анализ отклонений от действующих норм.
Изменения норм связаны с внедрением новой техники, технологий, сокращением технологических операций, повышением производительности труда, заменой дорогостоящих материалов на более дешевые. Изменения норм оформляются специальными документами - извещениями об изменении норм, в которых указываются причины и виновники изменений, старые и новые нормы, статьи затрат, номера цехов, операций, изделий. Новые нормы чаще всего вводятся с 1-го числа отчетного месяца.
Систематизация информации об изменениях норм осуществляется на основе классификатора причин изменений норм. Данные об изменениях норм накапливаются по каждому изделию. По окончании отчетного периода (месяца) по итоговым данным об изменениях норм корректируются нормативные калькуляции.
Незавершенное производство оценивается по нормам на начало месяца, поэтому остатки незавершенного производства, исчисленные на конец месяца по нормам отчетного месяца, приходится пересчитывать в начале следующего месяца по нормам, которые будут действовать в наступившем месяце. Пересчет остатков незавершенного производства возможен двумя методами.
Метод прямого подетального пересчета. В этом случае данные оперативного учета или инвентаризации об остатках деталей, узлов умножают на величину изменений норм.
При индексном методе осуществляется пересчет заделов незавершенного производства по статьям калькуляции. Для этих целей составляют специальный регистр.
Ведомость пересчета остатков незавершенного производства по изделию А-820 на начало месяца
Отличительной чертой нормативного метода является возможность осуществления текущего и предварительного контроля за расходами. Контроль производят на основе использования двух групп документов. Первая группа документов отражает затраты сырья, материалов, заработной платы и других затрат в пределах установленных норм (лимитные карты, маршрутные листы, наряды).
Вторая группа документов (сигнальные) оформляет затраты, осуществляемые сверх действующих норм. Сигнальные документы до осуществления отпуска материальных ценностей, начисления заработной платы и других расходов подписываются лицами, на которых возложен контроль за ходом процесса производства. В них проставляются коды причин и виновников отклонений от норм. Отклонения от текущих норм расходов по их содержанию подразделяют на отрицательные, положительные и условные.
Отрицательные отклонения - это перерасход (превышение) затрат по сравнению с установленными нормами, что свидетельствует о нарушениях в технологическом процессе, в организации и управлении производством. Например, перерасход материалов, полуфабрикатов, замены материалов и т. п. приводят к возрастанию себестоимости продукции.
Положительные отклонения связаны с осуществлением мероприятий по совершенствованию процесса производства и снижением издержек (рациональный расход материалов, внедрение более производительного оборудования и др.).
Условные отклонения (отрицательные и положительные) связаны с различиями в методике составления нормативной и сметной калькуляций. В нормативные калькуляции не включается ряд расходов, предусмотренных в сметах (потери от брака).
По характеру оформления различают отклонения документированные, расчетные, неучтенные.
Документированные отклонения оформляются сигнальной документацией, как правило, до момента совершения операций (сигнальные требования).
Расчетные отклонения - это отклонения по косвенным расходам, определяемые в конце месяца путем сопоставления фактических расходов с расходами, предусмотренными по смете.
Неучтенные отклонения связаны с недостатками в организации первичного учета и документировании операций по расходу сырья, материалов, полуфабрикатов, заработной платы и других расходов.
По способу включения в себестоимость отдельных видов изделий различают отклонения прямые и косвенные.
Прямые отклонения определяются по данным сигнальных документов и в себестоимость отдельных видов изделий включаются прямым путем.
Косвенные отклонения - это чаще всего расчетные неучтенные отклонения, включаемые в себестоимость отдельных видов продукции путем распределения.
Учет отклонений от норм осуществляется по местам возникновения, причинам и видам выпускаемой продукции.
Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции может использоваться как для осуществления оперативного контроля за затратами посредством учета расходов по нормам, отклонениям и их изменениям, так и для калькулирования себестоимости продукции.
Директ-костинг - это метод исчисления сокращенной себестоимости продукции. При данном методе все затраты на производство делятся на переменные и постоянные. К переменным расходам относятся производственные и технологические расходы, а к постоянным (периодическим) - расходы, связанные с организацией производства и управлением. В состав периодических расходов включают часть общепроизводственных и общехозяйственные расходы.
Переменные расходы включаются в производственную себестоимость продукции, а постоянные - в полную себестоимость.
Метод директ-костинга может применяться на предприятиях разных отраслей с целью управления себестоимостью продукции. На основе информации о постоянных и переменных затратах на производство и выручке от продажи продукции составляются отчеты о доходах и расходах как по организации в целом, так и по ее структурным подразделениям.
(Материалы приведены на основании: Гусева Т. М., Шеина Т. Н. Самоучитель по бухгалтерскому учету: учеб. пособие. - 2-е изд. - М. : Проспект, 2009)
Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции
Курсовая работа >> Бухгалтерский учет и аудит... учета затрат и калькулирования себестоимости продукции . Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции Понятие метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции В работах по управленческому учету ...
Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (3)
Реферат >> Бухгалтерский учет и аудит1.2 Состав и классификация затрат на производство и реализацию продукции 1.3 Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции 2. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции ЗАО «Нефтяник » 2.1 Краткая...
Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (2)
Реферат >> Бухгалтерский учет и аудитБухгалтерский управленческий учет На тему Методы учета затрат на производство и калькулирование (наименование темы) себестоимости продукции (Пооперационный метод учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции ) Работа допущена...
Аудит учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции молочного скотоводс
Задача >> Бухгалтерский учет и аудит... ; - аудит калькуляции сельскохозяйственной продукции . Учет затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции молочного скотоводства предприятие осуществляло на основании «Положения по...
-
Предназначены для обслуживания основных производств. Чаще всего, вспомогательное производство, это цеха или подразделения предприятия, которые обеспечивают основное производство:
- электроэнергией и другими видами энергии;
- транспортировкой;
- ремонтом и наладкой оборудования;
- снабжением инструментами и запасными частями для нужд основного производства;
- и т.д.
Виды вспомогательных производств могут существенно отличаться в зависимости от особенностей организации производственного процесса, отраслевой принадлежности и других факторов.
Все вспомогательные производства можно разделить на две основные группы.
1 группа включает в себя цеха и подразделения, которые производят определенного вида продукцию, необходимую для основного производства. Особенностью таких цехов и подразделений является наличие остатков незавершенного производства на определенный отчетный момент.
2 группа включает в себя цеха, которые производят и распределяют однородную продукцию, имеющую одну планово-учетную единицу:
- котельные,
- электростанции,
- компрессорные,
- водонасосные станции
- товарно-транспортные цехи
- и т.д.
Подразделения второй группы имеют незначительный производственный цикл, поэтому остатков незавершенного производства не имеют. Длительность производственного цикла данных цехов незначительна, в связи, с чем незавершенное производство отсутствует.
Особенности бухгалтерского учета затрат вспомогательных производств
Учет затрат вспомогательных производств должен отражать все расходы данных цехов или подразделений, а именно:
- объем выпуска продукции, работ или услуг;
- затраты на производство;
- себестоимость каждого вида продукции работ или услуг вспомогательных производств, как всего выпуска, так и единицы изготовленной продукции;
- распределение работ или услуг по каждому потребителю.
Себестоимость продукции, работ и услуг вспомогательного производства может включать следующую номенклатуру затрат (Рис.1):
Рисунок 1. Состав затрат вспомогательных производств
Указанный перечень затрат является приблизительным. На каждом предприятии формируется свой перечень затрат, который определяется из фактического присутствия таких затрат.
Замечание 1
Для синтетического учета вспомогательных производств, применяется счет 23 «Вспомогательные производства».
В дебете счета отражаются все прямые расходы, связанные с производством продукции, работ или услуг произведенными вспомогательными производствами, а также косвенные расходы, которые связаны с управлением и обслуживанием вспомогательных производств, и потери от брака.
По кредиту данного счета отражается списание фактической себестоимости готовой продукции вспомогательного производства.
Аналитический учет ведется по каждому виду вспомогательных производств и предусматривает открытие субсчетов к счету 23.
Калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств
Вся произведенная вспомогательным производством продукция, работы или услуги состоит из прямых и косвенных затрат, которые формируют себестоимость такой продукции.
Объектами калькуляции в данном случае выступают или отдельные виды продукции, или их группы, полуфабрикаты, виды работ или услуг, себестоимость которых можно определить.
Основная задача калькулирования – определить затраты, которые были понесены вспомогательным производством на изготовление определенной продукции, работ или услуг для:
- передачи такой продукции в основное производство;
- для реализации такой продукции на сторону.
Калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств состоит из определенных функций (рис.2):
Рисунок 2. Функции определения себестоимости продукции, работ или услуг вспомогательного производства
Итоговым результатом калькулирования является составление калькуляций. Все виды калькуляции содержат в себе затраты на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции вспомогательного производства в разрезе калькуляционных статей.
Калькулирование себестоимости продукции вспомогательного производства условно можно подразделить на три вида:
Плановая себестоимость. Предусматривает себестоимость установленную на основании плановых величин издержек на производство того или иного вида продукции. Разрабатывается на основании прогрессивных норм и экономических нормативов за предыдущий отчетный период.
Фактическая (отчетная) себестоимость. Рассчитывается исходя из фактических затрат по данным бухгалтерского учета за определенный отчетный период. Такая себестоимость представляет собой наиболее достоверную информацию о фактических затратах на производство продукции, работ, услуг. На ее основании проводят экономический анализ, прогнозирование и планирование.
Нормативная себестоимость. рассчитывается, исходя из установленных предприятием нормативов величины затрат, которые определяются предварительными сметами, текущими нормами и т.д.